摘要：會(huì)計(jì)信息能否最大程度上滿足信息使用者的要求，主要取決于提供的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量受多種因素影響，本文從會(huì)計(jì)目標(biāo)入手，在研究比較國(guó)外關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)的現(xiàn)實(shí)環(huán)境，提出我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的構(gòu)建建議。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)目標(biāo) 會(huì)計(jì)信息 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征

　　會(huì)計(jì)信息是人們進(jìn)行各種經(jīng)濟(jì)決策的重要依據(jù)，其質(zhì)量的高低，直接影響到?jīng)Q策的水平。我國(guó)財(cái)政部在2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中，明確提出了會(huì)計(jì)信息的客觀性、相關(guān)性、明晰性等八項(xiàng)質(zhì)量要求。這些質(zhì)量要求，既充分借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也保留了我國(guó)原有會(huì)計(jì)制度的一些規(guī)定。但尚未提出完整的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系。因此，有必要結(jié)合我國(guó)的現(xiàn)實(shí)環(huán)境，探討如何進(jìn)一步構(gòu)建我國(guó)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系。

　　一、會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征

　　(一)會(huì)計(jì)目標(biāo)。會(huì)計(jì)目標(biāo)，是從事會(huì)計(jì)活動(dòng)預(yù)期所要達(dá)到的境地或結(jié)果。自20世紀(jì)70年代以來，西方規(guī)范學(xué)派關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究，形成了兩個(gè)具有代表性的觀點(diǎn)，即：受托責(zé)任觀和決策有用觀。前者認(rèn)為：會(huì)計(jì)目標(biāo)是向資源的提供者報(bào)告資源受托管理的情況，應(yīng)以歷史的、客觀的信息為主，強(qiáng)調(diào)可靠性；后者則認(rèn)為：會(huì)計(jì)是向信息的使用者提供對(duì)決策有用的信息，因此，更強(qiáng)調(diào)信息的相關(guān)性和有用性。一般認(rèn)為，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)采用的是決策有用觀，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASB)采用的是受托責(zé)任觀和決策有用觀。我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中，對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)定義為：向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。這一會(huì)計(jì)目標(biāo)傾向于以受托責(zé)任觀為基礎(chǔ)，兼顧決策有用觀，是受托責(zé)任觀和決策有用觀的融合。

　　(二)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征是會(huì)計(jì)信息所應(yīng)達(dá)到或應(yīng)滿足的基本質(zhì)量要求，是會(huì)計(jì)系統(tǒng)為達(dá)到會(huì)計(jì)目標(biāo)而對(duì)會(huì)計(jì)信息的定性約束，也是會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)選擇所追求的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。與普通產(chǎn)品不同，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量很難通過技術(shù)手段進(jìn)行量化，人們常用是否真實(shí)、是否可靠、是否相關(guān)等標(biāo)準(zhǔn)作為判斷會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低。

　　(三)會(huì)計(jì)目標(biāo)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的關(guān)系。會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征與會(huì)計(jì)目標(biāo)存在著內(nèi)在的邏輯關(guān)系。一般認(rèn)為，會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)包括并決定會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征，而會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征反過來維護(hù)或服務(wù)于會(huì)計(jì)目標(biāo)，為實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)發(fā)揮重要作用，即具備高質(zhì)量特征的會(huì)計(jì)信息能促使目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。如FASB明確提出：會(huì)計(jì)目標(biāo)是提供決策有用的會(huì)計(jì)信息，將決策有用性置于最高層次，這就決定了會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備的兩種主要質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)——相關(guān)性和可靠性。

　　二、國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的比較

　　(一)國(guó)外關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的研究狀況。國(guó)外對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的研究起步較早，開始于20世紀(jì)七、八十年代的美國(guó)。此后，國(guó)際會(huì)計(jì)組織、英國(guó)、加拿大、澳大利亞、韓國(guó)等都在美國(guó)的影響下，建立了自己的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，明確提出了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系。下面，以美國(guó)、英國(guó)、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究加以分析。

　　1.美國(guó)。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)首次將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征與會(huì)計(jì)目標(biāo)聯(lián)系起來研究，此后美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)也進(jìn)行了相關(guān)研究，但是均未提出完整的框架體系。直到1980年，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)發(fā)布了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第2號(hào)(SFACNO.2)，首次提出了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的框架圖，如圖1所示：

　　2.IASC(國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì))。IASC于1989年發(fā)布的《關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中指出，會(huì)計(jì)信息四項(xiàng)主要質(zhì)量特征是：可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性。并歸類為主要特征、次要特征等不同層次。

　　3.英國(guó)。英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)在其1999年公布的《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》中，將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征主要分為三大部分，即：與會(huì)計(jì)信息內(nèi)容有關(guān)的質(zhì)量，與報(bào)表表述有關(guān)的質(zhì)量，對(duì)信息質(zhì)量的約束。各部分又由不同的質(zhì)量特征組成，其關(guān)系表示為圖2所示：

　　(三)研究成果的比較綜述。將上述幾個(gè)國(guó)家和國(guó)際組織的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征加以比較不難發(fā)現(xiàn)，F(xiàn)ASB、IASC、ASB對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求比較接近，都是在財(cái)務(wù)報(bào)告框架中進(jìn)行了系統(tǒng)的分析，將會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征構(gòu)建為一個(gè)多層次的體系，在一定程度上體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息使用者、會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征之間的關(guān)系。在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系中，三者都將相關(guān)性和可靠性作為其主要的質(zhì)量特征，并且考慮了成本效益原則，即以“利益大于成本”作為普遍約束條件。我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求是并行列示的，沒有區(qū)分主要特征與次要特征，也沒有形成完整的體系。

　　但是，上述對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的研究中，存在一個(gè)共同問題，都沒有包括會(huì)計(jì)信息的透明度、公允性等特征。事實(shí)上，會(huì)計(jì)信息的透明度、公允性是直接影響信息使用者決策的。1997年初東南亞金融危機(jī)爆發(fā)后，許多國(guó)際性組織在分析其原因時(shí)，將東南亞國(guó)家不透明的會(huì)計(jì)信息歸為經(jīng)濟(jì)危機(jī)爆發(fā)的原因之一。因此，從使用者的角度出發(fā)，增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告透明度應(yīng)成為高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的一個(gè)重要特征。

　　三、建立我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的設(shè)想

　　(一)我國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境。我國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境不同于西方發(fā)達(dá)國(guó)家，因此對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的選擇也有差異。如美國(guó)資本市場(chǎng)高度發(fā)達(dá)，股權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，股份由眾多投資者擁有，公司由專業(yè)經(jīng)理人員管理，加以活躍的接管市場(chǎng)和經(jīng)理市場(chǎng)，形成了強(qiáng)大的會(huì)計(jì)信息使用群體，其會(huì)計(jì)信息強(qiáng)調(diào)對(duì)外部使用者的決策有用。而現(xiàn)階段，我國(guó)證券市場(chǎng)仍不夠完善，股權(quán)主要由國(guó)家和法人控制，會(huì)計(jì)信息失真問題依然嚴(yán)重。因此，筆者認(rèn)為，應(yīng)以客觀真實(shí)作為基本的質(zhì)量要求，并提高會(huì)計(jì)信息的透明度。

　　(二)對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系的說明。會(huì)計(jì)信息內(nèi)容的質(zhì)量特征，我國(guó)仍要堅(jiān)持真實(shí)有用，即在講究客觀性的基礎(chǔ)上，兼顧相關(guān)性。這里，客觀性比真實(shí)性具有更廣泛的內(nèi)涵，包括了真實(shí)、可靠、可驗(yàn)證等含義。至于相關(guān)性特征，可以借鑒FASB的解釋，不再詳細(xì)闡述。在客觀性和相關(guān)性的關(guān)系上，不能將二者對(duì)立，相反，只有建立在客觀公正的基礎(chǔ)上的會(huì)計(jì)信息才更具有相關(guān)性。將可比性、謹(jǐn)慎性、實(shí)質(zhì)重于形式作為輔助的質(zhì)量特征，對(duì)主要質(zhì)量特征加以補(bǔ)充，共同支撐會(huì)計(jì)信息的真實(shí)有用性。

　　會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量特征，主要強(qiáng)調(diào)信息的透明度。高透明度意味著能夠“透過現(xiàn)象看本質(zhì)”，即根據(jù)企業(yè)所提供的信息，使用者能準(zhǔn)確了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及風(fēng)險(xiǎn)程度等�，F(xiàn)實(shí)中，經(jīng)營(yíng)者粉飾報(bào)表，提供虛假會(huì)計(jì)信息的行為屢禁不止，嚴(yán)重?fù)p害了信息使用者的利益。因此，對(duì)使用者來說，信息的透明性具有重要的意義，透明性特征實(shí)質(zhì)上強(qiáng)調(diào)了企業(yè)對(duì)外部信息使用者的誠(chéng)信程度。當(dāng)然，信息披露的透明度也是一個(gè)綜合的質(zhì)量指標(biāo)，又包含了充分披露、可比性、易于理解等內(nèi)容。

　　最后，將重要性作為承認(rèn)信息質(zhì)量的起端，即只有符合重要性的項(xiàng)目才需考慮其質(zhì)量特征。所謂重要性，是一項(xiàng)會(huì)計(jì)信息被遺漏或錯(cuò)誤表達(dá)時(shí)，可能影響依賴該信息的人所做出的判斷，換言之，該信息的重要性足以影響決策。

　　當(dāng)然，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的討論不是一成不變的，從長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度考慮，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，國(guó)企改革不斷深化，資本市場(chǎng)逐步健全，投資者素質(zhì)不斷提高，我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)目標(biāo)將發(fā)生變化，由此引起會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征體系也將隨之改變。因此，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征體系的構(gòu)建是一個(gè)不斷完善的過程。

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