【摘要】 近年來，隨著企業(yè)轉(zhuǎn)制、轉(zhuǎn)型和企業(yè)產(chǎn)權(quán)實現(xiàn)多元化，許多大型國有企業(yè)正在向多元化的大企業(yè)集團邁進，企業(yè)決策層對內(nèi)部審計的要求正在從傳統(tǒng)的“糾錯防弊”向促進企業(yè)整體管理水平提高和防范風險能力方面轉(zhuǎn)變。因此，許多企業(yè)的內(nèi)部審計部門將管理審計作為了新的探索模式和方向。文章將從實施管理審計的必要性、基本內(nèi)容、審計程序和方法、需要注意的問題等方面，對管理審計在企業(yè)內(nèi)部審計中的實施作初步探討，以便更好地服務(wù)于企業(yè)的內(nèi)部審計工作。

　　【關(guān)鍵詞】 管理審計；內(nèi)部審計；實施

　　隨著現(xiàn)代企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的不斷完善，內(nèi)部審計部門必須更多地關(guān)注企業(yè)的管理組織、管理機能、管理制度等方面，通過對其進行審查和評價，達到健全企業(yè)管理制度、完善管理流程和提高企業(yè)內(nèi)部控制能力的目的。因此，內(nèi)部審計部門必須向高層次的管理審計轉(zhuǎn)變。管理審計是什么？它是企業(yè)為了不斷提升管理效能，對本單位的經(jīng)營管理行為的恰當性和有效性進行檢查、診斷；對管控決策的執(zhí)行效率和效果進行督導和調(diào)研，在深入剖析的基礎(chǔ)上，出具評價意見，并提出相應(yīng)咨詢建議的一種活動。它的工作目標是使被審計單位的管理導向符合企業(yè)的戰(zhàn)略決策要求，管理過程安全規(guī)范，資源配置集約高效。

　　一、實施管理審計的必要性

　?。ㄒ唬┕芾韺徲嬍瞧髽I(yè)建立健全內(nèi)部控制的需要

　　《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的發(fā)布，對企業(yè)的內(nèi)部控制提出了嚴格的要求，管理審計的著重點就是企業(yè)經(jīng)營管理的控制活動及其相關(guān)的效率和效果。它能夠評價企業(yè)的各項管理及與其相關(guān)的內(nèi)部控制制度、程序及目標等是否存在缺失或不當，從而幫助企業(yè)完善基礎(chǔ)管理，提高內(nèi)部控制水平。

　?。ǘ┕芾韺徲嬍瞧髽I(yè)提高防范風險能力的需要

　　企業(yè)在經(jīng)營過程中所面臨的經(jīng)濟環(huán)境、市場環(huán)境、政策環(huán)境等隨時會發(fā)生變化，為企業(yè)帶來經(jīng)營風險。管理審計能夠通過對企業(yè)投資決策的程序進行檢查評估、對投資項目是否符合企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展方向等進行必要的因素分析和量化評估，進而提出審計意見，幫助企業(yè)采取補救措施，使企業(yè)在面對風險時，對風險有足夠的認識，提高企業(yè)的風險識別和評估能力，達到避免或化解風險的目的。

　?。ㄈ┕芾韺徲嬍瞧髽I(yè)增加價值的需要

　　在企業(yè)內(nèi)部控制中，無論對人、財、物等資源配置使用和業(yè)務(wù)流程、管理流程、信息系統(tǒng)等過程的管理多么到位，都會存在或大或小的管理漏洞、流程不銜接或管理錯位和不協(xié)調(diào)。管理審計可以通過檢查管理控制的過程，發(fā)現(xiàn)管理控制的漏洞和薄弱環(huán)節(jié)，來達到改進管理、增加效益的目的，為企業(yè)增加價值服務(wù)。

　?。ㄋ模┕芾韺徲嬍瞧髽I(yè)投資和管理層次的多元化需要

　　隨著企業(yè)大規(guī)?？鐓^(qū)域、跨行業(yè)發(fā)展，出現(xiàn)了許多的大型企業(yè)集團和跨國集團公司，這使管理層的控制難度在加大，管理層更重要的是在考慮如何對所屬子企業(yè)實行行之有效的管理控制，使企業(yè)的戰(zhàn)略目標得到貫徹落實。為此，集團母公司需要借助內(nèi)部審計的手段，對所屬子企業(yè)的管理流程及其控制環(huán)節(jié)實施管理審計，對其經(jīng)營狀況進行審計監(jiān)督和評價，從而達到強化子企業(yè)內(nèi)部管理的目的。

　　二、實施管理審計應(yīng)關(guān)注的基本內(nèi)容

　　管理審計主要應(yīng)從內(nèi)部控制和管理效益兩方面入手，一方面檢查內(nèi)部控制的健全性、合理性和有效性；另一方面對企業(yè)各項經(jīng)濟資源的利用是否節(jié)約、合理，各項計劃和目標的執(zhí)行結(jié)果是否與預(yù)期結(jié)果一致等進行審查評價。具體來說，管理審計的內(nèi)容與企業(yè)的計劃職能、組織職能、領(lǐng)導職能和控制職能相關(guān)聯(lián)，主要表現(xiàn)在以下四個方面：

　?。ㄒ唬┡c計劃職能相關(guān)的內(nèi)容

　　計劃職能是指企業(yè)將整體戰(zhàn)略作為企業(yè)的經(jīng)營目標，需要制定一系列的活動計劃并逐層展開，通過加強各層級的協(xié)調(diào)，從而將這些活動一體化，以達到企業(yè)經(jīng)營目標的實現(xiàn)。其審計內(nèi)容包括：

　　1.經(jīng)營目標、整體戰(zhàn)略、經(jīng)營計劃的制定程序是否科學、清晰、可行？

　　2.整體戰(zhàn)略和經(jīng)營計劃是否與企業(yè)的經(jīng)營目標緊密相關(guān)？是否能切實保障目標的實現(xiàn)？

　　3.經(jīng)營目標、整體戰(zhàn)略、經(jīng)營計劃是否能夠隨著內(nèi)外部環(huán)境的變化而變化？

　　4.經(jīng)營計劃的展開、分解或下達是否恰當？是否以各部門的實際情況和工作能力為依據(jù)？能否保障整體計劃順利實施？

　?。ǘ┡c組織職能相關(guān)的內(nèi)容

　　組織職能是指企業(yè)要決定為經(jīng)營目標而設(shè)定的任務(wù)是什么，誰去完成這些任務(wù)，任務(wù)之間怎么分類組合，如何設(shè)定和分配報告、決策的層級等等。其審計內(nèi)容包括：

　　1.是否建立了符合企業(yè)實際情況的組織架構(gòu)？2.企業(yè)內(nèi)部分工和崗位設(shè)置是否明確、健全、恰當？職責是否清晰？被賦予的權(quán)限是否合理？3.各職能部門或分支機構(gòu)運作是否協(xié)調(diào)？溝通是否順暢？4.能否保障員工隊伍的高素質(zhì)和高績效？5.是否能根據(jù)環(huán)境變化適時進行組織架構(gòu)、人員配置方面的變革？

　?。ㄈ┡c領(lǐng)導職能相關(guān)的內(nèi)容

　　領(lǐng)導職能是指企業(yè)的管理層需要指導和協(xié)調(diào)本企業(yè)的部門之間、人員之間的各種活動，選擇最有效的溝通渠道，解決部門、人員之間的沖突等，以達到高效運作的目的。其審計內(nèi)容包括：

　　1.管理者是否具備與其崗位相適應(yīng)的道德素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)？2.管理者是否具備了相應(yīng)的指揮協(xié)調(diào)能力？3.管理者所帶領(lǐng)的團隊能否勝任相應(yīng)的任務(wù)并不斷創(chuàng)新和提高？4.管理者及其團隊能否正確理解和把握企業(yè)的目標并高效率地實現(xiàn)其目標？5.是否建立了恰當有效的員工激勵約束機制，以確保員工按要求高效工作？

　　（四）與控制職能相關(guān)的內(nèi)容

　　控制職能是管理職能中最重要的環(huán)節(jié)，是指企業(yè)要對各類活動的效率和效果提供合理的保證，監(jiān)控各層級的工作績效并與設(shè)定目標進行比較，及時糾正偏差使企業(yè)回到與目標一致的運作軌道上來。其審計內(nèi)容包括：

　　1.是否建立了符合企業(yè)實際需要的內(nèi)部控制部門？2.控制部門的工作是否有效？3.是否建立了健全、有效、安全的管理信息系統(tǒng)？它能否及時、準確地將各種信息傳遞給各層次管理者？4.管理信息系統(tǒng)的建立和運行是否經(jīng)濟、高效？5.針對各類活動的內(nèi)部控制是否健全、恰當、合理和有效?

　　三、實施管理審計的基本程序和方法

　　目前我國的管理審計還處于初始階段，在許多企業(yè)尚未形成一套完整的審計程序和方法。結(jié)合企業(yè)現(xiàn)行管理實際，管理審計可參照以下程序進行：

　?。ㄒ唬┐_定審計內(nèi)容

　　通過與企業(yè)管理層的交流、研究，獲取管理層所關(guān)注的管理重點，按照企業(yè)制定的內(nèi)部控制程序、決策文件等，初步確定審計基本重點，以服務(wù)于企業(yè)管理層，提高管理審計質(zhì)量。

　　（二）了解基本情況

　　通過與各層級的管理者、技術(shù)人員、職工進行座談，了解其管理情況、業(yè)務(wù)流程和處理程序，通過調(diào)閱以往的審計報告了解被審計單位的管理、財務(wù)及經(jīng)營情況，奠定審計基礎(chǔ)。

　?。ㄈ彶榕c審計內(nèi)容相關(guān)的各項管理制度及其執(zhí)行情況的有效性、適當性、協(xié)調(diào)性

　?。ㄋ模┍容^實際控制系統(tǒng)和理想控制系統(tǒng)，找出遺漏的控制和管理缺陷

　　針對審計過程中遇到的實際情況，在客觀、獨立、公正原則的基礎(chǔ)上，找出被遺漏的控制點。

　　（五）評估控制系統(tǒng)

　　對發(fā)現(xiàn)的管理制度缺陷，要判斷缺陷帶來的影響，同時把審計側(cè)重點放在事前預(yù)防、事中監(jiān)督、事后跟蹤上，達到預(yù)防和降低風險和失誤的目的，保證審計工作有成效。

　?。┨岢鰧徲媹蟾?

　　在全面整理分析審計工作底稿的基礎(chǔ)上，全面總結(jié)審計工作，向被審計單位介紹審計情況，確定審計意見的類型和措辭，撰寫審計報告。

　　按照上述審計程序，審計人員應(yīng)依據(jù)國家政策法規(guī)、企業(yè)制度及決策、企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范、先進企業(yè)的管理實踐和管理專家的經(jīng)驗等，采用標桿法、規(guī)范法、功能目標法等具體方法，對企業(yè)的特定管理內(nèi)容實施審計，從而促進企業(yè)經(jīng)營目標的實現(xiàn)。鑒于篇幅所限，本文不再對這些具體方法進行一一贅述。

　　四、實施管理審計中應(yīng)注意的問題

　　（一）要正確區(qū)分管理審計與其他傳統(tǒng)審計

　　除管理審計外，企業(yè)中還存在許多其他類型的審計，如財務(wù)審計、經(jīng)濟效益審計和任期經(jīng)濟責任審計等，審計人員需正確區(qū)分管理審計與這些傳統(tǒng)審計的不同之處，從而保證管理審計的有效性。

　　1.管理審計與財務(wù)審計

　　管理審計是在財務(wù)審計的基礎(chǔ)上發(fā)展起來，財務(wù)審計的許多方面可以被管理審計參考、借鑒，但是二者的區(qū)別較為明顯，表現(xiàn)在：財務(wù)審計依據(jù)的是《企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計準則》等財經(jīng)法規(guī)，主要審查企業(yè)的財務(wù)收支和會計核算的合法性、合規(guī)性，并提出防護性意見；而管理審計則是依據(jù)公認的評價管理活動的標準和原則，對企業(yè)所有的經(jīng)營管理活動進行評價，并提出建設(shè)性意見，從而促進企業(yè)規(guī)范管理、提升企業(yè)價值。

　　2.管理審計與經(jīng)濟效益審計

　　經(jīng)濟效益審計與管理審計極為相似，都突破了財務(wù)審計的范圍，涵蓋了企業(yè)全部的經(jīng)營管理活動并向管理領(lǐng)域延伸。但管理審計的著眼點是“管理”，經(jīng)濟效益審計的著眼點是“經(jīng)濟效益”，“管理”概念的范圍顯然是要大于“經(jīng)濟效益”的。如環(huán)保性和公平性評價往往不會被納入經(jīng)濟效益審計評價的范圍。

　　3.管理審計與經(jīng)濟責任審計

　　經(jīng)濟責任審計與管理審計的審計范圍均突破了財務(wù)審計的范圍，延伸到了整個管理領(lǐng)域。但是兩者也有著根本的區(qū)別，表現(xiàn)在：經(jīng)濟責任審計是通過對企業(yè)資產(chǎn)負債的真實性、資產(chǎn)保值增值和企業(yè)領(lǐng)導人廉潔自律情況的審查，對企業(yè)領(lǐng)導人在任期內(nèi)的經(jīng)濟責任進行客觀的評價，是著眼于過去的；而管理審計則是著眼于未來的，是以促進企業(yè)規(guī)范管理、控制風險、增加企業(yè)價值為目的的。

　?。ǘ┮D(zhuǎn)變傳統(tǒng)審計觀念，合理定位管理審計

　　審計人員首先要引入先進的審計理念，明白管理審計是未來內(nèi)部審計的發(fā)展方向，審計人員要從傳統(tǒng)審計入手，去揭露管理問題，分析原因，尋找對策和解決方法，從而改進管理和提高效益。其次，被審計單位也應(yīng)轉(zhuǎn)變觀念，認識到審計的真正目的是促進企業(yè)提高競爭力，達到效益最大化，與管理者、被審者的根本目標是一致的，建立起審計監(jiān)督與審計對象、業(yè)務(wù)部門的伙伴關(guān)系，使審計監(jiān)督與企業(yè)管理相結(jié)合，保證審計工作順利開展。

　?。ㄈ┮毩ⅰ⒖陀^地實施管理審計

　　管理審計除了定性分析外，更多地采用的是定量分析法。審計人員要以國家法律法規(guī)和行業(yè)準則為依據(jù)，加快管理審計的建章立制工作，減少管理審計的隨意性。對審計過程涉及到的沒有現(xiàn)成的規(guī)范性標準的事項，要運用分析程序，以單位預(yù)算、本企業(yè)歷史最高水平以及其他經(jīng)營數(shù)據(jù)為依據(jù)，與被審計單位管理層討論，達成共識，作出客觀公正的評價。

　　（四）要建立完善的內(nèi)部審計激勵約束機制

　　管理審計與傳統(tǒng)審計相比，直接成果相對不大，但被采納的審計建議帶來的間接效益卻可能非常大，因此，管理審計的成果不好量化，不很直接，且短期內(nèi)不易顯現(xiàn)，審計人員業(yè)績不明顯。針對這種情況，企業(yè)要在激勵和約束機制上做文章，在對審計人員考核時，應(yīng)加大對管理審計的傾斜，引導審計人員在這方面下工夫，為搞好管理審計提供保障。

　?。ㄎ澹┮訌妼徲嬋藛T學習培訓，提高審計業(yè)務(wù)素質(zhì)

　　管理審計的專業(yè)性很強，它依賴于審計人員的審慎性和創(chuàng)造性，實施管理審計的審計人員必須具有良好的業(yè)務(wù)素質(zhì)，在掌握財務(wù)、統(tǒng)計、審計知識的同時，還需掌握企業(yè)管理決策、生產(chǎn)工藝流程、市場營銷等方面的專業(yè)知識，通過對企業(yè)的經(jīng)營管理活動進行分析、評價，作出科學、合理的審計判斷，找出管理中存在的問題和內(nèi)控的薄弱環(huán)節(jié)，并據(jù)此提出具有建設(shè)性的建議，幫助被審計單位協(xié)助整改，促進其提高管理水平及企業(yè)經(jīng)濟效益。

　　總之，內(nèi)部審計應(yīng)將管理審計作為今后的工作發(fā)展方向和核心業(yè)務(wù)，將審計工作的目標放在提高管理水平和增加企業(yè)價值上，定位于“管理、效益”，運用科學、適當?shù)膶徲嫵绦蚝头椒?，為企業(yè)的經(jīng)營目標服務(wù)。