簡介： 本文通過對國外增值稅類型、征稅范圍、免退稅、稅率等幾個(gè)方面的闡述和比較，對我國現(xiàn)行的增值稅制度提出一些改革建議。

　　增值稅，顧名思義，就是根據(jù)商品的增加價(jià)值部分課征的稅，增值部分按馬克思的商品價(jià)值理論而言也就是（c+v+m）中的（v+m ）部分。增值稅具有“道道征稅，稅不重征”的特點(diǎn)。這一特點(diǎn)使納稅人稅負(fù)相對公平，促進(jìn)了商品的生產(chǎn)流通以及社會化大生產(chǎn)。

　　一、增值稅的產(chǎn)生

　　基于價(jià)值的增值額而征稅的稅制設(shè)想始于第一次世界大戰(zhàn)后不久，當(dāng)時(shí)德國的卡爾·弗·馮西門子曾建議實(shí)行這樣一種稅，以代替多階段征稅的營業(yè)稅，西門子稱他的建議是要推薦一個(gè)“精巧的銷售稅”；美國耶魯大學(xué)教授托馬斯·S·亞當(dāng)斯則將他的建議看成是經(jīng)過改造的“企業(yè)所得稅”，這是增值稅思想的萌芽。20世紀(jì)50年代，隨著工業(yè)生產(chǎn)的日益社會化，生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)增多，營業(yè)稅使位于生產(chǎn)鏈條后端的生產(chǎn)經(jīng)營者累積承擔(dān)的稅負(fù)加重。營業(yè)稅的弊端日益暴露，成為資本主義商品經(jīng)濟(jì)洪流中的一塊巨礁，極大阻礙了資本主義商品生產(chǎn)和流通。1948年法國政府允許制造商品扣除中間投入物后再對產(chǎn)成品價(jià)值征稅，1954年，法國政府進(jìn)一步把扣除范圍擴(kuò)大到固定資產(chǎn)已納稅款，將生產(chǎn)稅改稱為增值稅，標(biāo)志著增值稅的正式誕生，宣告了營業(yè)稅的壽終正寢。在實(shí)施抵扣原則的實(shí)踐中，人們看到，按銷售額全值計(jì)算的應(yīng)納稅額，抵扣從事生產(chǎn)而購進(jìn)或接受的各種商品和勞務(wù)所含的稅款，實(shí)際征收額正好相當(dāng)于對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營新增加的價(jià)值所征的稅額，因而稱之為“增值稅”。不久，法國增值稅從工業(yè)擴(kuò)展到農(nóng)業(yè)、商業(yè)、交通、服務(wù)等行業(yè)，在世界上率先建立了一套最系統(tǒng)的消費(fèi)型增值稅制度。

　　增值稅在法國的率先使用取得了良好效果，表現(xiàn)出了稅基寬廣、稅率簡化稅負(fù)相對公平等諸多優(yōu)點(diǎn)，在保證財(cái)政收入穩(wěn)定增長、促進(jìn)商品生產(chǎn)與流通、增強(qiáng)商品國際竟?fàn)幜Φ确矫姘l(fā)揮了重要作用。因此，增值稅自1954年產(chǎn)生以來迅猛發(fā)展，在世界上得到廣泛推廣，目前已有120多個(gè)國家將其作為本國的主體稅種。本章旨在通過對世界各國增值稅的比較研究，對我國增值稅的進(jìn)一步完善提供思路。

　　二、增值稅在國外的應(yīng)用

　?。ㄒ唬┰鲋刀愒跉W洲國家的應(yīng)用

　　在歐洲，法國和芬蘭首先對增值稅形式的流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行了有益的嘗試。1967年 4月，共同體委員會發(fā)布了關(guān)于實(shí)行增值稅的第一號和第二號令，決定所有成員國必須在1972年1月1日前采用增值稅。隨著歐洲經(jīng)濟(jì)共同體成員國增值稅制度的全面實(shí)行，其他采用多環(huán)節(jié)重復(fù)征稅類型稅制的國家在與其進(jìn)行的貿(mào)易競爭中就處于明顯的劣勢，這就促使其他國家特別是當(dāng)時(shí)的非共同體成員國的歐洲國家紛紛實(shí)行增值稅制度，以改善自身的競爭條件。于是西歐的瑞典、挪威，東歐的愛沙尼亞、匈牙利、立陶宛等國也作出了全面推行增值稅的決定。

　　歐盟的增值稅是一個(gè)比較完善的稅種，主要有以下幾個(gè)特點(diǎn)：一是征收面寬廣。涉及到商品生產(chǎn)、分配、交換、消費(fèi)的各個(gè)領(lǐng)域；二是允許納稅人進(jìn)行最廣泛的扣除。納稅人可以從應(yīng)納稅款中抵扣掉當(dāng)期購買的機(jī)器、設(shè)備、原料、輔助材料等投資性物品已納的增值稅款；三是對出口商品統(tǒng)一實(shí)行零稅率，對進(jìn)口商品按國內(nèi)商品稅率統(tǒng)一征稅。這樣做既加強(qiáng)了出口商品或勞務(wù)在國際市場上的競爭力，同時(shí)也體現(xiàn)了進(jìn)口商品與本國商品同等納稅的原則，使本國商品在國內(nèi)市場上與進(jìn)口商品處于同等的競爭地位；四是實(shí)行逐環(huán)節(jié)征稅、逐環(huán)節(jié)扣稅的辦法。生產(chǎn)經(jīng)營者的稅收負(fù)擔(dān)不因其經(jīng)營規(guī)模、經(jīng)營結(jié)構(gòu)、經(jīng)營方式的不同而輕重不一，凡繳納增值稅的納稅人，其增值稅負(fù)擔(dān)率都一樣。因此，對生產(chǎn)到消費(fèi)的各個(gè)環(huán)節(jié)增值稅都不產(chǎn)生影響。這一“中性”原則促進(jìn)納稅人始終將注意力放在降低成本消耗、增收節(jié)支上，有利于提高社會經(jīng)濟(jì)效益。

　　法國在1968年以前實(shí)施的是增值稅形式的流轉(zhuǎn)稅，1968年11月1日經(jīng)過稅制改革，實(shí)行消費(fèi)型增值稅。歐共體各國都經(jīng)過6年至10年的過渡期，完全過渡到消費(fèi)型增值稅，實(shí)際上在過渡期內(nèi)歐共體各國實(shí)行的是“半生產(chǎn)型”，增值稅經(jīng)過漫長的過渡期才實(shí)行寬領(lǐng)域消費(fèi)型增值稅。

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　　在美洲，巴西是最早實(shí)行增值稅的國家。從1967年到1985年，烏拉圭、厄瓜多爾、阿根廷、玻利維亞、哥斯達(dá)黎加、巴拿馬、智利、秘魯、墨西哥、危地馬拉、尼加拉瓜等國家相繼實(shí)行了增值稅。這些國家的增值稅課征范圍很廣，一般都擴(kuò)展到零售環(huán)節(jié)。其中有的國家如巴西、阿根廷將農(nóng)場主也包括在課稅范圍內(nèi)，不過，由于對小農(nóng)場主免稅，對農(nóng)業(yè)的征收面很小。大多數(shù)國家如烏拉圭、厄瓜多爾、哥倫比亞、巴拿馬、智利、秘魯、墨西哥等規(guī)定對某些勞務(wù)也征稅。

　　在非洲，經(jīng)過各國的實(shí)踐和改革，目前除洪都拉斯、多米尼加、海地實(shí)行收入型增值稅外，其他拉丁美洲國家全部實(shí)行消費(fèi)型增值稅。

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　　非洲各國的增值稅實(shí)施的相對比較晚，從1955年到1969年，突尼斯、科特迪瓦、摩洛哥、阿爾及利亞、塞內(nèi)加爾、馬達(dá)加斯加等國家相繼實(shí)行了增值稅。非洲國家的增值稅課征范圍較小，除馬達(dá)加斯加實(shí)行到批發(fā)環(huán)節(jié)外，其他大多數(shù)國家主要限于制造和進(jìn)口環(huán)節(jié)。其中科特迪瓦增值稅課征范圍較廣，除農(nóng)業(yè)活動和領(lǐng)取工資者的活動外，任何活動都要納稅，主要包括：加工制造業(yè)、建筑安裝業(yè)、某些服務(wù)業(yè)、租賃業(yè)、金融業(yè)和進(jìn)口等。

　　在非洲，塞內(nèi)加爾采用生產(chǎn)型增值稅，摩洛哥采用收入型增值稅。除此之外，非洲各國用均采用消費(fèi)型增值稅。

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　　在亞洲，從1977年到1986年，菲律賓、韓國、以色列、土耳其、印度尼西亞、中國、印度等國相繼實(shí)行了增值稅。

　　亞洲國家的增值稅主要有以下幾個(gè)特點(diǎn)：課征范圍比較廣，除個(gè)別國家外，一般都實(shí)行到零售環(huán)節(jié)，包括進(jìn)口和列舉的勞務(wù)；統(tǒng)一采用稅款抵扣法即我們常說的”扣稅法“來計(jì)算稅額；稅率種類較少，最多者如菲律賓共4種，最少的如韓國只有一種稅率；對商品出口和勞務(wù)輸出都實(shí)行零稅率，即對出口的商品或輸出勞務(wù)徹底退稅；對某些商品、勞務(wù)、農(nóng)業(yè)等都在法律上明確規(guī)定了免稅或減稅措施，稅務(wù)部門在執(zhí)行過程中不能任意減免稅；建立了統(tǒng)一的發(fā)貨票和憑發(fā)票注明稅額扣稅的制度。

　　亞洲實(shí)施增值稅是比較晚的大洲。亞洲大多數(shù)國家實(shí)施消費(fèi)型增值稅，但是中國和印度尼西亞實(shí)施生產(chǎn)型增值稅。

　　三、國外增值稅制度的啟示

　　通過上述對各國增值稅實(shí)施情況的介紹可以發(fā)現(xiàn)，國際上現(xiàn)行的增值稅，不論是發(fā)達(dá)國家的增值稅，還是發(fā)展中國家的增值稅，既有許多共同之處，又有一些明顯的差異。相同的方面如各國增值稅在計(jì)稅方法上是一致的，都采用了稅款抵扣法對出口一般都實(shí)行零稅率，對進(jìn)口普遍征稅；一般都實(shí)行統(tǒng)一的發(fā)貨票制度，使稅款的征收建立在法定的憑證基礎(chǔ)上，提高了稅收的可靠性和準(zhǔn)確程度。在征稅范圍的大小上，歐洲多數(shù)國家的增值稅全部實(shí)行到零售環(huán)節(jié)，其中有的還將農(nóng)業(yè)和服務(wù)業(yè)包括在課征范圍內(nèi)。拉美及亞洲的一些國家一般都實(shí)行到商品零售和服務(wù)行業(yè)。非洲國家有些只實(shí)行到生產(chǎn)環(huán)節(jié)。發(fā)展中國家絕大多數(shù)對農(nóng)業(yè)不征增值稅，對服務(wù)行業(yè)只就列舉的一些勞務(wù)或少數(shù)幾項(xiàng)勞務(wù)征稅，對商品的免稅范圍一般要比發(fā)達(dá)國家的免稅范圍大得多。在增值稅類型的選擇上，消費(fèi)型增值稅是世界增值稅制的主流，適應(yīng)各國財(cái)政收入和經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展的需要。國際增值稅改革的規(guī)律同樣適用于中國的增值稅改革。中國在現(xiàn)有范圍內(nèi)增值稅由由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型和擴(kuò)大增值稅征收范圍需要分階段實(shí)施，在增值稅或擴(kuò)大征收范圍對財(cái)政、經(jīng)濟(jì)造成重大影響時(shí)要有耐心采用過渡措施保證稅制改革平穩(wěn)順利進(jìn)行。

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