問：我公司主營房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務，2003年欠一家建安公司工程款1000000元。由于我公司開發(fā)的房產(chǎn)銷售情況不好，導致目前現(xiàn)金流量嚴重不足，不能支付所欠的工程款。2005年3月，經(jīng)與建安公司協(xié)商，我公司以開發(fā)的兩套商品房作價1000000元抵償對方的債務。該商品房的賬面成本為800000 元，市場價格約1200000元。請問這筆業(yè)務該如何進行納稅申報，如何進行會計處理？
某房地產(chǎn)開發(fā)有限責任公司會計
答：以房產(chǎn)抵償債務，屬于債務重組的一種方式，主要涉及流轉(zhuǎn)稅和所得稅。
一、營業(yè)稅方面根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》
的規(guī)定，以房產(chǎn)抵償債務應視同銷售不動產(chǎn)，按“銷售不動產(chǎn)”稅目計算繳納營業(yè)稅。但是，營業(yè)稅的計稅價格該如何確定呢？這里有兩種選擇：一種選擇是，計稅價格等于市場價格1200000元。依據(jù)是《營業(yè)稅暫行條例實施細則》的規(guī)定，納稅人提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)價格明顯偏低而無正當理由的，主管稅務機關有權按下列順序核定其營業(yè)額：按納稅人當月提供的同類應稅勞務或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定；按納稅人最近時期提供的同類應稅勞務或者銷售的同類不動產(chǎn)的平均價格核定；核定計稅價格＝營業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業(yè)稅稅率）。由于你公司兩套商品房的市場價格為 1200000元，如果按1000000元作價，則屬于價格明顯偏低。
另一種選擇是，計稅價格等于雙方的作價1000000元。以商品房抵償債務可以分解為銷售不動產(chǎn)和清償債務兩筆經(jīng)濟業(yè)務。依據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》第五條“納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用”的規(guī)定，可以看作你公司先是銷售商品房，取得價款1000000元，然后再將取得的價款1000000元用于償付欠款。
兩種處理方式看起來似乎都有道理，讓我們來作進一步分析。第一種處理方式是按市場價格計征營業(yè)稅，只要是轉(zhuǎn)讓同樣的商品房，其稅負都是相同的，不會因為企業(yè)間作價的不同而導致稅負不同。從公平稅負的角度來看，這樣計算防止了納稅人利用較低的作價來減少納稅。因此，從理論上講，應當采用市場價格作為營業(yè)稅的計稅依據(jù)。但是在實務操作上，第一種處理方式的法律依據(jù)卻不充足，其依據(jù)是“納稅人銷售不動產(chǎn)價格明顯偏低而無正當理由的，主管稅務機關有權按順序核定其營業(yè)額”。在此，要注意的是核定營業(yè)額的前提是價格明顯偏低并且無正當理由。你公司現(xiàn)金流量嚴重不足，不能支付所欠的工程款，只得采用以商品房抵償?shù)姆绞�，并且對方也已�?jīng)接受，說明你公司將商品房作價偏低有比較充分的理由，這就不符合稅法規(guī)定的采取核定營業(yè)額的條件。因此，不能采取市場價格，而應按照雙方的作價來計算繳納營業(yè)稅，你公司應繳營業(yè)稅：1000000×5%＝50000（元）。
二、企業(yè)所得稅方面依據(jù)《企業(yè)會計準則-債務重組》的規(guī)定，你公司以商品房償還債務，應將該商品房的賬面價值和相關稅費之和與應付債務賬面價值的差額，作為資本公積或者作為損失計入當期損益。暫不考慮城建稅、教育費附加和其他稅費，應計入資本公積的金額：1000000－800000－50000＝150000（元）。
借：應付賬款-某建安公司1000000
貸：庫存商品800000
應交稅金-應交營業(yè)稅50000
資本公積-其他資本公積150000.
按照《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》的規(guī)定，你公司以商品房償還債務，應當分解為按公允價值銷售該商品房，再以相當于該公允價值的金額償還債務兩筆經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，分別確認商品房轉(zhuǎn)讓所得和債務重組所得。
按公允價值銷售商品房的轉(zhuǎn)讓所得：1200000－800000－50000＝350000（元）；
以相當于該商品房公允價值的金額償還債務的債務重組所得：1000000－1200000＝－200000（元）；你公司以房抵債業(yè)務的所得：350000－200000＝150000（元）。
由上看出，對于這筆業(yè)務會計上不確認收益，而稅務上確認所得150000元，會計處理比稅務處理少計所得150000元，與該筆會計分錄中“資本公積 -其他資本公積”科目的金額相同。因此，你公司在申報2005年企業(yè)所得稅時，應調(diào)增應納稅所得額150000元。
需要注意的是，本例中營業(yè)稅的計稅價格采用的是雙方的作價，而企業(yè)所得稅計算過程中采用的則是市場價格（公允價值），兩者并不一致。
