【法條】
十一條 在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊,準(zhǔn)予扣除。
下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除:
。ㄒ唬┓课、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn);
。ǘ┮越(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn);
。ㄈ┮匀谫Y租賃方式租出的固定資產(chǎn);
。ㄋ模┮炎泐~提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn);
。ㄎ澹┡c經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn);
。﹩为(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地;(七)其他不得計(jì)算折舊的固定資產(chǎn)。
【釋義】
本條是關(guān)于準(zhǔn)予稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊的原則性規(guī)定,并列舉了稅收上不得計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)項(xiàng)目。
本條是新增加的條款,原內(nèi)資、外資稅法是放在實(shí)施細(xì)則中具體規(guī)定的。新《企業(yè)所得稅法》(以下簡(jiǎn)稱本法)增加本條款的原因是,固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理是企業(yè)所得稅法中的一個(gè)重要組成部分,將它放在正式稅法中,更能增強(qiáng)其法律地位,而原稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊的規(guī)定放在國(guó)務(wù)院的法規(guī)中,法律級(jí)次偏低。
一般來(lái)說(shuō),企業(yè)的固定資產(chǎn)支出,具有數(shù)額大、長(zhǎng)期受益的特點(diǎn),即固定資產(chǎn)支出的效益體現(xiàn)于幾個(gè)會(huì)計(jì)年度(或幾個(gè)營(yíng)業(yè)周期),按照企業(yè)所得稅關(guān)于應(yīng)納稅所得額計(jì)算的收入支出配比原則,應(yīng)作為資本性支出,通過(guò)提取折舊在稅前扣除,而不能作為當(dāng)期費(fèi)用一次扣除。這是各國(guó)公司所得稅關(guān)于固定資產(chǎn)稅務(wù)處理普遍采取的方法。我國(guó)也不例外。
同時(shí),根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除的相關(guān)性原則,本法明確了在會(huì)計(jì)上可以計(jì)提折舊但在稅收上不得計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)項(xiàng)目,具體說(shuō)來(lái):
。ㄒ唬┓课、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn),與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn),所發(fā)生的折舊費(fèi)用與納稅人取得的經(jīng)營(yíng)收入無(wú)關(guān)。依據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除的相關(guān)性原則,稅收扣除費(fèi)用必須從性質(zhì)與根源上與納稅人取得的應(yīng)稅收入直接相關(guān)。因此,對(duì)這兩種固定資產(chǎn)在稅法上不允許計(jì)提折舊。
。ǘ┮越(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)和以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn),其資產(chǎn)的所有權(quán)都不屬于企業(yè)所有,因而稅法上不允許其計(jì)提折舊。對(duì)融資租賃來(lái)說(shuō),出租方實(shí)質(zhì)上已將與該項(xiàng)資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給承租方,而只保留了為了控制承租人償還租金的風(fēng)險(xiǎn)而采取的一種形式所有權(quán),因而資產(chǎn)折舊應(yīng)由承租方提取。
。ㄈ┮炎泐~提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)。已經(jīng)足額提取折舊,但仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn),由于價(jià)值已經(jīng)得到補(bǔ)償,因此不得重復(fù)補(bǔ)償價(jià)值,所以不再提取折舊。
。ㄋ模┡c經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)。根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除相關(guān)性原則,凡與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的成本、費(fèi)用不得扣除。因此,與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)不得提取折舊。
。ㄎ澹⿲(duì)單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地作出不得提取折舊的規(guī)定,這是因?yàn)椋焊鶕?jù)《中華人民共和國(guó)土地法》的規(guī)定,土地屬國(guó)家所有。因此,對(duì)企業(yè)而言,企業(yè)不擁有土地的所有權(quán),不符合固定資產(chǎn)的定義,一般不得計(jì)入固定資產(chǎn)。而企業(yè)取得的土地的使用權(quán),應(yīng)當(dāng)以土地使用權(quán)按照無(wú)形資產(chǎn)入賬。我國(guó)曾經(jīng)對(duì)部分公有制企業(yè)作出過(guò)規(guī)定,根據(jù)土地的評(píng)估價(jià)值將其作為企業(yè)固定資產(chǎn)入賬。根據(jù)這一規(guī)定,這些企業(yè)曾經(jīng)在固定資產(chǎn)賬面上確認(rèn)了一批土地的價(jià)值。但對(duì)這部分作為固定資產(chǎn)入賬的土地,仍然是不能計(jì)提折舊的,原因在于土地不同于其他固定資產(chǎn),其不存在損耗問(wèn)題,因此無(wú)需計(jì)提折舊。即使在土地私有制的國(guó)家內(nèi),作為固定資產(chǎn)的土地也是不計(jì)提折舊的。
。┢渌坏糜(jì)算折舊的固定資產(chǎn),指除上述各項(xiàng)不得提取折舊的固定資產(chǎn)外的其他固定資產(chǎn),包括出租給職工個(gè)人且租金收入未計(jì)入收入總額而納入住房周轉(zhuǎn)金的住房等。