對(duì)我國會(huì)計(jì)監(jiān)督現(xiàn)狀的認(rèn)識(shí)和思考

　　會(huì)計(jì)監(jiān)督是會(huì)計(jì)的基本職能之一，是我國經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分。根據(jù)會(huì)計(jì)監(jiān)督的主體不同，會(huì)計(jì)監(jiān)督有廣義和狹義兩方面的含義。狹義的會(huì)計(jì)監(jiān)督，是指一個(gè)單位為了保護(hù)其資產(chǎn)的安全完整，保證其經(jīng)營活動(dòng)符合國家法律、法規(guī)和內(nèi)部規(guī)章要求，提高經(jīng)營管理效率，防止舞弊，控制風(fēng)險(xiǎn)等目的，而在單位內(nèi)部采取的一系列相互聯(lián)系、相互制約的制度和方法。廣義的會(huì)計(jì)監(jiān)督，除包括狹義會(huì)計(jì)監(jiān)督的內(nèi)容外，還包括以社會(huì)中介機(jī)構(gòu)如會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師為監(jiān)督主體，依法對(duì)受托單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行的社會(huì)監(jiān)督，以及政府有關(guān)部門依據(jù)法律、行政法規(guī)的規(guī)定和部門的職責(zé)權(quán)限，對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)行為、會(huì)計(jì)資料所進(jìn)行的國家監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和國家監(jiān)督三者相互聯(lián)系，又各有特定的職能范圍，構(gòu)成了一個(gè)三位一體的、全方位的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。本文所談到的會(huì)計(jì)監(jiān)督，是指廣義的會(huì)計(jì)監(jiān)督。

　　在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制之下，由于特定經(jīng)濟(jì)體制及傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)思想的制約，會(huì)計(jì)監(jiān)督的職能微乎其微�！敖�(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要”，隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)的作用也愈來愈凸現(xiàn)出來，1993年10月31日《中華人民共和國注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的頒布實(shí)施，標(biāo)志著我國初步建立了包括內(nèi)部監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和國家監(jiān)督的完整的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系，會(huì)計(jì)工作基本做到了有法可依。

　　但就是在這樣一個(gè)看似完整的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系之下，近年來卻發(fā)生了許多令人觸目驚心的案例：企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人攜巨款出逃，上市公司披露虛假會(huì)計(jì)信息侵害股東權(quán)益，銀行職員利用職權(quán)謀取大量不法財(cái)產(chǎn)……。如果說這些案例有其獨(dú)特成因的話，那么企業(yè)提供的財(cái)務(wù)信息普遍不真實(shí)、國有資產(chǎn)每日以驚人的速度大量流失這些共性的問題更使我們有足夠的理由重新審視現(xiàn)有的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。

　　一、內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督

　　應(yīng)該說，我國很早就已經(jīng)建立了內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度，例如重要崗位人員職責(zé)不相容制度、會(huì)計(jì)與出納不能由同一人擔(dān)任等制度等就是內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度的具體表現(xiàn)。隨著實(shí)踐和理論的發(fā)展，這方面的制度也不斷得到完善和加強(qiáng)，現(xiàn)有內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度存在的主要問題是監(jiān)督制度不完善，責(zé)任主體不明確。

　　內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度可以看作是內(nèi)部控制制度在會(huì)計(jì)工作方面的具體規(guī)定。根據(jù)較為成熟的內(nèi)部控制理論，內(nèi)部控制是指一單位內(nèi)部的管理控制系統(tǒng)，即為保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)正常進(jìn)行所采取的一系列必要的管理措施。內(nèi)部控制的基本結(jié)構(gòu)主要由三方面構(gòu)成：一是控制環(huán)境，指對(duì)建立和實(shí)施某項(xiàng)政策發(fā)生影響的各種因素，主要反映單位管理者和其他人員對(duì)控制的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和行動(dòng)；二是會(huì)計(jì)系統(tǒng)，指單位為了匯總、分析、分類、記錄、報(bào)告單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)，并保持對(duì)相關(guān)資產(chǎn)與負(fù)債的受托責(zé)任而建立的方法和程序。有效的會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)能做到對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的真實(shí)、完整；三是控制程序，指管理者所制定的方針和程序，用以保證達(dá)到一定的目的，例如批準(zhǔn)授權(quán)、職責(zé)分工等。根據(jù)內(nèi)部控制制度的理論，建立有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度，至少應(yīng)包括以下兩方面的內(nèi)容：

　　1.合理的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)組成及明確的職責(zé)分工

　　會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的組織形式、人員構(gòu)成既要滿足單位經(jīng)營發(fā)展目標(biāo)的需要，厲行節(jié)約，避免人浮于事，又要滿足經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)相關(guān)人員的職權(quán)分明。進(jìn)行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)決策，辦理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，并對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，涉及到許多人員，包括經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)物保管人員以及辦理會(huì)計(jì)事項(xiàng)的記賬人員等。這些人員分布于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的始終的每一個(gè)環(huán)節(jié)，在任何一個(gè)環(huán)節(jié)，相關(guān)人員的職責(zé)和權(quán)限如果偏離了其應(yīng)有的范圍，都有可能出現(xiàn)問題。在已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)案例中，相當(dāng)一部分是由于這方面的原因。根據(jù)過去工作的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，對(duì)上述經(jīng)濟(jì)與事項(xiàng)相關(guān)人員的職責(zé)分工應(yīng)該做到：

　�。�1）權(quán)責(zé)分明，相關(guān)人員按照既定的目標(biāo)和要求完成各自的任務(wù)，既避免職責(zé)不清，相互扯皮，又避免越權(quán)行事；

　　（2）職務(wù)分離，防止因權(quán)限集中造成貪污、舞弊或者決策失誤，重要職位的設(shè)立要盡可能地避免在行使職權(quán)的過程中可能產(chǎn)生的腐��；

　�。�3）互相牽制，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的完成需要相關(guān)人員的有機(jī)配合，在職責(zé)分工上，權(quán)責(zé)分明和職務(wù)分離僅僅能保證相關(guān)人員按照既定的目標(biāo)和要求完成各自的任務(wù)并避免腐敗，但相關(guān)人員的工作如果缺少必要的監(jiān)督和制約，由此可能帶來勞動(dòng)力使用的不經(jīng)濟(jì)。因此，在明確上述相關(guān)人員的職責(zé)權(quán)限時(shí)，不僅要考慮職務(wù)分離的要求，還要考慮上述職務(wù)崗位的人員之間能夠相互制約，以安全、高效地完成各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

　　2.有效的財(cái)產(chǎn)清查及內(nèi)部審計(jì)制度

　　實(shí)物資產(chǎn)的增減變化，既源于不斷發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，又游離于經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)之外獨(dú)立發(fā)展。所以，進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，既是加強(qiáng)財(cái)產(chǎn)物資管理的一項(xiàng)重要制度，也是會(huì)計(jì)核算工作的一項(xiàng)重要制度。財(cái)產(chǎn)清查制度是通過定期或不定期、全面或部分地對(duì)各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)和對(duì)庫存現(xiàn)金、銀行存款、債權(quán)債務(wù)進(jìn)行清查核對(duì)的一種制度。通過財(cái)產(chǎn)清查，查明賬實(shí)不符的原因和責(zé)任，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整；更重要的是，通過財(cái)產(chǎn)清查，能夠獲取各部分資產(chǎn)的相關(guān)信息，例如債權(quán)的質(zhì)量、存貨的變現(xiàn)能力、固定資產(chǎn)的資產(chǎn)質(zhì)量等等，這些信息對(duì)于幫助管理者進(jìn)行決策具有重要的作用。我國相當(dāng)一部分企業(yè)在對(duì)財(cái)產(chǎn)清查的理解上忽略了第二方面的內(nèi)容，對(duì)財(cái)產(chǎn)的清查僅僅停留在保證賬實(shí)相符的要求上。沒有將財(cái)產(chǎn)物資的更進(jìn)一步的信息提供給管理當(dāng)局，這樣就導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營管理者對(duì)自身財(cái)產(chǎn)物資的信息缺乏足夠的了解，在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營決策時(shí)很可能盲目地進(jìn)行生產(chǎn)、銷售，結(jié)果導(dǎo)致大量資金沉淀，企業(yè)經(jīng)營越發(fā)步履維艱。很多虧損企業(yè)的例子都有力地印證了這一點(diǎn)。

　　內(nèi)部審計(jì)是在一個(gè)組織內(nèi)部對(duì)各種經(jīng)營活動(dòng)與控制系統(tǒng)的獨(dú)立評(píng)價(jià)，以確定既定的政策和程序是否貫徹，建立的標(biāo)準(zhǔn)是否遵循，資源利用是否有效，以及單位的目標(biāo)是否達(dá)到。它一般包括內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)及內(nèi)部經(jīng)營管理審計(jì)，我們通常所指的內(nèi)部審計(jì)即為內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)。內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)不同于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的事后監(jiān)督，它是由獨(dú)立于會(huì)計(jì)部門的另一個(gè)部門對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行的再監(jiān)督。我國內(nèi)部審計(jì)工作雖然開展的比較早，但如何充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能，內(nèi)部審計(jì)在單位組織結(jié)構(gòu)中居何位置等仍是需要探討的問題。

　　二、社會(huì)監(jiān)督

　　以注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托依法對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)為代表的社會(huì)監(jiān)督是適應(yīng)社會(huì)化大生產(chǎn)、投資主體多元化的發(fā)展而出現(xiàn)的。社會(huì)監(jiān)督以其特有的中介性和公正性而得到法律的認(rèn)可，具有很強(qiáng)的權(quán)威性和公正性，是市場經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)者。近年來，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展迅速，為維護(hù)社會(huì)公眾利益和投資者的合法權(quán)益，促進(jìn)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展起到了重要的作用。但是，在我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展中也存在一定的問題，例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)不規(guī)范，出具虛假審計(jì)報(bào)告，被審計(jì)單位向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假會(huì)計(jì)資料，甚至示意、強(qiáng)求注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具不當(dāng)審計(jì)報(bào)告，嚴(yán)重影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所社會(huì)監(jiān)督作用的發(fā)揮。

　　對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展中存在的問題，應(yīng)該從注冊(cè)會(huì)計(jì)師及被審計(jì)單位兩方面來認(rèn)識(shí)。首先，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所，要規(guī)范其執(zhí)業(yè)行為，并且對(duì)其在執(zhí)業(yè)過程中的不規(guī)范行為從嚴(yán)、從重處理。規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接中的不正當(dāng)競爭，很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過非正常壓低審計(jì)費(fèi)用或出具虛假審計(jì)報(bào)告的方式承接業(yè)務(wù)。第二，對(duì)于被審計(jì)單位，在接受社會(huì)監(jiān)督的同時(shí)，首先要正確認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任。會(huì)計(jì)責(zé)任是指被審計(jì)單位要對(duì)向注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整性負(fù)責(zé)；審計(jì)責(zé)任則是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)、客觀、合法性負(fù)責(zé)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任不能替代或免除被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。因此，被審計(jì)單位在接受審計(jì)時(shí)，要做到：1.如實(shí)向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供會(huì)計(jì)資料；2.不得示意、指使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假報(bào)告；3.正確認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行公證審計(jì)的最基本的前提是“超然獨(dú)立”，既獨(dú)立于委托單位，又獨(dú)立于被審計(jì)單位。只有這樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告才可能客觀、公正。第三，與會(huì)計(jì)師事務(wù)所融洽配合。通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)，一方面，可以對(duì)被審計(jì)單位出具的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行客觀、公正的評(píng)價(jià)，另一方面，通過對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)，就審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的情況和問題，出具“管理建議書”，對(duì)被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營有很大幫助。另外，根據(jù)有關(guān)法律中關(guān)于被審計(jì)單位更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須公布變更原因等的相關(guān)規(guī)定，為避免被審計(jì)單位無形資產(chǎn)遭受損失，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所融洽配合也是非常必要的。

　　此外，財(cái)政部門及其他政府主管部門除執(zhí)行正常的監(jiān)督業(yè)務(wù)外，也不得對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所在被審計(jì)單位的選擇、出具審計(jì)報(bào)告的類型等方面進(jìn)行干涉。

　　三、國家監(jiān)督

　　會(huì)計(jì)工作的國家監(jiān)督也是一種外部監(jiān)督，在我國原有計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下已經(jīng)存在，在發(fā)展社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)程中，為了規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料質(zhì)量，保護(hù)國家、投資者、債權(quán)人及社會(huì)公眾利益，維護(hù)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序，也必須強(qiáng)化政府部門對(duì)各單位會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督。目前，在我國會(huì)計(jì)工作的國家監(jiān)督中存在的問題是多頭監(jiān)督，財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)等部門都有相應(yīng)的監(jiān)督權(quán)，但在監(jiān)督檢查中的重點(diǎn)、要求各有不同，被監(jiān)督單位棗椨繞涫瞧笠禇棗疲于應(yīng)付，不堪重負(fù)。

　　針對(duì)實(shí)際工作中存在的問題，要想達(dá)到國家監(jiān)督的目的，又有效避免多頭監(jiān)督，減輕被監(jiān)督單位的負(fù)擔(dān)，政府部門在執(zhí)行國家監(jiān)督過程中應(yīng)遵循如下原則：1.針對(duì)性原則，即在決定對(duì)被監(jiān)督單位實(shí)施國家監(jiān)督之前，應(yīng)將監(jiān)督的重點(diǎn)、被監(jiān)督單位應(yīng)提供的文件資料、涉及被監(jiān)督單位的相關(guān)人員提前告知被監(jiān)督單位，以使被監(jiān)督單位事先做好計(jì)劃安排，不致影響其正常業(yè)務(wù)活動(dòng)。2.有效性原則。實(shí)施國家監(jiān)督的政府部門應(yīng)對(duì)其監(jiān)督行為負(fù)責(zé)，并出具相應(yīng)的監(jiān)督報(bào)告。被監(jiān)督單位可以憑此報(bào)告作為其在特定業(yè)務(wù)方面執(zhí)行情況的有效證據(jù)，其他政府部門在對(duì)同一范圍實(shí)施國家監(jiān)督時(shí)應(yīng)予承認(rèn)，不得重復(fù)檢查。會(huì)計(jì)監(jiān)督體系是一個(gè)完整的、有機(jī)的集合，唯有各部分充分有效地發(fā)揮自身的職能，才能真正實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)工作的目標(biāo)，提高經(jīng)濟(jì)效益。