摘要：公司治理是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的核心，內(nèi)部審計(jì)在公司治理方面發(fā)揮著重要的作用。對(duì)內(nèi)部審計(jì)含義與職能進(jìn)行了重新思考和定位，內(nèi)部審計(jì)具有確認(rèn)和咨詢的職能，因而在服務(wù)對(duì)象上和服務(wù)職能上存在著潛在的沖突。為完善我國(guó)內(nèi)部審計(jì)制度，解決存在的問(wèn)題與潛在沖突。在比較分析和借鑒國(guó)外內(nèi)部審計(jì)模式的基礎(chǔ)上，提出建立適合我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)模式。

　　關(guān)鍵詞：公司治理；內(nèi)部審計(jì)；職能；沖突；模式

　　1公司治理與內(nèi)部審計(jì)的含義

　　公司治理主要是指公司的經(jīng)營(yíng)與控制的方法。其主要內(nèi)容為界定公司董事會(huì)的構(gòu)架、管理當(dāng)局的職能，關(guān)注公司是否有設(shè)立審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)等相關(guān)部門的必要性，以及處理與外部獨(dú)立審計(jì)人員的關(guān)系等。公司治理強(qiáng)調(diào)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)運(yùn)作，應(yīng)關(guān)注全體股東的利益以及企業(yè)的社會(huì)責(zé)任，內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)與咨詢活動(dòng)；旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營(yíng)（1999年國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)理事會(huì)通過(guò)的內(nèi)部審計(jì)的定義）。內(nèi)部審計(jì)通過(guò)應(yīng)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法、評(píng)價(jià)并改普風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序的效果來(lái)幫助公司實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。2008年美國(guó)一系列財(cái)務(wù)丑聞發(fā)生之后，內(nèi)部審計(jì)的作用更是倍受關(guān)注，受到了前所未有的重視。隨著公司治理結(jié)構(gòu)的不斷改進(jìn)，正確認(rèn)識(shí)并重視內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的特殊地位和重要作用，建立并完善我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)模式，以促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)與公司治理的良性互動(dòng)，在現(xiàn)代企業(yè)管理中具有重要的意義。

　　2我國(guó)內(nèi)部審計(jì)職能的界定與存在的潛在沖突

　　2.1內(nèi)部審計(jì)職能的界定

　　（1）進(jìn)行價(jià)值管理。內(nèi)部審計(jì)人員從經(jīng)濟(jì)性（最低的成本）、效率（資源的最好利用）、效果（最佳的結(jié)果）三方面關(guān)注公司的資源使用情況。

　?。?）企業(yè)信息系統(tǒng)的審計(jì)。通過(guò)內(nèi)部審計(jì)判定公司信息系統(tǒng)是否為報(bào)表編制提供可靠的信息，是否有有效的內(nèi)控制度降低錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。

　?。?）開展項(xiàng)目審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)對(duì)具體特定項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，例如建立新的信息系統(tǒng)、開設(shè)新的生產(chǎn)加工區(qū)等。內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)鑒定項(xiàng)目的目標(biāo)是否能實(shí)現(xiàn)，項(xiàng)目是否按計(jì)劃有效的運(yùn)行，并從運(yùn)行項(xiàng)目失敗教訓(xùn)中總結(jié)經(jīng)驗(yàn)等。

　?。?）進(jìn)行內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)。這是內(nèi)部審計(jì)部門傳統(tǒng)上的主要工作領(lǐng)域，例行性的檢查編制財(cái)務(wù)報(bào)表的財(cái)務(wù)記錄與支持文件，以減少錯(cuò)誤與舞弊事件的發(fā)生；對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行趨勢(shì)分析等。

　?。?）開展經(jīng)營(yíng)審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)部門可以對(duì)采購(gòu)、市場(chǎng)營(yíng)銷、人力資源等經(jīng)營(yíng)部門開展經(jīng)營(yíng)審計(jì)，檢查與復(fù)核內(nèi)部控制的有效性。提出可以進(jìn)一步提高業(yè)績(jī)與改善管理的建議與對(duì)策等。

　　2.2內(nèi)部審計(jì)的潛在沖突

　　（1）內(nèi)部審計(jì)在服務(wù)對(duì)象上的潛在沖突。內(nèi)部審計(jì)的傳統(tǒng)角色是管理層的耳目，由管理層聘用內(nèi)部審計(jì)人員并決定其升遷的人。內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)是通過(guò)對(duì)所檢查的活動(dòng)進(jìn)行分析、評(píng)價(jià)，并提出建議和中肯的意見，協(xié)助各管理層有效地履行其職責(zé)。這一觀點(diǎn)在許多行業(yè)和地區(qū)仍占據(jù)主流地位。隨著內(nèi)部審計(jì)重點(diǎn)逐步從“為管理而審計(jì)（Audit for management）”發(fā)展到“對(duì)管理進(jìn)行審計(jì)（Audit of man—agement）”，內(nèi)部審計(jì)正在成為服務(wù)于審計(jì)委員會(huì)的常設(shè)機(jī)構(gòu)。但是近年來(lái)大量的會(huì)計(jì)欺詐如安然和世通等，說(shuō)明公司治理不善，審計(jì)委員會(huì)質(zhì)量低劣和內(nèi)部審計(jì)職能缺位，公司治理的質(zhì)量受到質(zhì)疑。

　?。?）內(nèi)部審計(jì)在服務(wù)職能上的潛在沖突。內(nèi)部審計(jì)的職能與內(nèi)部審計(jì)服務(wù)對(duì)象的存在密切的關(guān)系，對(duì)于管理層，內(nèi)部審計(jì)履行確認(rèn)和咨詢職能。對(duì)于審計(jì)委員會(huì)（董事會(huì)），內(nèi)部審計(jì)履行確認(rèn)職能。確認(rèn)服務(wù)具備審計(jì)的完備要素，而咨詢服務(wù)是由確認(rèn)服務(wù)所衍生出來(lái)的，沖擊了原有的內(nèi)部審計(jì)概念體系及實(shí)務(wù)過(guò)程。內(nèi)部審計(jì)在職能上的沖突主要表現(xiàn)為內(nèi)部審計(jì)向咨詢服務(wù)的擴(kuò)張，即向?qū)徲?jì)委員會(huì)和管理層提供客觀確認(rèn)的同時(shí)，又為管理層提供咨詢服務(wù)，管理層將從內(nèi)部審計(jì)人員那里尋求的咨詢服務(wù)的審計(jì)建議納入到企業(yè)的流程再造中，而內(nèi)部審計(jì)人員再提供確認(rèn)服務(wù)，對(duì)這些流程進(jìn)行評(píng)價(jià)。這被認(rèn)為可能損害作為治理程序的有效性和內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。這與外部審計(jì)人員對(duì)同一客戶同時(shí)提供鑒證服務(wù)和咨詢服務(wù)使人們對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生擔(dān)憂是一樣的。

　　3我國(guó)內(nèi)部審計(jì)模式的建立

　　3.1國(guó)外公司治理中內(nèi)部審計(jì)模式比較

　?。?）外部控制主導(dǎo)型的內(nèi)部審計(jì)模式——以英美公司為代表。英美公司治理模式是典型的市場(chǎng)導(dǎo)向型的公司治理。英、美兩國(guó)有著高度發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)，企業(yè)以證券市場(chǎng)的直接融資為主要的籌資方式，且股權(quán)高度分散。一方面，公司的運(yùn)作主要依靠以CEO為首的行政管理系統(tǒng)。分散的股東沒有動(dòng)力和能力去監(jiān)督經(jīng)營(yíng)者。如果公司經(jīng)營(yíng)不佳，眾多分散的投資者“用腳投票”來(lái)影響股票價(jià)格，使公司管理當(dāng)局面臨被董事會(huì)解聘的威脅。另一方面是控制權(quán)市場(chǎng)，即公司在其股票價(jià)格下降后可能被接管或收購(gòu)，使經(jīng)營(yíng)者面臨失業(yè)，投資者運(yùn)用上述治理機(jī)制就必須得到上市公司完接真實(shí)的信息。

　　（2）內(nèi)部控制主導(dǎo)型的內(nèi)部審計(jì)模式——以德日公司為代表與英美國(guó)家不同。德國(guó)和日本的公司很少到證券市場(chǎng)融資（近年來(lái)這一情況正在逐步改變），公司的股權(quán)主要由銀行或法人股東之間相互持有，股權(quán)相對(duì)集中。但德、日兩國(guó)公司治理并非完全一致。德國(guó)員工和股東選舉產(chǎn)生監(jiān)事會(huì)共同對(duì)公司實(shí)施治理，公司的日常運(yùn)作由管理董事會(huì)負(fù)責(zé)。日本由于公司之間相互持股。個(gè)人股東和相互持股的法人股東組成的股東大會(huì)形同虛設(shè)，董事會(huì)主要在公司內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者之間產(chǎn)生且等級(jí)分明。高級(jí)管理層往往由董事會(huì)成員兼任并負(fù)責(zé)公司的日常運(yùn)作，銀行只是在公司經(jīng)營(yíng)狀況不良時(shí)才介入。實(shí)施相機(jī)治理。

　　3.2我國(guó)內(nèi)部審計(jì)模式的建立

　　隨著公司規(guī)模的日益擴(kuò)大，股權(quán)結(jié)構(gòu)將越來(lái)越分散，內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的重要性也日益明顯。但目前我國(guó)公司治理中的內(nèi)部審計(jì)仍然存在不少問(wèn)題與沖突，造成內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)地位低獨(dú)立性差，使內(nèi)部審計(jì)的職能和工作范圍受到制約，很難履行檢查和監(jiān)督的職能。其次，內(nèi)部審計(jì)的制度不夠完善。我國(guó)已于1995年頒布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，但內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則至今尚無(wú)明確的頒布實(shí)施日期，使內(nèi)部審計(jì)人員在開展工作時(shí)沒有足夠的法律依據(jù)，這在一定程度上阻礙了內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。從國(guó)外內(nèi)部審計(jì)模式的分析中可以看出。保持內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性是保證內(nèi)部審計(jì)工作發(fā)揮其應(yīng)有作用的關(guān)鍵。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)應(yīng)在借鑒國(guó)外模式的基礎(chǔ)上，建立適合我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)模式，如圖1所示，為了發(fā)揮董事會(huì)監(jiān)控的功能，董事會(huì)可以再設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，薪酬委員會(huì)等部門，協(xié)助董事會(huì)開展專門工作，從而將決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)分離，并且相互制衡。防止經(jīng)營(yíng)者濫用權(quán)力。其中審計(jì)委員會(huì)作為董事會(huì)下屬的專門委員會(huì)，為董事會(huì)的控制與監(jiān)督功能服務(wù)。審計(jì)委員會(huì)應(yīng)由非執(zhí)行董事（NED）組成（其中至少有一名審計(jì)委員會(huì)成員具有財(cái)務(wù)相關(guān)的知識(shí)背景與經(jīng)驗(yàn)）。審計(jì)委員會(huì)的主要職能為。監(jiān)督公司內(nèi)部財(cái)務(wù)控制，對(duì)外部審計(jì)人員的任命與替換有建議權(quán)。并負(fù)責(zé)監(jiān)督外部審計(jì)人員的獨(dú)立性、客觀性以及審計(jì)過(guò)程的有效性，監(jiān)督與復(fù)核內(nèi)部審計(jì)人員的職責(zé)完成情況，將內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬于審計(jì)委員會(huì)。企業(yè)通過(guò)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門協(xié)助審計(jì)委員會(huì)完成其主要功能。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是在企業(yè)內(nèi)部設(shè)置的，是對(duì)本公司經(jīng)營(yíng)管理部門實(shí)施控制活動(dòng)的職能部門，因而應(yīng)該接受審計(jì)委員會(huì)的監(jiān)督，同時(shí)內(nèi)審機(jī)構(gòu)可通過(guò)審計(jì)委員會(huì)接觸董事會(huì)，有助于提高內(nèi)部審計(jì)在公司的地位及審計(jì)獨(dú)立性，有利于其職能的發(fā)揮。

　　從總體目標(biāo)上講，管理層、審計(jì)委員會(huì)和內(nèi)部審計(jì)是一致的：管理層通過(guò)識(shí)別監(jiān)控風(fēng)險(xiǎn)、有效控制等。對(duì)公司治理產(chǎn)生顯著影響，審計(jì)委員會(huì)在監(jiān)督公司治理有效性中發(fā)揮積極的作用，內(nèi)部審計(jì)則運(yùn)用其職能，參與到公司治理中，改善公司治理，這就為內(nèi)部審計(jì)建立良好的關(guān)系提供了根本的基礎(chǔ)。信息溝通是把組織中的成員聯(lián)系起來(lái)以實(shí)現(xiàn)共同目標(biāo)的手段。審計(jì)溝通應(yīng)貫穿于內(nèi)部審計(jì)各個(gè)環(huán)節(jié)，通過(guò)溝通，內(nèi)部審計(jì)還可以取得在組織內(nèi)部的一定的權(quán)威性。內(nèi)部審計(jì)章程應(yīng)當(dāng)?shù)玫酱矶聲?huì)的審計(jì)委員會(huì)的批準(zhǔn)，這樣內(nèi)部審計(jì)成為被放置于優(yōu)先地位。并得到管理層和審計(jì)委員會(huì)雙方認(rèn)可的機(jī)構(gòu)，這對(duì)手通過(guò)內(nèi)部審計(jì)來(lái)傳遞信息是至關(guān)重要的。通過(guò)溝通，內(nèi)部審計(jì)還能進(jìn)一步尋求來(lái)自高層的必要保護(hù)。增強(qiáng)獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)有充分的接近審計(jì)委員會(huì)的機(jī)會(huì)，并且沒有審計(jì)委員會(huì)的批準(zhǔn)，誰(shuí)也沒有權(quán)力將內(nèi)部審計(jì)免職。同時(shí)，為提升良好的關(guān)系和介紹內(nèi)部審計(jì)的使命。內(nèi)部審計(jì)還應(yīng)主動(dòng)召集執(zhí)行管理者和高級(jí)管理者，理解其期望并使其感知內(nèi)部審計(jì)是幫助管理者實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo)而不是一種致使害怕和觀望的威脅。

　　再者面對(duì)確認(rèn)服務(wù)和咨詢服務(wù)的潛在沖突。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)正確處理，盡量減少潛在沖突變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)所可能帶來(lái)的不利影響，甚至在必要的情況下回避這種沖突。要增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員識(shí)別和緩解影響客觀性的威脅因素的能力。為此可以考慮將這些業(yè)務(wù)外包，使內(nèi)部審計(jì)遠(yuǎn)離和回避可能引發(fā)的沖突。在內(nèi)部審計(jì)外包的過(guò)程中。內(nèi)部審計(jì)人員和機(jī)構(gòu)也不是完全游離于外包業(yè)務(wù)之外的，特別是當(dāng)管理層接受并采納了內(nèi)部審計(jì)的咨詢建議時(shí)，在一定程度上講內(nèi)部審計(jì)也成為了外部審計(jì)的對(duì)象了。內(nèi)部審計(jì)可以借助對(duì)組織和行業(yè)的透徹了解和信息優(yōu)勢(shì)，根據(jù)需要配合外部審計(jì)的進(jìn)行。當(dāng)然，這種配合應(yīng)當(dāng)不影響外部審計(jì)的獨(dú)立性與客觀性。