做好應(yīng)對(duì)稅收征管方面的各項(xiàng)預(yù)案準(zhǔn)備�？梢詮亩悇�(wù)登記、納稅申報(bào)以及源泉控制等方面做好準(zhǔn)備。
在做好收入測(cè)算基礎(chǔ)上探索收入歸屬權(quán)劃分�？梢詮膽�(yīng)稅項(xiàng)目入手，做好相應(yīng)稅收收入的測(cè)算工作。
關(guān)于消費(fèi)稅制改革的背景，可以用一句話概括，即：十八屆三中全會(huì)提出了有關(guān)完善稅收制度調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍、環(huán)節(jié)和稅率的要求。那么中央為什么在這個(gè)時(shí)候提出這項(xiàng)改革呢？
對(duì)消費(fèi)稅制改革的再認(rèn)識(shí)
我的思考切入點(diǎn)是這樣的：
改革消費(fèi)稅制作為建立地方稅體系的步驟之一，符合四中全會(huì)關(guān)于依法治國(guó)的改革思路。我們知道，1994年至今的20年財(cái)稅實(shí)踐中，中央沒有真正承認(rèn)過我們國(guó)家有地方稅體系，如果說有，也只能把它描繪成地方收入體系。
地方稅體系與地方收入體系有很大的不同，前者需要通過地方立法的形式把某些稅種固定下來，后者主要通過階段性人為博弈的形式把某些收入暫時(shí)穩(wěn)定下來，這其實(shí)就關(guān)涉“依法治國(guó)”與否。
而要以立法的形式建立地方稅體系，就必須打破中央統(tǒng)攬所有稅種立法權(quán)與管理權(quán)的現(xiàn)狀，以及按比例劃分共享稅收入的觀念，在部分稅種還稅于地方的原則下，建立比較穩(wěn)妥的中央上位法下的地方下位法，同時(shí)相應(yīng)建立起上下級(jí)政府間轉(zhuǎn)移支付的法案等。
就流轉(zhuǎn)稅而言，哪個(gè)稅種由地方立法呢？在“營(yíng)改增”逐步到位的情況下，答案是非常明確的：消費(fèi)稅。
既然選擇消費(fèi)稅作為地方稅，就必須從征收環(huán)節(jié)入手對(duì)其進(jìn)行“后移”改造，理由主要有以下三條：
第一，征收環(huán)節(jié)后移地方稅特征自然顯現(xiàn)。我們知道，劃分某一稅種是否屬于中央稅還是地方稅，一般要考慮稅基流動(dòng)性、稅基過度競(jìng)爭(zhēng)性，以及區(qū)域性特征的大小等三種因素。前兩種因素較大時(shí)，原則上作為中央稅，由各地國(guó)家稅務(wù)局征收；后一種因素明顯時(shí)，原則上作為地方稅，由各地地方稅務(wù)局征收。相對(duì)增值稅和營(yíng)業(yè)稅而言，消費(fèi)稅的特殊性在于，它不是對(duì)一般的商品和服務(wù)征稅，而是對(duì)特殊的消費(fèi)品和服務(wù)征稅。
因此，目前之所以把消費(fèi)稅等同增值稅由各地國(guó)家稅務(wù)局在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，主要是為了防止稅基過度競(jìng)爭(zhēng)情況的出現(xiàn)。對(duì)此，一些實(shí)務(wù)界人士曾發(fā)表文章認(rèn)為，如果在生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅由地方稅務(wù)局征收且收入歸屬地方，那么區(qū)域性之間投資辦廠爭(zhēng)搶稅源的情況會(huì)愈演愈烈，我們看到的全國(guó)煙廠和酒廠就不是現(xiàn)在百家或千家的數(shù)量概念了。而未來將消費(fèi)稅由生產(chǎn)環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)征收時(shí)情況會(huì)大有改觀，稅基的區(qū)域性特征是明顯的，因?yàn)檎l在哪里埋單就在哪里繳稅，消費(fèi)稅收入與地方開辦的工廠無關(guān)，稅基過度競(jìng)爭(zhēng)問題將得到緩解，同時(shí)地方政府增加居民收入、鼓勵(lì)居民消費(fèi)的積極性就會(huì)提高，地方稅特征自然顯現(xiàn)。
第二，征收環(huán)節(jié)后移與即將立法的環(huán)保稅相適應(yīng)。我們知道，環(huán)保稅的征收對(duì)象是排污行為，誰排污誰繳稅，這就決定了該稅一定在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收。同時(shí)我們又注意到，理論界與實(shí)務(wù)界的一些專家針對(duì)消費(fèi)稅范圍調(diào)整的問題提出，應(yīng)將一些高能耗、高污染產(chǎn)品納入消費(fèi)稅征稅范圍，誰消費(fèi)該產(chǎn)品誰繳稅。因此，當(dāng)我們把這兩個(gè)稅種放在同一項(xiàng)目中進(jìn)行比對(duì)時(shí)發(fā)現(xiàn)，如果對(duì)高污染產(chǎn)品既在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收環(huán)保稅，又對(duì)其在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，就會(huì)產(chǎn)生重復(fù)征稅。為了避免此種情況的發(fā)生，將消費(fèi)稅后移至零售環(huán)節(jié)征收的理由自然形成，即：在生產(chǎn)環(huán)節(jié)對(duì)排污行為征收環(huán)保稅，在零售環(huán)節(jié)對(duì)排污產(chǎn)品征收消費(fèi)稅。
第三，征收環(huán)節(jié)后移，稅源基礎(chǔ)得到增強(qiáng)。目前除了金銀飾品在零售環(huán)節(jié)征收、香煙在生產(chǎn)和批發(fā)兩道環(huán)節(jié)征稅外，大多數(shù)應(yīng)稅消費(fèi)品主要在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收。這樣做的弊端是，當(dāng)一些國(guó)內(nèi)外生產(chǎn)企業(yè)通過各種手段規(guī)避轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查與調(diào)整、以相對(duì)較低的價(jià)格向國(guó)內(nèi)獨(dú)立核算的銷售公司銷售應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)或進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)征收的消費(fèi)稅計(jì)稅基礎(chǔ)受到了侵蝕。
安永會(huì)計(jì)師事務(wù)所的年度報(bào)告觀察到，由于中國(guó)稅制存在這一漏洞，因此鮮見國(guó)外高級(jí)消費(fèi)品公司在中國(guó)設(shè)廠的新聞，倒是開店銷售的新聞一天比一天多。因此對(duì)其在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，能有效改變上述現(xiàn)狀，使稅源基礎(chǔ)得到增強(qiáng)。
對(duì)新情況新問題的應(yīng)對(duì)思路
在消費(fèi)稅收入歸屬趨于明朗，且現(xiàn)實(shí)條件使共享稅收入還難以完全取消的情況下，地方政府和部門應(yīng)采取相應(yīng)措施，及早應(yīng)對(duì)以下幾方面可能出現(xiàn)的新情況和新問題:
第一，認(rèn)清未來中央在稅收立法權(quán)議題上的走向。
目前理論與實(shí)務(wù)界比較推崇的改革思路是，根據(jù)“統(tǒng)一稅政前提下,賦予地方適當(dāng)?shù)亩愓芾頇?quán)”要求,除中央稅和共享稅的立法權(quán)全部歸中央外，消費(fèi)稅等全國(guó)性的地方主體稅種由中央統(tǒng)一制定基本法律法規(guī),但適當(dāng)賦予省（市）級(jí)政府一定范圍的稅法解釋權(quán)、某些總稅目下的子稅目增減權(quán)、稅率規(guī)定幅度下的選擇權(quán)、部分項(xiàng)目減免稅的審批權(quán)等稅收權(quán)限，對(duì)其余的地方小稅種可以通過中央授權(quán)的方式，由地方進(jìn)行相應(yīng)的稅收立法。地方政府和部門只有做好上述信息的收集和研判，地方人大才能在未來消費(fèi)稅等地方主體稅種的下位法立法中處于主動(dòng)地位。
第二，及時(shí)向中央提出有關(guān)消費(fèi)稅制改革的對(duì)策或思路。
可以從消費(fèi)稅征收范圍、具體環(huán)節(jié)和稅率模式上提出合理化意見。
在消費(fèi)稅征收范圍上，目前已形成的基本共識(shí)是，除了進(jìn)口化妝品外，對(duì)于國(guó)內(nèi)大眾性化妝品可從現(xiàn)有征稅范圍中剔除，對(duì)私人游艇飛機(jī)、高檔家具以及含有高能耗、高污染的一些項(xiàng)目納入征稅范圍。
除此之外，可以進(jìn)一步建議中央，應(yīng)對(duì)以下幾個(gè)稅目從現(xiàn)有征稅范圍中剔除：首先是一次性木筷，這是因?yàn)閲?guó)務(wù)院有關(guān)部門已在2010年采取了禁止一次性木筷生產(chǎn)和流通的行政強(qiáng)制性措施。其次是酒精和汽車輪胎，因?yàn)檫@幾類產(chǎn)品處于生產(chǎn)環(huán)節(jié)是對(duì)中間資料的消耗、與在最終消費(fèi)環(huán)節(jié)對(duì)特殊消費(fèi)品征收消費(fèi)稅的原理有矛盾。
在消費(fèi)稅具體征收環(huán)節(jié)上，基于消費(fèi)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的說法具有合理性，可以進(jìn)一步建議中央，在中央上位法立法中，應(yīng)將“零售環(huán)節(jié)”概念改為“消費(fèi)環(huán)節(jié)”。這是因?yàn)椋诮?jīng)濟(jì)學(xué)學(xué)理上人們一般把生產(chǎn)與消費(fèi)看作一組常用名詞，既然生產(chǎn)環(huán)節(jié)不征，那么就應(yīng)該在消費(fèi)環(huán)節(jié)征稅。
其次，在我國(guó)國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值核算中，消費(fèi)額是由零售額和批發(fā)額構(gòu)成的，這一概念為稅務(wù)部門對(duì)某些應(yīng)稅項(xiàng)目在批發(fā)環(huán)節(jié)征收奠定了法理基礎(chǔ)，比如：從我國(guó)的實(shí)際情況看，燃油批發(fā)企業(yè)在全國(guó)分布相對(duì)平衡，跨省銷售較少，相對(duì)于零售環(huán)節(jié)的難以監(jiān)管，批發(fā)環(huán)節(jié)征收成品油消費(fèi)稅無疑是一個(gè)更好的選擇。
最后，原來國(guó)家對(duì)香煙是通過生產(chǎn)和批發(fā)兩道環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅進(jìn)行嚴(yán)厲調(diào)控的，如果采取“零售環(huán)節(jié)”征收、排斥了批發(fā)環(huán)節(jié)征收，在稅率維持基本不變的情況下，兩道環(huán)節(jié)變?yōu)橐坏拉h(huán)節(jié)征收必然意味著對(duì)香煙消費(fèi)調(diào)控力度的減弱。
在消費(fèi)稅稅率的模式選擇上，除了香煙、酒類、小汽車和高能耗、高污染商品等國(guó)家不鼓勵(lì)消費(fèi)的應(yīng)稅項(xiàng)目仍采用比例和定額稅率外，可以進(jìn)一步建議中央，對(duì)于諸如私人游艇飛機(jī)、高檔箱包家具等奢侈品采取有別于比例稅率的累進(jìn)稅率。
第三，做好應(yīng)對(duì)稅收征管方面的各項(xiàng)預(yù)案準(zhǔn)備。可以從稅務(wù)登記、納稅申報(bào)以及源泉控制等方面做好準(zhǔn)備。
在稅務(wù)登記和納稅申報(bào)方面，征收環(huán)節(jié)后移后，對(duì)稅務(wù)部門基礎(chǔ)工作帶來巨大挑戰(zhàn)已成事實(shí)，需要及時(shí)應(yīng)對(duì)。這是因?yàn)�，原來各省市按照�?guó)家稅務(wù)總局的要求填寫“應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況登記表”的單位和個(gè)人相對(duì)不多，納稅申報(bào)也較少，而未來此種情況將大有改變。以煙草和小汽車行業(yè)為例：我國(guó)國(guó)內(nèi)一些應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)規(guī)模較大的省市，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收改成在零售環(huán)節(jié)征收后，其納稅人戶數(shù)變化之比大約為1：150，再加上稅收核定征收的眾多個(gè)體工商戶，給稅務(wù)部門帶來了新的挑戰(zhàn)，政府有關(guān)部門應(yīng)成立專門工作組認(rèn)真梳理，進(jìn)行科學(xué)應(yīng)對(duì)。
在源泉控制方面，征收環(huán)節(jié)后移后，面對(duì)銷售渠道多樣化、計(jì)算方法不確定性等問題，需及時(shí)研究。這是因?yàn)椋藢?shí)體店外，網(wǎng)上銷售已逐步成為社會(huì)生活中的重要零售渠道，如果對(duì)大部分網(wǎng)上零售仍采取不征稅政策，那么未來消費(fèi)稅稅源減少在所難免。稅務(wù)部門應(yīng)會(huì)同有關(guān)部門及時(shí)研究，借鑒亞馬遜等國(guó)外公司已成功開發(fā)的網(wǎng)絡(luò)購(gòu)物征稅系統(tǒng)經(jīng)驗(yàn)，盡快出臺(tái)對(duì)其進(jìn)行有效監(jiān)控的技術(shù)保障措施。
其次，現(xiàn)有稅法對(duì)于生產(chǎn)企業(yè)自產(chǎn)的用于饋贈(zèng)、贊助、廣告、樣品、職工福利等方面的應(yīng)稅消費(fèi)品，在沒有同類品出廠價(jià)格的情況下，要求按照成本利潤(rùn)法計(jì)算組成計(jì)稅價(jià)格，如果征收環(huán)節(jié)后移按零售價(jià)格計(jì)算，那么現(xiàn)有的計(jì)算方法如何調(diào)整，需要稅務(wù)部門及時(shí)出臺(tái)相關(guān)辦法。
最后，在進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品由海關(guān)代征“增、消”兩稅議題上，如果中央維持現(xiàn)有辦法不變，那么征收環(huán)節(jié)后移后，零售企業(yè)如何扣除進(jìn)口環(huán)節(jié)已征收的消費(fèi)稅，需稅務(wù)部門制定相應(yīng)對(duì)策。
第四，在做好收入測(cè)算基礎(chǔ)上探索收入歸屬權(quán)劃分�？梢詮膽�(yīng)稅項(xiàng)目入手，做好相應(yīng)稅收收入的測(cè)算工作。
從近幾年來全國(guó)和一些省市的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)可以看出，在消費(fèi)稅14個(gè)稅目中，煙、酒、油和小汽車的國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅收入占全部國(guó)內(nèi)消費(fèi)稅收入的比例在90%以上，因此需要重點(diǎn)對(duì)這幾個(gè)應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)行測(cè)算。
針對(duì)未來消費(fèi)稅納入地方稅體系，以及“營(yíng)改增”到位后（中央取消全額返還）產(chǎn)生的收入差距問題，除了采用上下級(jí)政府間轉(zhuǎn)移支付手段予以部分解決外，根據(jù)《深化財(cái)稅體制改革總體方案》提出的“保持中央與地方收入格局大體不變”的要求，從中央到地方應(yīng)協(xié)同探索一些共享稅稅種收入歸屬權(quán)劃分的解決方案。
就所得稅收入歸屬權(quán)劃分而言，由于企業(yè)所得稅（不包括具有全局性的中央企業(yè)）具有一定的地域特征，而個(gè)稅呈現(xiàn)一定的要素流動(dòng)特征，因此在將來?xiàng)l件成熟時(shí)，可以將企業(yè)所得稅納入地方稅體系、個(gè)稅納入中央稅體系。
如果上述思路近期難以操作，那么包括增值稅和所得稅在內(nèi)，應(yīng)借鑒美國(guó)等一些西方發(fā)達(dá)國(guó)家中央和地方稅體系的立法經(jīng)驗(yàn)，在取消比例分享制基礎(chǔ)上實(shí)行稅率分享制思路，即：在不增加納稅人稅負(fù)基礎(chǔ)上，實(shí)行中央與地方兩級(jí)征收。
在具體操作過程中，稅率分享水平在各省（區(qū)、市）間應(yīng)有所區(qū)別，原則上稅改后收入明顯降低的地區(qū)，地方分享的稅率可以適當(dāng)調(diào)高，中央分享的稅率隨之降低；同時(shí)為提高稅務(wù)行政效率,各地國(guó)家（地方）稅務(wù)局可委托各地地方（國(guó)家）稅務(wù)局征稅,并收取一定的手續(xù)費(fèi)以彌補(bǔ)征收管理成本。這樣做，一方面平衡了兩級(jí)政府各自的既得利益；另一方面，也使全方位地方稅體系建設(shè)步伐得到實(shí)實(shí)在在的加快。
