《企業(yè)會計制度》中的“孰低”和“孰高”

　　在企業(yè)會計制度中，往往要依靠兩個數額的對比，以決定核算方法或入賬金額（價值），這就有了“孰低”與“孰高’”�！笆搿敝浮澳囊粋�”，“孰低”指從對比的事項中取數額低者，就是“哪個低，取哪個”；“孰高”指從對比的事項中取數額高者，就是“哪個高，取哪個”。

　　一、孰低

　　在企業(yè)會計制度中，取孰低的事項較多，主要有：

　　（一）減值準備

　　1、成本與市價孰低

　　短期投資期末的計價有成本、市價、成本與市價孰低3種方法，其中成本與市價孰低的優(yōu)點較多：

　�。�1）符合謹慎性原則；

　�。�2）在期末資產負債表上短期投資以扣除跌價準備后的賬面價值反映，更符合資產的定義；

　　（3）與其他資產的期末計價原則一致。

　　故企業(yè)會計制度規(guī)定短期投資按成本與市價孰低法計價。

　　2、成本與可變現凈值孰低

　　企業(yè)期末存貨的價值通常是以歷史成本來確定。但是，由于存貨市價的下跌，存貨陳舊、過時、毀損等原因，導致存貨的價值減少，采用歷史成本不能真實地反映存貨的價值，因此，基于謹慎性原則，企業(yè)會計制度規(guī)定采用成本與可變現凈值孰低法來計價。

　　所謂成本與可變現凈值孰低法，是指對期末存貨按照成本與可變現凈值兩者中較低者（孰低）計價的方法。即當成本低于可變現凈值時，存貨按成本計價；當可變現凈值低于成本時，存貨按可變現凈值計價。這里所講的“成本”，是指存貨的歷史成本。“可變現凈值”是指企業(yè)在正常經營過程中，以預計售價減去預計完工成本及銷售所必需的預計費用后的價值，并不是指存貨的現行售價。預計可變現凈值應以當期取得的最可靠的證據為基礎預計，如果在期末時預計與價格、成本有關的期后事件可能會發(fā)生，則在預計時必須考慮與期后事件相關的價格與成本的波動。在預計可變現凈值時，還應考慮持有存貨的其他因素，例如，有合同約定的存貨，通常按合同價作為計算基礎，如果公司持有存貨的數量多于銷售合同訂購數量，存貨超出部分的可變現凈值應以一般銷售價格為基礎。

　　可變現凈值=預計售價－至完工尚須投入的制造成本－銷售所必需的預計費用

　　存貨跌價準備應按單個存貸項目的成本與可變現凈值計量，如果某些存貨具有類似用途并與在同一地區(qū)生產和銷售的產品系列相關，且實際上難以將其與該產品系列的其他項目區(qū)別開來進行估價的存貨，可以合并計量成本與可變現凈值；對于數量繁多、單價較低的存貨，可以按存貨類別計量成本與可變現凈值。

　　3、賬面價值與可收回金額孰低

　　長期資產計提減值準備時，是以賬面價值與可收回金額對比，取低者（孰低）作為期末資產的價值，當賬面價值高于可收回金額時，則按其差額計提減值準備。其中“賬面價值”指某科目的賬面余額減去相關的備抵項目后的凈額。對“可收回金額”，后面將專門述及。

　　長期股權投資、長期債權投資、委托貸款、固定資產、在建工程、應收融資租賃款和無形資產等長期資產計提減值準備都是依此差額辦理。

　�。ǘ�）借款費用

　　借款費用準則規(guī)定，在應予資本化的每一會計期間，利息和折價或溢價攤銷的資本化金額，不得超過當期專門借款實際發(fā)生的利息和折價或溢價的攤銷金額。這就是說，在進行借款利息資本化時，應將計算出的“利息和折價或溢價攤銷的資本化金額”與“借款實際發(fā)生的利息和折價或溢價的攤銷金額”對比，取其低者（孰低）進行資本化。因為，資本化的借款利息金額超過了實際支付的利息金額，財務費用就發(fā)生紅字，這是不合理的。

　�。ㄈ�）融資租賃

　　對融資租賃，準則規(guī)定，如果在租賃開始日，融資租入資產總額大于承租人資產總額的30％（不含），那么在租賃開始日，按當日租賃資產的原賬面價值與最低租賃付款額的現值兩者中的較低者（孰低）作為租入資產的入賬價值，借記“固定資產一融資租入固定資產”科目，按最低租賃付款額，貸記“長期應付款一應付融資租賃款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。這樣規(guī)定，既符合謹慎性原則，又把租金（含于最低租賃付款額）中的利息（未確認融資費用）也列示出來了，還款（支付租金）時，要同時分攤融資費用（利息），本利分明，合情合理。

　　二、孰高

　　我國采用孰低較多，孰低也更為會計人員所熟知，但在企業(yè)會計制度中，也有采用孰高的。如在計提長期資產減值準備時，要用資產的“賬面價值”與“可收回金額”對比，取其低者（孰低）作為資產的期末價值。而“可收回金額”中就涉及“孰高”的問題。《企業(yè)會計制度》中的“可收回金額”是指：“企業(yè)資產的出售凈價與預期從該資產的持有和投資到期處置中形成的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者（孰高）”。

　　這里是兩個價值的對比：

　　一個是“資產的出售凈價”，即資產出售價格減去發(fā)生的資產處置費用的余額。

　　另一個是“預期從該資產的持有和投資到期處置中形成的預計未來現金流量的現值”，即持有投資或到期處置投資所取得的預計未來現金流量的現值。

　　先就這兩個價值作對比，取較高者（孰高）作為可收回金額，再與資產的賬面價值對比，再取低者（孰低），作為資產的期末價值，從而確定減值準備是否計提和計提多少。

　　又如，企業(yè)會計制度規(guī)定，無形資產的可收回金額指以下兩項金額中的較大者（敦高）：

　　（1）無形資產的銷售凈價，即該無形資產的銷售價格減去因出售該無形資產所發(fā)生的律師費和其他相關稅費后的余額。

　�。�2）預期從無形資產的持續(xù)使用和使用年限結束時的處置中產生的預計未來現金流量的現值。

　　這也是先就可收回金額的上述兩個價值比孰高，再就無形資產的賬面價值與可收回金額比孰低，從而確定無形資產的期末價值，再確定減值準備的計提或沖銷金額。