房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)前期需要投入大量的金錢和精力，并且常常因為負(fù)債過多的原因?qū)е缕髽I(yè)倒閉，這種案例在現(xiàn)實生活之中比比皆是！房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)前期的資金消耗量太大，那如何縮減呢？今天就給大家講解其中一個縮減小辦法，那就是對拆遷補(bǔ)償款進(jìn)行籌劃，快來看下吧！

房開企業(yè)對被拆遷戶的補(bǔ)償一般分為兩種方式：

一種方式是貨幣補(bǔ)償，即按照當(dāng)?shù)卣?guī)定的拆遷房屋每平方米的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)以貨幣形式補(bǔ)償給被拆遷戶。

另一種方式是房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換補(bǔ)償（俗稱“動遷還平”，一般是“拆一還一”），即房開企業(yè)用本開發(fā)項目的房屋或異地自行開發(fā)的房屋以及購買的房屋補(bǔ)償給被拆遷戶。

房開企業(yè)以貨幣補(bǔ)償給拆遷戶的，在拆遷補(bǔ)償業(yè)務(wù)上，會計與稅務(wù)的處理比較簡單，一般說企業(yè)不會出現(xiàn)差錯。而營改增后，以房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換補(bǔ)償給拆遷戶的，會計與增值稅的處理就不那么簡單了?，F(xiàn)重點對房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換的補(bǔ)償形式進(jìn)行分析。

經(jīng)濟(jì)實質(zhì)分析：

房開企業(yè)“動遷還平”（拆一還一）業(yè)務(wù)，實質(zhì)上是“以物易物”，即以房屋換取土地，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換行為，交換的過程實際上是購買土地和銷售房屋同時完成的過程。 

土地成本計算：

（1）自建回遷房：按同類房屋的市場公允價值計入“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”中，同時以相同的價格計算收入。

（2）購入回遷房：以購入價計入“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”中。

涉及補(bǔ)價，沖減或者增加“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”

情況一：以本企業(yè)其他項目房屋作為拆遷補(bǔ)償（異地安置)

借：開發(fā)成本——土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)

       銀行存款（收到補(bǔ)價款，若部分貨幣補(bǔ)償記貸方）

       貸：主營業(yè)務(wù)收入

              應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

       貸：開發(fā)產(chǎn)品

情況二：以本項目房屋作為拆遷補(bǔ)償（回遷安置）

簽訂安置協(xié)議

借：開發(fā)成本－房屋開房－土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)

       銀行存款（收到補(bǔ)價款，若部分貨幣補(bǔ)償記貸方）

       貸：預(yù)收賬款

交付安置房屋

借：預(yù)收賬款

       貸：主營業(yè)務(wù)收入

              應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

       貸：開發(fā)產(chǎn)品

相關(guān)稅務(wù)處理：

分解成兩部分，一部分是賣房，一部分是支付拆遷補(bǔ)償。

增值稅處理：

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，應(yīng)以每套還建房為單位，分別計算繳納增值稅。

（1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，實際面積大于拆遷還建協(xié)議約定的面積的，應(yīng)以實際收取的超出部分面積的平均單價作為還建房屋的計稅價格。

（2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，實際面積與拆遷還建協(xié)議約定的面積相同的，以同樓層相同或者類似房屋的平均單價作為計稅價格。

（3）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主交付還建房，實際面積小于拆遷還建協(xié)議約定的面積的，以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向被拆遷業(yè)主實際退還的不足部分面積的平均單價作為還建房屋的計稅價格。

（4）還建房屋的計稅價格不得低于房屋的成本價格。

土地增值稅的處理：

拆遷還房按照市場公允價值計入收入總額，同時，以同樣的金額計入開發(fā)成本“土地征用及開發(fā)補(bǔ)償費(fèi)”中。

另根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)【2006】187號）的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)， 其收入按下列方法和順序確認(rèn)：

1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；

2.由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。

企業(yè)所得稅處理：

拆遷還房按照市場公允價值計入收入總額，結(jié)轉(zhuǎn)成本。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條及國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的通知（國稅發(fā)〔2009〕31號）第七條及此前的《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房屋抵頂?shù)貎r計算繳納企業(yè)所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2002〕172號）規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認(rèn)收入（或利潤）的實現(xiàn)。

關(guān)于計稅成本的確定，房地產(chǎn)公司用自建商品房抵償應(yīng)付拆遷補(bǔ)償款的行為，根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》（國家稅務(wù)總局令第6號）第四條規(guī)定，該房地產(chǎn)開發(fā)公司以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。也就是說，房地產(chǎn)公司“拆一還一”行為要按公允價值對所還原的商品房視同銷售確認(rèn)收入，同時以相同金額確認(rèn)作為房地產(chǎn)開發(fā)計稅成本的拆遷補(bǔ)償費(fèi)

案例1，甲房開企業(yè)系增值稅一般納稅人，2016年6月開始開發(fā)A小區(qū)項目。A小區(qū)原為平房居民區(qū)，共有200家住戶，50戶選擇貨幣補(bǔ)償，甲房開企業(yè)已按當(dāng)?shù)卣?guī)定的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)共計補(bǔ)償1600萬元。150戶選擇房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換補(bǔ)償方式，甲房開企業(yè)用建造的本小區(qū)項目房屋安置回遷戶。其中，100戶原平房面積比較小，按照“拆一還一”補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，得到的補(bǔ)償房屋面積自然不大，這些拆遷戶要求增加房屋面積共計2222.22平方米，而增加的房屋面積由拆遷戶按照市場價格向甲房開企業(yè)支付價款，為此，甲房開企業(yè)共取得含稅增加面積款1110萬元；50戶原平房面積比較大，這些拆遷戶要求補(bǔ)償房屋面積小于原平房面積，為此，甲房開企業(yè)按照貨幣補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，共支付少回遷面積款600萬元。A小區(qū)項目房屋含稅平均售價為0.4995萬元，不含稅平均售價為0.45萬元。按照“拆一還一”補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，除50戶要求減少回遷面積已獲得部分貨幣補(bǔ)償?shù)耐猓仓Ц堆a(bǔ)償房屋面積12000平方米。A小區(qū)項目開發(fā)可供銷售建筑面積55000平方米。向當(dāng)?shù)赝恋毓芾聿块T支付土地出讓金1000萬元，已取得省級財政部門監(jiān)制的財政票據(jù)。對拆遷戶的補(bǔ)償，甲房開企業(yè)能夠提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補(bǔ)償費(fèi)用憑證等能夠證明拆遷補(bǔ)償費(fèi)用真實性的材料。

上述業(yè)務(wù)的會計與增值稅的處理如下（單位：萬元，下同）：

（一）50戶選擇貨幣補(bǔ)償支付補(bǔ)償款時

借：開發(fā)成本——拆遷補(bǔ)償費(fèi)  1600

       貸：銀行存款 1600

（二）取得100戶回遷戶支付的增加面積款時，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號，以下簡稱國稅函〔2010〕220號文件）第六條第（一）款規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入，同時將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價款，計入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價款，應(yīng)抵減本項目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

借：銀行存款 1110

       貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）110〔1110÷（1＋11%）×11%〕

              開發(fā)成本——拆遷補(bǔ)償費(fèi)  1000

（三）按照國稅函〔2010〕220號文件規(guī)定，向50戶回遷戶支付減少回遷面積款時

借：開發(fā)成本——拆遷補(bǔ)償費(fèi)  600

       貸：銀行存款  600

（四）甲房開企業(yè)，按照“拆一還一”的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，除50戶要求減少回遷面積已獲得部分貨幣補(bǔ)償?shù)耐?，共補(bǔ)償拆遷戶12000平方米的房屋，其中這里面涉及兩個業(yè)務(wù)問題：一是取得開發(fā)土地的價值，即為取得開發(fā)土地而發(fā)生的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。另一是用于補(bǔ)償?shù)姆课菟袡?quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，應(yīng)視同銷售行為。房開企業(yè)“動遷還平”業(yè)務(wù)，實質(zhì)上是“以物易物”，即以房屋換取土地，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換行為，交換的過程實際上是購買土地和銷售房屋同時完成的過程。 

借：開發(fā)成本——拆遷補(bǔ)償費(fèi) 5994

       貸：主營業(yè)務(wù)收入5400 （0.45×12000）

              應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）594

前面會計分錄（二）和（四）中會計上計提的銷項稅額，均是在銷售額未扣除土地價款的情況下計算出來的。現(xiàn)根據(jù)第18號文件的規(guī)定，計算當(dāng)期允許扣除的土地價款和銷售額及銷項稅額。

（1）“動遷還平”和“增加房屋面積”兩項業(yè)務(wù)允許扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積÷房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款=〔（12000＋2222.22）÷55000）〕×（1600＋600＋1000＋0.4995×12000）=2377.44（萬元）。

（2）銷售額=（全部價款和價外費(fèi)用－當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）=（0.4995×12000＋1110－2377.44）÷（1+11%）=4258.16（萬元）。

（3）銷項稅額=銷售額×稅率=4258.16×11%=468.40（萬元）。

《財政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會計處理規(guī)定〉的通知 》（財會〔2016〕22號）規(guī)定，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷售額的，發(fā)生成本費(fèi)用時，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額；

借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目；

貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。

待取得合規(guī)增值稅扣稅憑證且納稅義務(wù)發(fā)生時，按照允許抵扣的稅額；

借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額抵減）” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡易計稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目）；

貸記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。

計算“增加面積”和回遷房屋視同銷售的銷售額時按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定允許扣除的土地價款是2377.44萬元，也正是這2377.44萬元應(yīng)少計銷項稅額235.6萬元〔2377.44÷（1+11%）×11%〕〕，即應(yīng)抵減會計上的銷項稅額235.6萬元。因此，還應(yīng)當(dāng)作如下的會計處理：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額抵減）235.6

       貸：主營業(yè)務(wù)成本  235.6

房開企業(yè)用異地自行開發(fā)的房屋補(bǔ)償給被拆遷戶，和用本開發(fā)項目的房屋補(bǔ)償給被拆遷戶，在會計與增值稅的處理上基本相同，這里不在進(jìn)行分析。

案例2，某市乙房開企業(yè)系增值稅一般納稅人，2016年8月計劃開發(fā)B小區(qū)住宅項目，需要安置房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換補(bǔ)償方式的回遷戶有200戶。但后來由于該市中醫(yī)院經(jīng)營場地小，已不適應(yīng)當(dāng)?shù)鼗颊呔歪t(yī)的需要，因此，當(dāng)?shù)卣疀Q定另選地址建造經(jīng)營場地較大的環(huán)境。于是，該中醫(yī)院與乙房開企業(yè)達(dá)成協(xié)議：開發(fā)B小區(qū)住宅項目改為開發(fā)中醫(yī)院經(jīng)營用樓，待該項目竣工后整體出售給中醫(yī)院。乙房開企業(yè)與回遷戶達(dá)成如下協(xié)議：由乙房開企業(yè)購置在B小區(qū)附近由丙房開企業(yè)開發(fā)的C小區(qū)住宅，按照“拆一還一”補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，拆遷面積與回遷面積相等的部分，回遷戶無需支付款項，但增加面積部分的款項，應(yīng)按照丙房開企業(yè)對外銷售價格由回遷戶承擔(dān)。乙房開企業(yè)應(yīng)補(bǔ)償回遷戶面積共計15000平方米，回遷戶自行承擔(dān)款項的增加面積部分共計2000平方米。丙房開企業(yè)開發(fā)的房屋每平方米平均含稅銷售價格為0.555萬元。由于乙房開企業(yè)購買房屋較多，因此，丙房開企業(yè)給予了價格優(yōu)惠，按照含稅銷售價格每平方米0.5439萬元結(jié)算。但乙房開企業(yè)對回遷戶增加面積部分仍然按照丙房開企業(yè)含稅銷售價格0.555萬元與回遷戶結(jié)算，為此，回遷戶向乙房開企業(yè)支付增加面積款共計1110萬元，乙房開企業(yè)向丙房開企業(yè)支付增加面積款后剩余22.2萬元。乙房開企業(yè)向丙房開企業(yè)購買的房屋，由丙房開企業(yè)直接向回遷戶開具發(fā)票。

分析：乙房開企業(yè)從丙房開企業(yè)購置房屋安置回遷戶，其銷售房屋的發(fā)票由丙房開企業(yè)直接向回遷戶開具，這實質(zhì)是乙房開企業(yè)發(fā)生了“商務(wù)輔助服務(wù)——經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”活動。回遷戶向乙房開企業(yè)支付的增加面積款，乙房開企業(yè)再向丙房開企業(yè)支付房款后剩余的22.2萬元，屬于取得的含稅“商務(wù)輔助服務(wù)——經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”收入，不含稅收入則為20.94萬元〔22.2÷（1＋6%）〕，銷項稅額為1.26萬元（20.94×6%）。同時，乙房開企業(yè)應(yīng)向回遷戶開具“銷售服務(wù)業(yè)”發(fā)票。上述業(yè)務(wù)的會計與增值稅的處理如下（單位：萬元）：

（1）收取回遷戶增加面積款時

借：銀行存款 1110

       貸：其他應(yīng)付款 1087.8

              其他業(yè)務(wù)收入 20.94

              應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1.26

（2）向丙房開企業(yè)支付購房款時

借：開發(fā)成本——拆遷補(bǔ)償費(fèi)  8158.5（0.5439×15000）

       其他應(yīng)付款 1087.8

       貸：銀行存款 9246.3

另外，在這里面還應(yīng)當(dāng)注意一個問題。

《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條第（一）款規(guī)定，單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外，視同銷售服務(wù)。

假如，乙房開企業(yè)對回遷戶增加面積部分，按照與丙房開企業(yè)實際結(jié)算的價款向回遷戶收取，也就是說，在代理活動中沒有取得經(jīng)濟(jì)利益。那么，乙房開企業(yè)的代理活動是否視同銷售服務(wù)，應(yīng)核定增值稅計稅依據(jù)征收增值稅呢？其實不然，雖然乙房開企業(yè)在這次代理活動中沒有取得經(jīng)濟(jì)利益，但代理活動的目的是為了取得被拆遷房屋所占的土地，因此，有責(zé)任妥善安置回遷戶，外購房屋安置回遷戶是有償?shù)模皇菬o償?shù)?，因此，不?yīng)視同銷售服務(wù)核定征收增值稅。

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