編者按：2014年，各大公司繼續(xù)上演著避稅的大戲，深謀遠慮的商業(yè)人士早已習慣于從稅務籌劃角度來考慮公司運營計劃。稅收籌劃是一種合理的避稅行為，是納稅人的一種權利，若能積極行使，結果可兼得社會利益和經(jīng)濟利益。但是，避稅若設計不當，將觸碰法律的底線，承擔法律責任。專家?guī)ёx者回顧2014年全球范圍內6起廣受關注的避稅大案，總結出實務中常用的合理避稅模式，分析避稅過程中潛在的法律風險。
1、千兆工廠避稅案
案情回顧：2014年9月，特斯拉宣布將在美國內華達州的里諾城成立50億美元的千兆工廠（Gigafactory）。選擇在內達華州建立工廠，原因之一便是該州政府承諾給予12.5億美元的稅務減免協(xié)議，包括超過20 年的7.25億美元銷售稅減免，3.32 億美元的財產(chǎn)稅減免，以及1.95 億美元的可轉讓稅收抵免，為工廠未來的經(jīng)營削減了一大筆稅收開支。
結果：通過在選址初期與美國某些州政府的協(xié)商，在不同的州政府所能提供的優(yōu)惠政策方案中的選擇，最終確定工廠坐落地，獲得了避稅的成功。
避稅模式：這種模式采用的避稅手段為事前選定擬成立企業(yè)落戶地址，通過改變稅收征管變量的方式來獲得節(jié)稅收益。不同國家稅收制度差別很大，即使是在一國領土內，地理位置不同，企業(yè)的稅收負擔也會有所差別。州政府以銷售稅和財產(chǎn)稅為主要稅種，對這些稅種的減免是行使稅收主權的體現(xiàn)。
點評：在企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營前依據(jù)一國國內各地區(qū)不同的稅收政策，理性選址，可以為企業(yè)帶來很大的稅收利益，但是也要注意約定因政策變動導致政府違約時的補償責任，以防范可能出現(xiàn)的風險。
2、蘋果避稅案
案情回顧：19世紀80年代，當蘋果公司在全球高科技行業(yè)中初露頭角時，便積極通過企業(yè)財務戰(zhàn)略的調整謀求稅后所得的最大化，其推出了一款避稅工具，全稱為愛爾蘭面包片荷蘭夾心三明治。這一避稅工具為蘋果節(jié)約了巨大的稅收成本，例如，根據(jù)蘋果公司對外披露的財務報表，截至9月30日的2012財年，蘋果公司在美國之外獲得利潤368億美元，而為其繳納的企業(yè)所得稅僅為7.13億美元，也就是說，蘋果公司在美國以外的盈利所得稅率僅為1.9%.2014年6月，歐盟正式對蘋果在愛爾蘭的避稅問題進行調查，9月，歐盟在經(jīng)過一段時間的調查過后聲稱將會對愛爾蘭和蘋果提出上訴。
結果：目前結果仍不明朗，不過愛爾蘭財政部長 Michael Noonan 2014年11月在一次媒體采訪中表示，歐盟委員會起訴愛爾蘭為蘋果提供“避稅港灣”一案將會以歐盟的失敗告終。
避稅模式：調整經(jīng)營架構，利用中間控股公司降低稅負。具體為，蘋果在愛爾蘭投資設立兩家公司，名稱分別為“蘋果國際運營公司”（AOI）和“蘋果國際銷售中心”（ASI）。AOI和ASI由在加勒比島英屬維爾京群島這一國際離岸金融中心由蘋果設立的“鮑德溫”的殼公司控制，而非蘋果的美國總部。
避稅原理為：1）美國企業(yè)海外子公司的經(jīng)營所得，直到利潤分配時才需要在美國繳稅。2）在愛爾蘭注冊的公司，只要其管理權和控制權都不在本國，就被認定為外國公司，不需要向愛爾蘭繳稅。愛爾蘭企業(yè)所得稅稅率低，僅為12.5%.3）由于愛爾蘭和歐洲多國簽有協(xié)議，部分跨境交易所得免征預提所得稅。
點評：2015年11月，蘋果公司充分利用歐洲低廉的借款成本發(fā)行了28億歐元債券，成為蘋果的首筆非美元發(fā)債交易。自2013年4月以來，蘋果公司已經(jīng)發(fā)行了390億美元的債券。我們認為，除非美國的企業(yè)納稅制度改革，否則在可預見的未來，蘋果公司很可能會繼續(xù)通過這種方式獲得運營資本。
3、微軟避稅案
案情回顧：微軟曾先后在愛爾蘭（稅率為12.5%）、被美國稅務局視為海外國家的波多黎各和新加坡（稅率為0至17%）等國家和地區(qū)設立海外區(qū)域性運營中心來生產(chǎn)并分銷公司的產(chǎn)品和服務。例如，微軟在愛爾蘭首都都柏林設有Round IslandOne和Flat Island兩大無限責任公司。據(jù)有關媒體報道，微軟在海外積累近930億美元現(xiàn)金，借此省下近300億美元的稅金。2012年，中國和美國稅務監(jiān)管部門，針對微軟在中國的業(yè)務，達成了一個“預約定價”的雙邊協(xié)議。2014年微軟涉嫌中國反避稅案，報道稱其在中國的子公司幾乎沒有盈利，微軟將向政府補繳歷史稅款。
結果：有報道稱，微軟表示，是基于中美“雙邊預約稅收定價協(xié)議”，而非補稅，同意向中國當局支付1.4億美元。
避稅模式：和蘋果類似，通過搭建經(jīng)營架構，利用免稅港，與政府達成預約定價協(xié)議來安排集團公司之間的“轉移定價”等方式獲得節(jié)稅收益。
點評：蘋果案和微軟案遵循著相似的避稅模式，在公司經(jīng)營架構的設計中，選擇低稅負地區(qū)或免稅港來搭建平臺進行運作，不僅可以獲得稅收方面的利益還能享受到這些地區(qū)友好的政策。但是，也應當注重成本、利潤轉移行為的合理性。
4、艾伯維并購英國同業(yè)shire案
案情回顧：美國制藥商艾伯維2014年7月宣布以320億英鎊（547億美元）收購英國同業(yè)Shire.這樁交易可讓艾伯維將注冊地遷至英國，形成稅收倒置，大幅降低稅負。艾伯維計劃通過收購Shire后在澤西島（Jersey）重新注冊新公司，這樣公司的稅率將從22%降至13%.結果：因9月份奧巴馬政府出臺規(guī)制稅收倒置、離岸資金的新規(guī)。艾伯維10月14日表示，收購英國制藥商Shire的交易會重新考慮，因為美國稅收新舉措使收購難度增大，公司需要重新考慮這筆交易的收益和成本。
避稅模式：通過并購改變注冊地的稅收倒置模式。具體來說，處于高稅負地區(qū)國家規(guī)模更大的跨國公司借購入其他低稅國的較小公司的機會放棄原國居民企業(yè)資格，在低稅國進行重組。表面上，這是一場并購交易，但公司注冊地已轉移到海外稅率低的國家，規(guī)避了原國的高稅負。
點評：專家律師認為，美國企業(yè)想要將海外利潤轉回國內用于收購投資，就必須繳納重稅。
5、漢堡王避稅案
案情回顧：2014年8月，美國知名快餐品牌漢堡王宣布將斥資110億美元收購加拿大咖啡和零食連鎖企業(yè)提姆霍頓，并將企業(yè)總部遷至加拿大。合并后，公司將改變其稅務國籍，成為加拿大的居民公司，但是運營地仍在美國，形成稅收倒置。加拿大15%的聯(lián)邦企業(yè)稅通常要比美國35%的稅率來得低。
結果：雖然美國政府出臺新政，漢堡王表示公司仍會按計劃推進與提姆霍頓的交易。
避稅模式：同艾伯維案。
點評：通過稅收倒置避稅被認為是規(guī)避對祖國履行納稅義務的不愛國的行為，受到了政府越來越嚴格的限制，是否能享受方案作出時所預計的利益，企業(yè)應當好好跟緊政策的風向標。
6、沃達豐集團間接收購印度電信公司避稅案
案情回顧：2007年2月，沃達豐集團荷蘭控股子公司沃達豐國際控股集團與香港和記中信有限公司達成一項購買后者在開曼群島全資子公司全部股權的協(xié)議。由于這家全資子公司又通過毛里裘斯公司間接控制印度和記愛莎電信有限公司，結果沃達豐國際控股間接控制了印度和記。后該股權轉讓案因涉嫌避稅，被訴至法院。印度稅務機關認為香港和記在開曼的全資子公司只是一個導管公司，其介入交易只是為了規(guī)避印度的資本利得稅。2012年印度最高院作出了有利于沃達豐的判決，其認為“非居民通過轉讓外國公司（特殊目的機構）股權間接轉讓印度資產(chǎn)給另一非居民的，在印度不負有納稅義務”。僅僅幾個月過后，印度政府發(fā)布了修訂新個人所得稅法的提案，并規(guī)定新法有朔及既往的效力。該法案可能會重新推翻原最高院的判決，后該案被正式納入國際法庭雙邊貿易爭端仲裁程序。該仲裁程序于2014年仍在進行，引起了廣泛關注。
結果：目前仍不明了。
避稅模式：通過受讓設立在免稅港的中間控股公司的股權而非目標公司的股權，來規(guī)避擬投資國的資本利得稅。
點評：該案反映了一國法律環(huán)境的不確定性，法律制度，特別是稅收制度的不連貫性給企業(yè)的海外資本運作行為帶來的稅務風險。企業(yè)在進行海外投資時，應對東道國的政治、法律環(huán)境以及稅收制度、政策進行審慎的盡調。
案件啟示
由于稅務籌劃的隱秘性，總結的上述案例只是2014年國內避稅案例的九牛一毛。但是，通過回顧2014年這6起廣受關注的避稅大案，我們可以看到，這些企業(yè)高超的避稅方法在為其帶來巨大的經(jīng)濟利益的同時，也存在著一些風險和不確定性，尤其是在全球各國反避稅的浪潮下，基于避稅的各種安排要防范被稅務當局調查的風險。對于我國企業(yè)而言，尤值得關注的是，2014年7月29日，國家稅務總局辦公廳下發(fā)《關于對外支付大額費用反避稅調查的通知》（稅總辦發(fā)[2014]146號），明確要求各地加大反避稅調查力度，并針對企業(yè)向境外關聯(lián)方支付大額服務費和特許權使用費的情況展開一次摸底排查，對此，專家建議：
1）企業(yè)應當特別關注特許權使用費的轉移定價手段�？鐕荆绕涫歉呖萍伎鐕�，常常通過支付特許權使用費的方式將利潤由地稅負地區(qū)轉移到高稅負地區(qū)，以減輕稅收負擔。無形資產(chǎn)的價值，受主觀判斷和未來收益不可預測性的影響較大，定價難度較大。定價問題處理不好，很可能遭到有關當局的反避稅調查。這就需要企業(yè)在進行轉移定價時，采用合理的方法，保存好相關證據(jù)資料，以規(guī)避涉稅風險。
2）企業(yè)應關注避稅手段的隱蔽性�？梢酝ㄟ^離岸架構的設計對身份等信息進行保密，避免新設立的公司被認定為是企業(yè)的關聯(lián)方，更加靈活自如的安排交易。
3）企業(yè)在作出經(jīng)營決策時應對稅收政策的穩(wěn)定性做出預期。只有針對某一交易的稅收政策是穩(wěn)定的、可持續(xù)的，才能達到事前規(guī)劃的目標。
實務界，英國議員湯姆林曾針對“稅務局長訴溫斯特大公”一案指出：任何人都有權安排自己的事業(yè)，以依據(jù)法律獲得少繳稅款的待遇，不能強迫他多納稅。合理避稅是企業(yè)贏得市場競爭的一種手段。
小結：避稅是企業(yè)基于逐利性的固有本質，為節(jié)省稅收負擔，降低生產(chǎn)成本，在法無禁止的范圍內，通過改變經(jīng)營形式或組織架構的方式，降低稅負的一種行為。但企業(yè)若想達到極節(jié)省稅負又避免潛在的法律風險，在現(xiàn)階段全球反避稅的大背景下還是需要審慎的。
