摘要：遺產(chǎn)稅是以財(cái)產(chǎn)所有人死亡后遺留的財(cái)產(chǎn)為課稅對(duì)象課征的一種稅，贈(zèng)與稅是對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者生前贈(zèng)與他人的財(cái)產(chǎn)課征的稅收。遺產(chǎn)稅是主要稅種，贈(zèng)與稅是作為遺產(chǎn)稅的補(bǔ)充稅種征收的。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的效應(yīng)主要包括它的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)、財(cái)政效應(yīng)和社會(huì)效應(yīng)。

　　遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅，是世界許多國(guó)家普遍開征的稅種，也是一個(gè)歷史悠久的稅種。遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅作為財(cái)產(chǎn)課稅體系中的重要分支，在現(xiàn)實(shí)生活中對(duì)平均社會(huì)財(cái)富、調(diào)節(jié)收入分配、抑制社會(huì)浪費(fèi)、促進(jìn)生產(chǎn)投資等方面，起著積極的作用。目前，世界上有100多個(gè)國(guó)家和地區(qū)征收遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅，但是我國(guó)卻一直未立法開征，因?yàn)樵诠兄频拇蟊尘跋?，人們沒有多少收入，更沒有多少遺產(chǎn)。改革開放以來，隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)、快速、健康發(fā)展，黨的富民政策的深入人心，一部分地區(qū)和一部分人率先富了起來，在先富起來的群體中，財(cái)產(chǎn)擁有量達(dá)億元以上者已不是個(gè)別人，已經(jīng)出現(xiàn)了一部分居民與另一部分居民收入和財(cái)富差距過于懸殊的問題，這說明目前在我國(guó)開征遺產(chǎn)稅不僅具備了條件更有其必要性。黨的十五大也已經(jīng)把開征遺產(chǎn)稅作為調(diào)節(jié)分配的一項(xiàng)戰(zhàn)略性措施規(guī)定下來。本文擬對(duì)我國(guó)即將開征的遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的效應(yīng)作些簡(jiǎn)要分析。

　　遺產(chǎn)稅是以財(cái)產(chǎn)所有人死亡后遺留的財(cái)產(chǎn)為課稅對(duì)象課征的一種稅，“死亡”是征收遺產(chǎn)稅的前提條件。遺產(chǎn)稅的征稅制度，按納稅人和課稅對(duì)象的不同，大致分為三種：即總遺產(chǎn)稅制、分遺產(chǎn)稅制、混合遺產(chǎn)稅制。總遺產(chǎn)稅制是指只對(duì)死者的遺產(chǎn)總額征稅，而不管遺產(chǎn)的繼承情況和遺產(chǎn)將作何種方式分配，它的特點(diǎn)是“先稅后分”，英國(guó)、美國(guó)遺產(chǎn)稅制即屬這一類。分遺產(chǎn)稅制是根據(jù)繼承人與死者之間關(guān)系的親疏以及繼承財(cái)產(chǎn)的多少，就繼承人在被繼承人死亡后所繼承或分得的遺產(chǎn)份額課征的制度，它的特點(diǎn)是“先分后稅”，法國(guó)、德國(guó)等采用此種稅制?；旌线z產(chǎn)稅制是指先按總遺產(chǎn)稅制辦法征稅，然后再根據(jù)繼承人分得的遺產(chǎn)情況，如果分得的遺產(chǎn)超過一定限額，則按分遺產(chǎn)稅制再征一道遺產(chǎn)稅，它的特點(diǎn)是“先稅后分再稅”，采取混合遺產(chǎn)稅制的國(guó)家有加拿大、意大利等。

　　贈(zèng)與稅是對(duì)財(cái)產(chǎn)所有者生前贈(zèng)與他人的財(cái)產(chǎn)課征的稅收。為了防止被繼承人生前通過大量贈(zèng)與而逃避遺產(chǎn)稅，大多數(shù)征收遺產(chǎn)稅的國(guó)家都同時(shí)征收贈(zèng)與稅 （但加納算是個(gè)特例，不征收遺產(chǎn)稅，卻征收贈(zèng)與稅） .遺產(chǎn)稅是主要稅種，贈(zèng)與稅是作為遺產(chǎn)稅的補(bǔ)充稅種征收的。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的效應(yīng)主要包括它的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)、財(cái)政效應(yīng)和社會(huì)效應(yīng)。

　　一、遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)分析

　　遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，主要表現(xiàn)為對(duì)社會(huì)資源配置的影響。任何稅種的征收，都會(huì)對(duì)社會(huì)資源配置產(chǎn)生影響，遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅也不例外，主要表現(xiàn)在以下幾方面：

　　1.對(duì)資產(chǎn)構(gòu)成的影響

　　遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的課稅對(duì)象分別是被繼承人死亡后遺留的財(cái)產(chǎn)和生前贈(zèng)與他人的財(cái)產(chǎn)，這些財(cái)產(chǎn)既包括有形資產(chǎn)也包括一些無形資產(chǎn)；既包括動(dòng)產(chǎn)，也包括不動(dòng)產(chǎn)及其他具有財(cái)產(chǎn)價(jià)值的權(quán)利。也就是說，這些財(cái)產(chǎn)可以以不同的資產(chǎn)形態(tài)出現(xiàn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器設(shè)備、現(xiàn)金、銀行存款、股票、金銀珠寶等。政府課征遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅，必對(duì)資產(chǎn)構(gòu)成產(chǎn)生影響。

　　（1）從資產(chǎn)的流動(dòng)性來說，為了便于納稅人繳納遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅，被繼承人生前積累財(cái)產(chǎn)和贈(zèng)與財(cái)產(chǎn)時(shí)，必然要考慮資產(chǎn)的流動(dòng)性。顯然以持有流動(dòng)性較高的資產(chǎn)為好，因?yàn)槿绻z產(chǎn)的大部分是以股票證券等流動(dòng)性稍差的資產(chǎn)和以房地產(chǎn)等流動(dòng)性較差的方式持有，為納遺產(chǎn)稅又必須在被繼承人死亡時(shí)即出售，因資產(chǎn)流動(dòng)性較差，變現(xiàn)時(shí)成本較高，常會(huì)導(dǎo)致重大的損失，這就促使人們考慮其可能遺留的財(cái)產(chǎn)結(jié)構(gòu)，持有足夠的流動(dòng)性資產(chǎn)，可支付稅款。因此，遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的征收，就可能影響流動(dòng)性資產(chǎn)和非流動(dòng)性資產(chǎn)的相對(duì)價(jià)格，從而對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的資源配置有較大的影響，使擁有流動(dòng)性資產(chǎn)較多的產(chǎn)業(yè)發(fā)展較快，另一方面，由于對(duì)資產(chǎn)流動(dòng)性的需要，還會(huì)出現(xiàn)企業(yè)之間的兼并，從而又影響社會(huì)資源配置。假如遺留的財(cái)產(chǎn)是家族公司股票，被繼承人死亡后持有人急于變現(xiàn)，常會(huì)將其售賣給實(shí)力雄厚的大公司，這樣使得公司的股東結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，大公司通過收購股票兼并了小公司，這樣也會(huì)對(duì)社會(huì)資源的重新配置產(chǎn)生影響。

　?。?）從資產(chǎn)的形態(tài)來看，資產(chǎn)包括有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，也包括動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。由于動(dòng)產(chǎn)尤其是無形動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)移方便，最難查實(shí)，容易隱匿不報(bào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在征管技術(shù)和手段落后的情況下，難以就其真實(shí)情況課稅，這一部分資產(chǎn)往往形成稅額與財(cái)產(chǎn)的數(shù)額不相匹配。對(duì)于不誠(chéng)實(shí)和納稅意識(shí)淡薄的被繼承人來說，為了便于子孫后代的逃避稅收，被繼承人生前就會(huì)考慮其資產(chǎn)的持有形態(tài)，從而對(duì)社會(huì)資源的配置產(chǎn)生影響。

　　2.對(duì)工作和閑暇選擇的影響

　　工作與閑暇的選擇是社會(huì)的基本選擇。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的開征，與個(gè)人所得稅一樣，也會(huì)因?yàn)槎愂盏氖杖胄?yīng)和替代效應(yīng)而對(duì)工作和閑暇的選擇產(chǎn)生影響，但這種影響要小于所得稅。稅收的收入效應(yīng)是指由于對(duì)納稅人征稅，減少納稅人可支配收入而產(chǎn)生的效應(yīng)，這種效應(yīng)被認(rèn)為具有激勵(lì)的效果。稅收的替代效應(yīng)是指由于征稅，改變了一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)另一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的機(jī)會(huì)成本而產(chǎn)生的效應(yīng)，這種效應(yīng)被認(rèn)為具有反激勵(lì)效果。對(duì)遺產(chǎn)與贈(zèng)與所得征稅，產(chǎn)生的收入效應(yīng)是指由于征稅使得遺產(chǎn)凈額減少，為了留給子孫后代同樣數(shù)額的財(cái)富，人們必須減少閑暇，更加努力工作以掙取更多財(cái)產(chǎn)來彌補(bǔ)征稅失去的收入。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的替代效應(yīng)是指征稅后的遺產(chǎn)凈額將會(huì)減少，即閑暇的機(jī)會(huì)成本降低，閑暇相對(duì)便宜了。人們必然趨向于減少工作，增加閑暇，而且由于遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅多采用累進(jìn)稅率，比之比例稅率會(huì)產(chǎn)生更大的替代效應(yīng)。由于這兩種效應(yīng)是處于相反方向，彼此之間會(huì)有部分抵銷，最終是純收入效應(yīng)還是純替代效應(yīng)要因人而異，取決于個(gè)人的偏好。

　　3.對(duì)消費(fèi)和投資的影響

　　遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的開征，也會(huì)對(duì)人們的消費(fèi)和投資選擇產(chǎn)生影響。由于課征遺產(chǎn)稅而降低了消費(fèi)的成本，這種替代效應(yīng)降低了人們的儲(chǔ)蓄傾向，促使人們?yōu)闇p輕稅負(fù)而多消費(fèi)或浪費(fèi)，這必然會(huì)影響資本的形成和積累，從而減少投資不利于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，而且財(cái)富的數(shù)額越大，課征稅額越多，對(duì)儲(chǔ)蓄的抑制作用更強(qiáng)，替代效應(yīng)更大。稅收的收入效應(yīng)又使人們?yōu)榱肆艚o子孫后代更多的財(cái)富，生前必須大量?jī)?chǔ)蓄，以積累因課征遺產(chǎn)稅而減少的財(cái)富，這種效應(yīng)又會(huì)鼓勵(lì)人們?cè)黾觾?chǔ)蓄，減少消費(fèi)。最終是純收入效應(yīng)還是純替代效應(yīng)也要因人而異，取決于個(gè)人的偏好。而且征收遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅對(duì)消費(fèi)與投資的實(shí)際影響，可能要小于所得稅，因?yàn)樗枚愂怯绊懠{稅人的當(dāng)期所得，而遺產(chǎn)稅是身后之事，大多由財(cái)產(chǎn)受益人繳納，不必由積累財(cái)產(chǎn)者去考慮，因此對(duì)消費(fèi)和投資的影響要小于所得稅。開征遺產(chǎn)稅還有助于改變中國(guó)人的傳統(tǒng)消費(fèi)觀念，對(duì)很多人來說，攢錢、置業(yè)、多留遺產(chǎn)仍是根深蒂固的觀念，這種想法讓人勒緊褲腰帶，盡量減少不必要的消費(fèi)，拼命攢錢。而遺產(chǎn)稅就是向傳統(tǒng)的斂財(cái)觀念挑戰(zhàn)，它的征收將促使人們放棄過度積累，把手中的資產(chǎn)盡可能地投入消費(fèi)，刺激即期消費(fèi)，減少遺產(chǎn)，培養(yǎng)一種健康自然的消費(fèi)觀念。

　　二、遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的財(cái)政效應(yīng)分析

　　遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的財(cái)政效應(yīng)主要表現(xiàn)為對(duì)財(cái)政收入的影響。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅作為財(cái)產(chǎn)課稅體系中的重要分支，具有籌集財(cái)政收入的作用是不言而喻的，即使現(xiàn)今，各國(guó)地方政府的主要收入來源仍是財(cái)產(chǎn)課稅，但伴隨著財(cái)產(chǎn)稅從主體稅種蛻變?yōu)檩o助稅種，遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅籌集資金的作用已經(jīng)非常有限，遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的財(cái)政收入效應(yīng)逐漸弱化。比如，美國(guó)1985年的遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅收入為56億美元，約占全部稅收收入的0.7%，在1990年的聯(lián)邦預(yù)算中，兩項(xiàng)稅收為93億美元，僅為財(cái)政收入總額的0.9%.再比如德國(guó)，1997年、1998年、1999年遺產(chǎn)稅收入分別占總稅收收入的0.51%、0.58%、0.67%.在多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家，遺產(chǎn)稅收入占總稅收收入的1%左右。假如中國(guó)開征初期遺產(chǎn)稅的比例能占到0.5％，那么遺產(chǎn)稅的一年征收額大約有50億人民幣。50億當(dāng)然具有提高財(cái)政收入的意義，但征收遺產(chǎn)稅絕不會(huì)成為增加國(guó)家財(cái)政收入的重要手段，開征遺產(chǎn)稅更加積極的意義將體現(xiàn)在縮小社會(huì)貧富差距，使社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活達(dá)到相對(duì)平衡。

　　遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的財(cái)政收入效應(yīng)弱化的原因很多，一是由于所得稅系和流轉(zhuǎn)稅系的主體稅種的加強(qiáng)。特別是在現(xiàn)代資本主義國(guó)家，由于所得稅富有彈性，成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的自動(dòng)穩(wěn)定器，且較好地貫徹了稅收量能負(fù)擔(dān)的公平原則而成為主體稅種，所得稅占稅收收入的比重越來越大，而財(cái)產(chǎn)課稅由于其彈性較弱，不能適應(yīng)財(cái)政需要的變化而及時(shí)籌集收入；二是由于征收工作具有偶發(fā)性、一次性特點(diǎn)，且征收面較窄，即使發(fā)達(dá)國(guó)家，課稅人數(shù)也僅占死亡人數(shù)的1%－6%.如美國(guó)每年去世的人中只有2%的人需要付遺產(chǎn)稅，在日本，也只有5％的死亡者才需要交遺產(chǎn)稅，而我國(guó)是發(fā)展中國(guó)家，富人少，窮人多，最終要交納遺產(chǎn)稅的可能只占到死亡人口的1％至2％。這是一個(gè)非常小的比例，只涉及那些位于社會(huì)收入金字塔塔頂?shù)娜巳海蝗沁z產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅存在著嚴(yán)重的逃避稅問題，致使其聚財(cái)功能更加削弱。美國(guó)學(xué)者塞力格曼認(rèn)為財(cái)產(chǎn)課稅的最大缺點(diǎn)就在于此。由于逃避稅嚴(yán)重又缺乏有效的制止和防范手段，客觀上對(duì)逃稅等違法行為起著鼓勵(lì)作用，故塞力格曼稱這種課稅制度為“逃稅與欺詐的學(xué)?！?。政府課征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅時(shí)人們往往利用對(duì)配偶遺贈(zèng)的處理、財(cái)產(chǎn)信托、虛假性慈善捐贈(zèng)、隱匿動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)等方式逃避遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅，使其實(shí)際征收率大大低于名義稅率，實(shí)際收到的稅額遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于應(yīng)納稅額，從而削弱了該稅的聚財(cái)效應(yīng)。以制度完備、征管嚴(yán)密而著稱的美國(guó)，其遺產(chǎn)稅只能征到相當(dāng)于應(yīng)稅收入的10%；四是征稅難度大，征稅投入力量相對(duì)較多。目前，日本全國(guó)從事遺產(chǎn)稅的職員占全部職員的7%，征稅成本相對(duì)較高。

　　三、遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的社會(huì)效應(yīng)分析

　　遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅開征的社會(huì)效應(yīng)主要表現(xiàn)為對(duì)公平社會(huì)財(cái)富分配、增強(qiáng)社會(huì)公益意識(shí)等方面的影響。

　　1.對(duì)公平社會(huì)財(cái)富分配的影響。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的課稅依據(jù)之一的“均富說”。就是設(shè)想運(yùn)用此稅將少數(shù)人過于集中的財(cái)富收歸國(guó)有，然后再通過轉(zhuǎn)移支付制度等重新分配，限制了社會(huì)財(cái)富向少數(shù)人集中，均平社會(huì)財(cái)富分配。并且由于遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率，稅率較高，且設(shè)起征點(diǎn)，使該稅成為對(duì)富人征收的稅種，則對(duì)公平社會(huì)財(cái)富分配的效應(yīng)更大?，F(xiàn)代各國(guó)先后開征此稅正是看重了它的均平社會(huì)財(cái)富的作用。

　　通過開征遺產(chǎn)稅來調(diào)節(jié)社會(huì)分配不公，必須具備二個(gè)前提：一是社會(huì)財(cái)富確實(shí)大部分集中于少數(shù)人手中，貧富嚴(yán)重不均；二是遺產(chǎn)稅的開征能兼顧公平與效率，即在公平社會(huì)財(cái)富分配的同時(shí)不至于造成過高的效率損失。事實(shí)上，遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅由于財(cái)產(chǎn)難以核查、難以估價(jià)、納稅人逃避稅嚴(yán)重、稅務(wù)機(jī)關(guān)課稅成本的加大等因素的存在使得遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅對(duì)公平社會(huì)財(cái)富分配的實(shí)際效果低于理論預(yù)期。

　　2.有利于增強(qiáng)人們的法制觀點(diǎn)，鼓勵(lì)勤勞致富，限制不勞而獲，促進(jìn)社會(huì)穩(wěn)定。遺產(chǎn)繼承和財(cái)產(chǎn)的贈(zèng)與獲得，被認(rèn)為是一種典型的“不勞而獲”的行為，國(guó)家通過征稅將被繼承人的一部分遺產(chǎn)收歸國(guó)家所有，從而在一定程度上和一定范圍內(nèi)制約和限制這些財(cái)產(chǎn)代代相傳地積聚于少數(shù)人手中，間接鼓勵(lì)人們通過正當(dāng)勞動(dòng)提高生活水平，不依賴遺產(chǎn)過寄生生活。這對(duì)鼓勵(lì)勤勞致富，限制不勞而獲，促進(jìn)社會(huì)的穩(wěn)定具有積極的作用。

　　3.有利于增強(qiáng)人們的社會(huì)公共意識(shí)，促進(jìn)社會(huì)公益事業(yè)的發(fā)展。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的開征，使得有錢人面臨兩個(gè)選擇：一是交遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅；二是捐給社會(huì)公益事業(yè)。由于遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅有對(duì)捐贈(zèng)的扣除，促使人們關(guān)心社會(huì)公益事業(yè)，這不但對(duì)利無損而且對(duì)名有益。美國(guó)的鋼鐵大王卡內(nèi)基認(rèn)為，人們之所以積極聚財(cái)，并不是要傳給其子孫，而是為了顯示他們能成功的本領(lǐng)，越是成功的人士，越想通過捐贈(zèng)等善事來維護(hù)自己的良好的社會(huì)形象。如全球首富比爾。蓋茨去年宣布將他們兩個(gè)孩子的遺產(chǎn)繼承金額限制在1億美元以內(nèi)，而將剩余的大約可達(dá)1千億美元的財(cái)富全部捐贈(zèng)給慈善機(jī)構(gòu)和社會(huì)福利事業(yè)。

　　4.讓年輕人學(xué)會(huì)自立，從而有利于社會(huì)進(jìn)步。通過遺產(chǎn)的繼承，高收入者將其財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)給了后代，使其后代不勞而獲而獲取了巨額的遺產(chǎn)，不少人在獲得大筆遺產(chǎn)后便大肆揮霍，甚至墮落成放蕩不羈、紙醉金迷和被社會(huì)拋棄的寄生蟲，所以卡內(nèi)基認(rèn)為“巨額的遺產(chǎn)對(duì)于繼承人不但不能給予他幸福，而且實(shí)在是一種禍根”，他認(rèn)為“繳納遺產(chǎn)稅是一個(gè)有錢人的責(zé)任”。遺產(chǎn)稅有助于減少紈绔子弟，在西方，有“三代以上無富翁”的俗語。遺產(chǎn)稅會(huì)讓年輕人學(xué)會(huì)自立，不要躺在父輩的財(cái)富上坐吃山空。它告誡人們，留給孩子錢財(cái)是無用的，留給孩子真才實(shí)學(xué)和謀生的本領(lǐng)才是最重要的。因此，蓋茨同當(dāng)今世界的許多富人一樣遵循“再富也不能富孩子”的教育原則，寧愿將錢捐獻(xiàn)給社會(huì)也不愿多給一分錢讓孩子去揮霍。遺產(chǎn)稅贈(zèng)與稅的開征可以促使年輕的一代學(xué)會(huì)自力更生，自立自強(qiáng)，從而推動(dòng)社會(huì)進(jìn)步。