[摘要]內部審計五大流程包括審前準備、審計實施、審計報告、后續(xù)審計和成果運用。審計方法不僅僅是取證方法，而且是一個完整的體系。審計人員與被審人員都有各自的心態(tài)表現(xiàn)，審計人員應及時掌握被審人員的心態(tài)，并適時調整自己的心態(tài)，恰當運用審計方法，以便能做好審計工作。

　　[關鍵詞]內部審計；流程工作； 方法運用；心態(tài)分析

　　一直以來，理論界與實務界對內部審計流程與方法沒有確切的說法。總是照搬照抄政府審計或民間審計，這是內部審計界的一大欠缺。筆者對其進行深入探討，以期與同行交流，對實務界有所幫助。

　　一、審前準備工作

　　(一)整體內容框架

　　(二)主要工作

　　1 編制年度審計計劃應該關注的因素。

　　單位組織年度內經(jīng)濟工作的中心問題；單位組織重大政策措施落實情況及存在的問題；經(jīng)營管理中存在的突出問題和難點問題；群眾普遍關注或反映強烈的熱點問題；以往審計發(fā)現(xiàn)的比較突出、影響較大的問題；具體審計項目先后順序安排；審計資源(人員數(shù)量、審計耗時與審計經(jīng)費)的合理分配；后續(xù)審計的必要安排。

　　2 項目審計計劃的內容。

　　審計目標；審計范圍；重要性；審計風險評估；審計小組構成；審計時間分配；專家與外部審計工作結果的利用等。

　　3 審計前的調查內容。

　　經(jīng)營活動情況；內部控制設計與運行情況；財務會計資料；重要合同、協(xié)議及會議記錄；上次審計結論、建議及后續(xù)審計執(zhí)行情況；上次外部審計意見等。

　　4 審計方案的內容。

　　具體審計目的；具體審計方法和程序；預定執(zhí)行人及執(zhí)行日期等。

　　5 審計通知書的內容。

　　被審計單位及審計項目名稱；審計目的；審計范圍；審計時間；被審計單位應提供的具體資料和必要協(xié)助；審計小組名單；審計機構及負責人簽章和簽發(fā)日期。(附件包括：被審計單位承諾書、被審計單位提供資料清單、審計文書送達回證。

　　二、審計實施工作

　　(一)整體內容框架

　　表2 審計實施工作的整體內容框架

　　(二)主要工作

　　1 控制測試。

　　控制測試內容包括內部控制健全性測試與有效性測試。

　　健全性測試是評價被審計單位各項業(yè)務活動是否建立了內部控制制度；各項內部控制制度是否符合內部控制的基本原則(全面、制衡、成本效益、權責利對稱)；控制環(huán)節(jié)是否設置齊全；關鍵控制點是否存在；控制強點與控制弱點。

　　有效性測試是評價內部控制系統(tǒng)布局是否合理，有無多余和不必要的控制；關鍵控制點是否發(fā)揮作用；內部控制目標是否達到。

　　控制測試方法有：詢問相關人員；檢查內部控制生成的文件和記錄；觀察被審計單位經(jīng)營活動；重新執(zhí)行有關內部控制(穿行測試)；功能測試。

　　穿行測試(waIk-through test)：檢查一項業(yè)務從頭至尾的處理情況，以確認控制程序是否認真執(zhí)行。一般采用順查法。從憑證開始查到登記入賬為止。

　　功能測試：查明制度執(zhí)行是否發(fā)揮了控制作用，還要進行功能分析。注意是否存在多余制度(不經(jīng)濟、無效率、管理混亂)。

　　2 實質性測試。

　　實質性測試內容包括業(yè)務活動效益性測試和財務收支合法性測試。測試種類有分析性程序、交易測試、余額測試和列報測試。測試方法是：詢問、觀察、檢查、監(jiān)盤、函證、分析、計算。

　　實質性測試中關于重要性原則判斷的考慮：

　　(1)絕對數(shù)。把某一特定金額作為重要性水平，而不考慮經(jīng)營規(guī)?；驑I(yè)務量的大小。

　　(2)以錯報金額占相關賬戶金額的百分比來比較判斷錯報是否重要。

　　(3)以錯報金額占利潤的百分比來比較判斷錯報是否重要。

　　(4)以錯報金額占資產(chǎn)的百分比來比較判斷錯報是否重要。

　　(5)錯報的性質(違法、舞弊)而不考慮金額大小。

　　3 審計工作底稿與審計日志。

　　審計工作底稿是審計業(yè)務的具體記錄，其內容包括：被審計單位名稱；審計事項名稱；審計事項期間i審計事項描述與結果記錄；審計結論；執(zhí)行人姓名與執(zhí)行日期；復核人員姓名、復核日期與復核意見；索引號及頁次；審計標識。審計工作底稿應實行多層次復核。

　　審計日志是審計人員行為的過程記錄，其內容包括：審計事項名稱；實施的審計步驟與方法；審計查閱的資料名稱和數(shù)量；審計人員的專業(yè)判斷和查證結果；其他需要記錄的情況。

　　4 中期審計報告。

　　中期審計報告是指在審計過程中發(fā)現(xiàn)重要問題。及時傳達給高層管理者和被審計單位，以便他們迅速采取行動，糾正失誤，減少損失。中期報告可以是書面也可以是口頭，可以是正式報送也可以是非正式報送，非常靈活。

　　三、審計報告工作

　　(一)整體內容框架

　　(二)主要工作

　　1 審計報告。

　　審計報告基本要素包括：標題、收件人、正文、附件、簽章和報告日期。正文內容有：審計立項依據(jù)、審計目的、審計范圍、審計重點、審計標準、審計依據(jù)、審計結論、審計決定、審計建議等。附件包括對審計過程和審計發(fā)現(xiàn)問題的具體說明、被審計單位反饋意見。審計報告重點說明：披露發(fā)現(xiàn)的情況，說明在什么方面出問題；對發(fā)現(xiàn)的情況進行描述。說明為什么出問題；提出改進建議。說明應采取什么整改措施；反映被審計單位意見與行動計劃。

　　審計報告基本類型：一是滿意(肯定、積極)審計意見；二是大致滿意但有例外的審計意見；三是不滿意(否定、消極)審計意見。

　　審計報告修訂路徑：

　　審計報告草稿→審計人員修訂→審計組長修訂→部門經(jīng)理修訂→審計經(jīng)理修訂→被審計單位提出意見→領導審核→正式定稿以待發(fā)送。

　　2 審計交流。

　　審計交流包括：征求反饋意見、審計建議、審計整改、審計決定等。審計交流對事不對人，圍繞問題開展細致、深入的交流。

　　四、后續(xù)審計工作

　　(一)整體內容框架

　　(二)主要工作

　　1 后續(xù)審計中的三方職責。

　　審計人員職責：對被審計單位給予充分尊重，不把具體糾正措施強加給被審計單位；采取合適的方法確定被審計單位對審計發(fā)現(xiàn)是否采取了恰當?shù)男袆?；向高層管理者報告其后續(xù)審計中的判斷和評價；實施后續(xù)審計時盡量避免對被審計單位正常業(yè)務的影響。

　　被審計單位職責：配合、協(xié)助審計人員的后續(xù)審計工作；對審計報告作出及時、全面的回復并對報告中提到的缺陷采取切實有效而持續(xù)的糾正措施：向審計人員和高層管理者匯報糾正行動取得的進展，并提出在糾正方法上的不同意見；選擇最恰當?shù)募m正方法。

　　高級管理層職責：監(jiān)控后續(xù)審計過程，鼓勵被審計單位對審計報告作出回復；評審被審計單位的糾正措施。考慮其充分性和有效性；避免干涉內部審計人員的后續(xù)審計工作。

　　2 制定后續(xù)審計政策。

　　后續(xù)審計政策的制定必須做到：表明政策中的各項聲明均得到企業(yè)最高權力層支持并以書面形式載明；政策應發(fā)給所有管理層的主管；要求被審計單位在一定時限內對審計人員的發(fā)現(xiàn)和建議作出書面回復；要列示審計人員、被審計單位和高級管理在后續(xù)審計中的職責。

　　3 后續(xù)審計工作底稿。

　　后續(xù)審計工作底稿包括：被審計單位對審計報告的書面回復；與被審計單位就回復中提到的糾正措施、存在缺陷進行探討的回函：報告專遞信和討論有關審計報告事項的信函復印件；后續(xù)審計會議、電話備忘錄以及文件審查、計算的書面資料；發(fā)送給被審計單位的其他信件、備忘錄。

　　4 后續(xù)審計報告。

　　后續(xù)審計報告一般包括：審計目的；以前審計報告中的審計發(fā)現(xiàn)和建議；糾正措施；審查結果；被審計單位的審計回復；后續(xù)審計發(fā)現(xiàn)；后續(xù)審計評價。

　　5 擴散審計。

　　擴散審計是針對被審計單位以外的其他部門是否也存在相同問題開展的審計工作，檢查其是否也開展了同步后續(xù)審計。

　　五、成果運用工作

　　(一)整體內容框架

　　(二)主要工作

　　建立完善的審計公告與通報制度。積極爭取高級管理層和各個被審計單位的支持。審計結果公告與通報工作必須加強。立項必審，審計必糾，結果必告。責任必糾。建立糾錯機制和制度，審計一個項目，完善一項制度，教育一批干部。審計政策建議能夠得到適當管理層的肯定、采納和應用，形成制度和政策，以達到防弊、興利與增值的目的。

　　審計成果運用的具體體現(xiàn)：組織內部高層管理者對審計意見和建議的批示；職能部門對審計建議的采納；相關責任人的移送處理。

　　審計成果運用=高層批示+部門采納+移送處理+建立健全政策與制度=防弊、興利、增值。

　　六、主要審計方法的運用

　　傳統(tǒng)審計方法往往被認為是審計取證方法，包括檢查、監(jiān)盤、詢問、查詢、函證、計算、分析性復核等方法。其實這是片面的，審計方法是一個體系，包括書面資料審閱方法、客觀實物證實方法、審計調查方法、分析判斷方法、審計溝通方法、審計寫作方法與制度設方法等。

　　(一)書面資料審閱方法

　　1 核對法。核對記賬憑證與原始憑證(內容、數(shù)量、日期、金額等)、核對憑證與賬簿(日期、會計科目、金額、方向等)、核對明細賬與總賬(期初余額、本期發(fā)生額、期末余額)、核對賬簿與報表、核對報表與報表。

　　2 審閱法。審閱會計資料完整、齊全、正確；審閱經(jīng)濟活動真實、合法、合理。

　　3 復算法。小計、合計、乘積、余額，通過復算發(fā)現(xiàn)差錯。

　　4 比較法。實際與計劃比較、本期與前期比較。通過比較發(fā)現(xiàn)差異。

　　5 財務分析法。比率分析法、趨勢分析法、賬戶分析法與賬齡分析法。

　　(二)客觀實物證實方法

　　1 盤點法。采取恰當?shù)谋P存方式，包括突擊式盤點(現(xiàn)金和貴重物品)與預告式盤點(一般物資)；選擇合適的盤點時間，在營業(yè)或工作開始之時與之后；健全有關手續(xù)，明確有關責任。

　　2 調節(jié)法。通過調節(jié)確認結賬日財產(chǎn)實物的實存數(shù)。

　　3 鑒定法。聘請信譽好有影響力的專家，對專業(yè)事項進行鑒定。

　　(三)審計調查方法

　　1 觀察法(賬外信息法)。觀察法是“跳出”會計資料，從“賬外”捕捉信息的審計調查方法。該方法沒有固定格式，應處處留心，見機行事。靈活多樣。

　　2 詢問法。審計工作要創(chuàng)造相互理解、相互信任的和諧氣氛。審計人員要面帶微笑，語言甜美。存在的問題大多數(shù)是由管理引起的，而管理的缺陷既有決策層和管理層的原因。也有具體實施人員的原因。審計人員最好的辦法是引導被審計人自己分析、自己找缺點，避免主觀假設、倉促下結論，要充分體會被審計人的意圖、目的和困難，客觀分析缺陷形成原因，淡化雙方的對立情緒，在感情上與被審計人產(chǎn)生共鳴。提問時應注意技巧，善于傾聽、耐心傾聽。

　　3 函證法。函證對象的選擇主要關注關聯(lián)方、往來單位、銀行、賬戶余額大小，加強函證過程的控制。

　　4 審計會議法。參加人員包括高層、中層管理人員，紀檢、監(jiān)察人員，被審計當事人和代表群眾。加強審計前、審計中、審計后三維立體的會議溝通。

　　5 問卷調查法。問卷涉及規(guī)定動作與自選動作調查，注重對各部門、各環(huán)節(jié)風險因素的調查。

　　6 現(xiàn)場走訪。詢問+觀察=現(xiàn)場走訪。了解業(yè)務細節(jié)。列出訪談提綱。避免錄音，創(chuàng)造相互信任的氣氛。

　　(四)審計分析判斷方法

　　審計是一種高智商的工作，經(jīng)常要運用取證、判斷、推理來核定事實，在一定程度上審計與被審計之間是一種智慧的較量。審計判斷是審計人員根據(jù)專業(yè)知識和經(jīng)驗，通過識別和比較，對審計事項和自身行為所做的估計、斷定或選擇。審計判斷具有目標性、主觀性、經(jīng)驗性、風險性和連續(xù)性。

　　審計判斷的方法主要有：

　　1 直覺判斷法。直接判斷法是審計人員運用已有的知識結構對當前需要判斷的事項作出分析和推論。是建立在審計人員豐富的實踐經(jīng)驗基礎之上的。

　　2 比較判斷法。比較判斷法是審計人員運用類比的原理，把需要判斷的項目與類似的項目進行對比，從而分析其差異的判斷方法。

　　3 歸納判斷。歸納判斷是從個別特殊事件中推出一般結論的審計判斷方法。現(xiàn)代審計中，審計人員通過抽樣，從總體中選取一定數(shù)量的樣本進行測試，并根據(jù)樣本測試結果推斷總體特征。

　　4 演繹判斷。演繹判斷是從一般原理出發(fā)推演出個別結論的思維方

　　法；從一般法律法規(guī)、會計原則和審計準則的要求，針對具體經(jīng)濟業(yè)務推斷出具體業(yè)務是否合法、公允的結論，是從一般到特殊的判斷方法。

　　(五)審計溝通方法

　　1 按照溝通環(huán)節(jié)可以分為：

　　事前溝通包括下發(fā)審計通知書、張貼審計告示、座談會等；事中溝通包括個別談話、資料交流、意見交流等；事后溝通包括結果溝通、審計報告意見征求、管理建議書、審計決定書、審計通報等。

　　2 按照溝通方式可以分為：

　　口頭溝通有詢問、會談、調查、討論、會議、征求意見等；書面溝通有問卷調查、審計通知書、內外審計協(xié)調報告、管理建議書、審計報告等。

　　3 溝通主要類型有：

　　語言溝通(書面語言和口頭語言)、非語言溝通(肢體行為、眼神與動作)、人員溝通(審計人員與相關人員溝通，主要方式是傾聽)、組織溝通(審計部門與上、下、左、右、內、外等部門溝通)。

　　(六)審計寫作方法

　　1 運用主動語態(tài)。例如：“審計決定沒有被管理當局執(zhí)行”改為“管理當局沒有執(zhí)行審計決定”。

　　2 運用通俗語言。例如：“采購部門把業(yè)務上的低效率歸咎于因預算資金欠缺而造成的人員缺乏。”改為“采購部門認為。由于雇不起采購員，他們完不成采購任務。”

　　3 語句和段落要短小。例如：“這些金額，即招待費、禮品費用、其他服務成本是可以免除的。”改為“這些金額是可以免除的，包括招待費、禮品費用、其他服務成本。”

　　4 盡可能使用圖表以增強趣味性、可讀性和靈活性。

　　(七)制度建設方法(約束與激勵)

　　1 預防性控制制度。

　　預防性制度是事前控制，把錯誤與舞弊消滅在萌芽狀態(tài)。例如：授權批準、職責分離、雙重控制、付款前審核、招標投標。

　　2 檢查性控制制度。

　　檢查性制度是事中控制，把已經(jīng)發(fā)生和存在的錯誤檢查出來。例如：實物盤點、實地觀察、編制銀行存款調節(jié)表、相關單據(jù)核對、預算執(zhí)行控制、成本控制。

　　3 糾正性控制制度。

　　糾正性制度是事后控制。把由檢查性控制揭露出來的問題進行控制。例如：考核與獎懲。

　　4 補償性控制制度。

　　補償性制度也是事前控制，是針對某些控制環(huán)節(jié)的不足或缺陷而采取的控制措施。補償性控制的目的是要排除損失、錯誤和舞弊。例如：崗位輪換、不定期盤點、突擊檢查等。

　　5 指導性控制制度。

　　預防性制度、檢查性制度和糾正性制度是為了預防、檢查和糾正不利的結果。指導性控制是為了實現(xiàn)有利結果而采取的控制，主要由管理層進行。

　　七、被審計人員心態(tài)剖析

　　(一)配合心態(tài)(服從心態(tài))

　　熱情接待，積極配合，大力支持，提供資料，全面、真實回答。服從審計結論。

　　(二)雙重心態(tài)

　　表面積極，過度熱情，態(tài)度和藹，展示清白，背后設法抵制各種審計。

　　(三)規(guī)避心態(tài)(抵觸心態(tài)、對抗心態(tài))

　　不主動配合，不理不睬；不提供資料，不配合，不回答問題；避重就輕，百般抵賴；推卸責任，對抗到底。

　　(四)防范心態(tài)

　　認為審計是挑毛病、專門挑刺的行為，查出問題會影響單位聲譽、影響領導個人發(fā)展前途，因此對審計人員不信任，心存防范。

　　(五)應付心態(tài)

　　對待審計既不積極配合，也不阻撓反對。按照規(guī)定程序進行，不冷不熱，聽之任之，任其審計，應付了事。

　　(六)厭煩心態(tài)

　　被審計單位業(yè)務繁忙。疲于應付各種檢查和審計，對審計產(chǎn)生厭煩心態(tài)，因而不積極配合。

　　(七)干擾心態(tài)

　　轉移、隱藏非法資產(chǎn)；拖延、拒絕執(zhí)行審計決定；人情溝通、權力介入、利益交換；對審計結論提出不恰當質疑。

　　(八)從眾心態(tài)

　　被審計單位對于審計整改意見持觀望態(tài)度。“同類型問題，其他部門怎樣整改我們也效仿。”

　　(九)僥幸心態(tài)

　　總認為自己可能不被審計到，即使抽查到了。也不一定就查出問題；即使查出問題，也不一定處理和追究責任。

　　八、審計人員心態(tài)剖析

　　(一)沖動心態(tài)

　　審計人員對審計項目了如指掌。熱切期待，胸有成竹，躍躍欲試，心情激動。

　　(二)畏難心態(tài)

　　審計人員對審計項目預期艱難，被審計單位阻力大，心理壓力大，對自己的審計能力產(chǎn)生懷疑。

　　(三)拖延心態(tài)

　　鑒于審計對象與審計環(huán)境的復雜性，審計人員難以自拔。不知所措。審計人員出于審計責任考慮，往往拖延時間。

　　(四)速成心態(tài)

　　審計人員對面對熟悉的審計項目急于求成，厭煩急躁，單憑主觀判斷和經(jīng)驗判斷，不注意變化了的新情況。

　　(五)對抗心態(tài)

　　審計人員在審計實施過程中，主要是在面對重大實質問題和原則問題時，與被審計單位人員形成對立情緒，原則性有余而靈活性不足。

　　(六)批判心態(tài)

　　對待任何被審計事項，總是以批判眼光看待?？傉J為不真實、不合法；總認為被審計人員在欺騙，沒有提供全部真實資料。

　　(七)放松心態(tài)

　　審計取證結束，問題已經(jīng)查清，大功已經(jīng)告成。不考慮審計結論的溝通，不考慮審計報告的寫作和處理意見的提交。萬事大吉，徹底放松。 

　　(八)恐懼心態(tài)

　　由于審計項目給審計人員自身帶來的人身安全、職位升遷、人際關系等方面的影響而產(chǎn)生恐懼。

　　(九)憂慮心態(tài)

　　對待查出的問題，能認真分析單位組織存在的風險，憂慮重重，責任心強，先天下之憂，考慮深層次的體制、機制與制度問題。

　　審計人員應該及時掌握被審計人員的心態(tài)，并適時調整自己的心態(tài)，運用恰當?shù)膶徲嫹椒ㄗ龊脤徲嫻ぷ?。