《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）對(duì)于除土地開發(fā)之外的其他開發(fā)產(chǎn)品完工條件規(guī)定如下：

　　開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工：

　　（一）開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案。

　?。ǘ╅_發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。

　?。ㄈ╅_發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。

　　沿用我們過去的理解，以上三個(gè)條件如果同時(shí)滿足，遵循時(shí)點(diǎn)界定孰先原則，以最早的一個(gè)時(shí)點(diǎn)確定開發(fā)產(chǎn)品完工時(shí)點(diǎn)。

　　開發(fā)產(chǎn)品完工前后企業(yè)所得稅的計(jì)稅處理根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文第九條的規(guī)定是不一樣的，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。

　　對(duì)于開發(fā)產(chǎn)品的實(shí)際毛利率高于國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)規(guī)定的未完工開發(fā)產(chǎn)品的預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率，企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工后結(jié)算計(jì)稅成本，必然需要在年度納稅申報(bào)中將實(shí)際毛利額與對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額且在當(dāng)年產(chǎn)生較大稅負(fù)的企業(yè)所得稅，這是企業(yè)不情愿的，也就存在著部分房地產(chǎn)企業(yè)雖然開發(fā)產(chǎn)品已經(jīng)交付業(yè)主使用但仍以種種理由將開發(fā)項(xiàng)目長(zhǎng)期掛賬，不進(jìn)行完工項(xiàng)目的結(jié)算，或者竣工驗(yàn)收手續(xù)不全不進(jìn)行備案，不辦理初始產(chǎn)權(quán)證明等，這些情況都是有的，所以根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文的規(guī)定，企業(yè)必須按照三個(gè)時(shí)點(diǎn)孰先的原則進(jìn)行企業(yè)所得稅的計(jì)稅處理。

　　2009年6月26日國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)海南省國(guó)家稅務(wù)局《關(guān)于海南永生實(shí)業(yè)投資有限公司偷稅案中如何認(rèn)定開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用問題的請(qǐng)示》批復(fù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工標(biāo)準(zhǔn)稅務(wù)確認(rèn)條件的批復(fù)》（國(guó)稅函[2009]342號(hào)）再次對(duì)于該問題進(jìn)行的明確，該文批復(fù)如下：

　　根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)）規(guī)定的精神，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品無論工程質(zhì)量是否通過驗(yàn)收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會(huì)計(jì)決算手續(xù)，當(dāng)其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時(shí)均應(yīng)視為已經(jīng)完工。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時(shí)結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本并計(jì)算此前以預(yù)售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品所取得收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年（完工年度）應(yīng)納稅所得額。

　　開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）或已開始實(shí)際投入使用。

　　盡管該文引用了國(guó)稅發(fā)[2006]31號(hào)文號(hào)，實(shí)質(zhì)內(nèi)容是按照國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文的具體精神解釋的，所以對(duì)于開發(fā)產(chǎn)品完工條件的判定標(biāo)準(zhǔn)以國(guó)稅函[2009]342號(hào)的規(guī)定執(zhí)行是沒有問題的，該文強(qiáng)調(diào)了稅法的“實(shí)質(zhì)重于形式原則”。

　　按照國(guó)家建設(shè)方面的有關(guān)規(guī)定，工程竣工驗(yàn)收合格后，建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)及時(shí)提出工程竣工驗(yàn)收?qǐng)?bào)告，并在法定的時(shí)間內(nèi)交房地產(chǎn)主管部門備案，備案的前提是工程竣工驗(yàn)收合格。但是未備案的經(jīng)竣工驗(yàn)收合格的開發(fā)產(chǎn)品仍然不能辦理初始產(chǎn)權(quán)證明，法律要件也不完備，但實(shí)物中提前交付業(yè)主使用的情況普遍存在，所以，國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)所確定的三個(gè)時(shí)點(diǎn)中交付使用時(shí)點(diǎn)一般最早，這種情況下根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文的精神和國(guó)稅函[2009]342號(hào)文的具體規(guī)定，則無論工程質(zhì)量是否通過驗(yàn)收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會(huì)計(jì)決算手續(xù)，當(dāng)其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時(shí)均應(yīng)視為已經(jīng)完工。

　　開發(fā)產(chǎn)品完工與否是決定計(jì)稅成本核算的前提，完工的開發(fā)產(chǎn)品房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時(shí)結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本，并計(jì)算此前以預(yù)售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品所取得收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年（完工年度）應(yīng)納稅所得額。實(shí)務(wù)中存在開發(fā)產(chǎn)品完工后，工程的結(jié)算成本仍然無法最終確定的情況，開發(fā)企業(yè)可以按照國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)第三十二條規(guī)定預(yù)提成本費(fèi)用計(jì)入完工產(chǎn)品的計(jì)稅成本。

　?。ㄒ唬┏霭こ涛醋罱K辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過合同總金額的10%；

　?。ǘ┕才涮自O(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件；

　?。ㄈ?yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項(xiàng)基金。

　　除此之外的建造成本費(fèi)用以及其他應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本。

　　【例】A公司出包給B建筑公司的高層住宅樓，雙方簽訂的合同價(jià)款為3000萬元，截至2009年12月31日，該住宅樓已經(jīng)開始交付使用，但雙方因故仍未最終辦理結(jié)算，A公司只取得了B建筑公司出具的2000萬元的建筑業(yè)發(fā)票。在這種情況下，A公司2009年必須計(jì)算完工開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本，盡管該企業(yè)會(huì)計(jì)核算中預(yù)提了1000萬元的B公司建安成本且有充分的相關(guān)證明資料，但是在在計(jì)算已完工高層住宅樓計(jì)稅成本時(shí)，只能按照2000+300（3000×10%）=2300萬元計(jì)算，完工開發(fā)成本700萬元是不能計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)所得稅匯算清繳計(jì)稅成本中的。如果企業(yè)據(jù)此或其他原因不進(jìn)行完工開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的結(jié)算，根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)第三十五條的規(guī)定，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)確定或核定其計(jì)稅成本，據(jù)此進(jìn)行納稅調(diào)整，并按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定對(duì)其進(jìn)行處理。