“債務(wù)重組”新舊會(huì)計(jì)制度比較

　　行業(yè)會(huì)計(jì)制度沒有涉及債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算和披露的規(guī)定；《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》中對(duì)債務(wù)重組所作的規(guī)定與修訂前的債務(wù)重組準(zhǔn)則基本一致。為敘述方便，以下所稱“原會(huì)計(jì)制度”指修訂前的債務(wù)重組準(zhǔn)則或《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》，“新會(huì)計(jì)制度”指修訂后的債務(wù)重組準(zhǔn)則或《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。

　　一、債務(wù)重組的定義

　　原會(huì)計(jì)制度規(guī)定，債務(wù)重組指在債務(wù)人發(fā)生的財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。新會(huì)計(jì)制度規(guī)定，債務(wù)重組指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。
 
　　新會(huì)計(jì)制度修改了債務(wù)重組定義，新的債務(wù)重組概念不僅包括債權(quán)人作出讓步時(shí)的債務(wù)重組，還涉及債權(quán)人未作出讓步時(shí)的債務(wù)重組。

　　二、債務(wù)重組方式

　　原會(huì)計(jì)制度規(guī)定，債務(wù)重組方式包括：(1)以資產(chǎn)清償債務(wù)；(2)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；(3)修改不包括上述(1)和(2)兩種方式在內(nèi)的債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等(簡稱“修改其他債務(wù)條件”)；(4)以上三種方式的組合。

　　新會(huì)計(jì)制度將原會(huì)計(jì)制度中的以資產(chǎn)清償債務(wù)方式分拆成兩種方式：(1)以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)；(2)以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)。其他方式與原會(huì)計(jì)制度一致。

　　三、債務(wù)的會(huì)計(jì)處理

　　(一)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

　　原會(huì)計(jì)制度要求債務(wù)人考慮轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，將該公允價(jià)值與重組債務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益；同時(shí)，還要確認(rèn)非現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。

　　新會(huì)計(jì)制度要求將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入資本公積或當(dāng)期損失。

　　(二)以債務(wù)轉(zhuǎn)資本清償債務(wù)

　　原會(huì)計(jì)制度要求債務(wù)人考慮轉(zhuǎn)讓的股權(quán)的公允價(jià)值，將該公允價(jià)值與重組債務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益。

　　新會(huì)計(jì)制度要求將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人享有的股權(quán)的份額之間的差額直接計(jì)入資本公積。

　　(三)修改其他債務(wù)條件

　　原會(huì)計(jì)制度要求債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價(jià)值減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額在重組當(dāng)期確認(rèn)為債務(wù)重組收益。如果涉及或支出，在計(jì)算將來應(yīng)付金額時(shí)應(yīng)將其包含進(jìn)去，以確定債務(wù)重組收益。或有支出如發(fā)生，沖減重組后的債務(wù)賬面價(jià)值；如未發(fā)生，按原估計(jì)金額確認(rèn)債務(wù)重組收益。

　　新會(huì)計(jì)制度要求將重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于將來應(yīng)付金額之間的差額計(jì)入資本公積。其次，新會(huì)計(jì)制度還對(duì)重組債務(wù)賬面價(jià)值小于或等于將來應(yīng)付金額時(shí)的會(huì)計(jì)處理作出了規(guī)范。再者，對(duì)未發(fā)生的或有支出而言，新會(huì)計(jì)制度要求其在結(jié)清債務(wù)時(shí)確認(rèn)為資本公積。

　　(四)混合重組方式

　　原會(huì)計(jì)制度要求債務(wù)人按是否涉及修改其他債務(wù)條件，對(duì)混合重組方式進(jìn)行處理，從程序上看，新會(huì)計(jì)制度與原會(huì)計(jì)制度的規(guī)定一致；但由于不再確認(rèn)債務(wù)重組收益，因而兩者的實(shí)質(zhì)不同。

　　四、債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

　　(一)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)／以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

　　原會(huì)計(jì)制度要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按公允價(jià)值入賬，并確認(rèn)債務(wù)重組損失。

　　新會(huì)計(jì)制度要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價(jià)值入賬，因而不發(fā)生債務(wù)重組損失。

　　(二)修改其他債務(wù)條件

　　原會(huì)計(jì)制度要求債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面價(jià)值減記至將來應(yīng)收金額，減記的金額在重組當(dāng)期確認(rèn)為債務(wù)重組損失。如果涉及或有收益，在計(jì)算將來應(yīng)收金額時(shí)不應(yīng)包含進(jìn)去。或有收益如發(fā)生，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　就重組債權(quán)的賬面價(jià)值大于將來應(yīng)收金額而言，新會(huì)計(jì)制度與原會(huì)計(jì)制度的規(guī)定一致。其次，新會(huì)計(jì)制度還對(duì)重組債權(quán)賬面價(jià)值小于或等于將來應(yīng)付金額時(shí)的會(huì)計(jì)處理作出了規(guī)范。再者，就未發(fā)生的或有收益而言，新會(huì)計(jì)制度與原會(huì)計(jì)制度的規(guī)定一致。

　　(三)混合重組方式

　　原會(huì)計(jì)制度要求債權(quán)人按是否涉及修改其他債務(wù)條件，對(duì)混合重組方式進(jìn)行處理。

　　從程序看，新會(huì)計(jì)制度與原會(huì)計(jì)制度的規(guī)定基本一致；但由于要求將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價(jià)值入賬，從而兩者的實(shí)質(zhì)不同。