摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，財(cái)務(wù)管理工作也越來(lái)越重要，尤其是會(huì)計(jì)信息，越來(lái)越被決策者、投資者、債權(quán)人等會(huì)計(jì)信息使用者所重視，它成為政府部門(mén)進(jìn)行宏觀決策的重要依據(jù)。所以，要采取措施加強(qiáng)政府的監(jiān)管力度，完善內(nèi)控制度，強(qiáng)化高層管理人員責(zé)任，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

　　1 虛假會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生的原因

　　上市公司虛假會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重阻礙了證券市場(chǎng)的健康發(fā)展，干擾了社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，不利于社會(huì)的穩(wěn)定，危害極大。導(dǎo)致大量虛假會(huì)計(jì)信息的原因有很多，但其中的審計(jì)監(jiān)督不力為大量虛假會(huì)計(jì)信息的發(fā)布開(kāi)了方便之門(mén)，是導(dǎo)致虛假會(huì)計(jì)信息泛濫的主要原因。審計(jì)監(jiān)督不力的原因有很多，如：注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力與職業(yè)道德、社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境等。但筆者認(rèn)為審計(jì)模式的陳舊落后也是導(dǎo)致審計(jì)失敗的一個(gè)不容忽視的因素。傳統(tǒng)的審計(jì)模式主要有賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)與制度基礎(chǔ)審計(jì)。

　　賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)，是指審計(jì)人員主要根據(jù)對(duì)賬項(xiàng)、交易的具體檢查取得審計(jì)證據(jù)，形成審計(jì)意見(jiàn)，即審計(jì)工作主要是對(duì)會(huì)計(jì)賬簿、憑證及其有關(guān)資料的檢查，故審計(jì)又被稱之為查賬。

　　“造假”一條龍，使傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)部分失靈,效率較低。員工舞弊會(huì)給企業(yè)帶來(lái)?yè)p失，但數(shù)量往往有限，時(shí)間久了總會(huì)被發(fā)現(xiàn)和糾正。管理舞弊則不同，重大的財(cái)務(wù)欺詐往往是由于管理舞弊造成的。

　　制度基礎(chǔ)審計(jì)是指審計(jì)人員根據(jù)對(duì)客戶內(nèi)部控制的研究、評(píng)價(jià)，確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，并依此收集審計(jì)證據(jù)，形成審計(jì)意見(jiàn)。在審計(jì)過(guò)程上劃分為符合性測(cè)試與實(shí)質(zhì)性測(cè)試兩大階段，但在審計(jì)的著眼點(diǎn)，仍集中在具體類別的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或賬戶記錄及余額。在“一條龍?jiān)旒?rdquo;下，制度基礎(chǔ)審計(jì)也部分失靈，制度基礎(chǔ)審計(jì)與賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)相比，多了“了解內(nèi)部控制”及“控制測(cè)試”兩道程序，與賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)相比，制度基礎(chǔ)審計(jì)重視對(duì)內(nèi)控薄弱環(huán)節(jié)相關(guān)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，它的理念是“內(nèi)控薄弱環(huán)節(jié)可能存在更多的重大錯(cuò)報(bào)”。但實(shí)際上，一條龍?jiān)旒偻枪芾懋?dāng)局策劃、執(zhí)行，繞過(guò)內(nèi)控。如果是員工舞弊，內(nèi)控導(dǎo)向的實(shí)質(zhì)性測(cè)試可能是有效率的，而對(duì)管理舞弊往往可能是無(wú)效的。

　　正是基于以上原因，審計(jì)要跳出賬簿，跳出內(nèi)控，根據(jù)現(xiàn)代財(cái)務(wù)舞弊特點(diǎn)，進(jìn)入以查找舞弊為核心的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，進(jìn)入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)代。

　　2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式與傳統(tǒng)制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的區(qū)別

　?。?）審計(jì)目標(biāo)集中在發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)弊，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師自始而終保持專業(yè)懷疑；在專業(yè)勝任上，需要更多的專業(yè)判斷。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，審計(jì)的關(guān)鍵是發(fā)現(xiàn)有價(jià)值的線索，這些線索在沒(méi)有線人提供的情況下，只有靠自己的專業(yè)分析能力，從研究客戶入手，透過(guò)表象看本質(zhì)，通過(guò)一系列的資料搜集和風(fēng)險(xiǎn)分析，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，然后實(shí)施系列的個(gè)性化測(cè)試方案。不是像傳統(tǒng)制度基礎(chǔ)審計(jì)，每家公司差不多，審計(jì)就象流水線作業(yè)，非常機(jī)械，缺乏靈活性。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)強(qiáng)調(diào)的就是針對(duì)不同客戶實(shí)施個(gè)性化的審計(jì)程序，針對(duì)特殊的、不同的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，實(shí)施不同的程序。

　　實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的一個(gè)前提是會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力能達(dá)到要求的層次，能做風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的會(huì)計(jì)師基本上都能做咨詢業(yè)務(wù)，因?yàn)閷?duì)客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)分析過(guò)程也是一個(gè)咨詢過(guò)程，它需要會(huì)計(jì)師有豐富的行業(yè)知識(shí)和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)。在我國(guó)，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的最大制約就是缺乏有這種比較高水平的會(huì)計(jì)師，一般會(huì)計(jì)師是無(wú)法對(duì)客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)做出正確的評(píng)估，并對(duì)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)采取個(gè)性化的審計(jì)程序。

　　（2）風(fēng)險(xiǎn)分析的側(cè)重點(diǎn)不同。對(duì)客戶的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，傳統(tǒng)制度基礎(chǔ)側(cè)重于對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)，而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則更加強(qiáng)調(diào)固有風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)深入了解企業(yè)及其環(huán)境，從各種渠道了解企業(yè)所處的行業(yè)及地域情況，對(duì)企業(yè)作深入的研究，發(fā)現(xiàn)其潛在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。

　　（3）確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的邏輯思維過(guò)程不同。傳統(tǒng)審計(jì)模式的思維過(guò)程為：初步了解客戶情況，初步評(píng)估企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)程度，確定是否接受委托→了解企業(yè)內(nèi)部控制制度（必要時(shí)進(jìn)行穿行測(cè)試），評(píng)估內(nèi)控制度，預(yù)計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)水平，確定重要會(huì)計(jì)問(wèn)題和重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域→確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)、范圍→制定審計(jì)計(jì)劃。

　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的邏輯思維過(guò)程為：初步了解企業(yè)基本情況、行業(yè)特點(diǎn)及經(jīng)營(yíng)環(huán)境，初步判斷其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，確定是否接受委托→全面了解企業(yè)基本情況、行業(yè)特點(diǎn)和地域經(jīng)營(yíng)環(huán)境，判斷舞弊可能，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)水平；然后進(jìn)行分析性測(cè)試進(jìn)行映證與分析，結(jié)合對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的評(píng)價(jià)，確定重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域→根據(jù)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)、范圍→制定審計(jì)計(jì)劃。

　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)體現(xiàn)的審計(jì)思路，是以項(xiàng)目的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為質(zhì)量控制依據(jù)，首先研究理解企業(yè)經(jīng)營(yíng)及所從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自身特點(diǎn)、企業(yè)所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境（行業(yè)和地域）、企業(yè)的內(nèi)部控制及其運(yùn)行，然后，通過(guò)對(duì)有關(guān)數(shù)據(jù)、信息的分析和檢查，由概括到具體，由表及里地認(rèn)識(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表披露的信息與企業(yè)實(shí)際狀況關(guān)系，確定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的遵循狀況。以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估決定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，如果評(píng)估企業(yè)發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很高，則需要特別的審計(jì)程序。

　　（4）以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估決定審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量及數(shù)量。當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估越高，所需要審計(jì)證據(jù)的證明力就越強(qiáng)，數(shù)量也越多。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下，同樣的科目所需要的審計(jì)證據(jù)也是不一樣的，如銀行存款，如果余額較少，分析性復(fù)核比較正常，現(xiàn)金收支的內(nèi)控比較健全、有效，則只需核實(shí)企業(yè)提供的銀行對(duì)賬單、銀行存款余額調(diào)節(jié)表，可以要求企業(yè)代為會(huì)計(jì)師發(fā)送銀行詢證函；如果銀行存款余額較大，分析性復(fù)核發(fā)現(xiàn)波動(dòng)較大，截止測(cè)試發(fā)現(xiàn)在結(jié)賬日前有巨額的進(jìn)賬，這時(shí)要對(duì)銀行存款進(jìn)行重點(diǎn)測(cè)試。除了要求企業(yè)提供12月對(duì)賬單及銀行存款余額調(diào)節(jié)表，還要求提供1－11月的對(duì)賬單及銀行存款余額調(diào)節(jié)表；詢證時(shí)，要派人跟隨，監(jiān)控詢證過(guò)程；對(duì)巨額的進(jìn)賬單，要通過(guò)電話等方式進(jìn)一步核實(shí)進(jìn)賬單的真?zhèn)巍Ｒ簿褪钦f(shuō)，如果發(fā)現(xiàn)某個(gè)交易、賬戶或會(huì)計(jì)報(bào)表存在較大的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)師要做出積極反映，一方面降低現(xiàn)在證據(jù)的證明力，另一方面擴(kuò)大取證范圍，取得更有證明力的證據(jù)。