內容提要：傳統(tǒng)的對農業(yè)、農民單獨設置的農業(yè)稅體系，不僅誘發(fā)了農民負擔沉重，城鄉(xiāng)之間、地區(qū)之間居民負擔嚴重不公，農業(yè)生產效率低下等一系列問題，而且也不利于與國際稅制接軌，致使我國農業(yè)在激烈的國際稅收競爭中的地位無法得到保障。因此，面對入世后中國農業(yè)向國際市場開放的挑戰(zhàn)，應把農業(yè)稅制改革與WTO規(guī)則聯系起來，取消專門面向農業(yè)和農民的稅費，走國際通行的城鄉(xiāng)一體、以增值稅為主、多稅種并存的道路。

　　關鍵詞： 農業(yè)稅制  經濟全球化  城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制

　　近年來很多學者對如何根據WTO規(guī)則消除我國稅收體制上業(yè)已存在的內外有別、不同地區(qū)有別、不同所有制有別等不合理現象，建立一個有利于市場經營主體公平、規(guī)范的稅收環(huán)境這一問題予以了較多的關注和研究。然而，筆者卻注意到這樣一個現象，在社會各界都在呼吁稅收環(huán)境需要公平、規(guī)范的呼聲中，人們似乎忽略了同樣作為市場主體并且占我國人口3/4的農民，在稅賦上一直未能享受“國民待遇”這一現實。目前，我國每年征收的農業(yè)稅費約1200億元，這種專門面向農業(yè)和農民征收并致使農民負擔沉重的稅費，在WTO成員國中只有我國一例。雖然近幾年來，政府及理論界也在探索減輕農民負擔的各種舉措，如農村稅費改革試點方案等，但是，這些方案的改革思路仍局限在農村稅費制度之內，其目標無非是追求鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府與農民之間的公平合理分配，至于農村居民與城市居民之間存在多年的稅負不公、我國農民與WTO其他成員國農民之間稅收待遇的差異問題，不但現行改革方案未能根本觸及，而且理論界對此也是問者寥寥。筆者認為，我國農民負擔沉重的根本原因，在于我國一直以來實行的城鄉(xiāng)有別的二元稅制結構。農業(yè)稅制問題不僅僅是鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府與農民的利益分配問題，更重要的是國家與農民之間、城市居民與農村居民之間的利益分配問題。同時，在世界上許多國家已普遍采用稅收競爭政策杠桿的今天，我國加入世界貿易組織，還意味著農業(yè)稅制問題還是一個我國與WTO其他成員國的利益分配問題。因此，本文認為，我國農業(yè)稅制的改革走向也即減輕農民負擔的治本之策，在于消除城鄉(xiāng)有別的二元稅制結構，調整傾向城市的國民收入分配政策。

　　一、WTO基本原則對我國農業(yè)稅制的挑戰(zhàn)及我國現行的城鄉(xiāng)二元稅制結構

　　眾所周知，《WTO協議》的基本原則有最惠國待遇原則，國民待遇原則，關稅減讓原則，反補貼、反傾銷原則，透明度原則，例外原則和發(fā)展中國家優(yōu)惠原則等。按照這樣的基本原則建立起來的貿易框架，顯然是一個鼓勵擴大開放和有序競爭的經濟貿易體制。由此可見，WTO對我們的影響，首先來自于它的運作機制和規(guī)則體系對我們固有觀念和習慣形成的沖擊；其次是在公平、公開和有序的基礎上，形成的產業(yè)或者產品競爭以及生產經營和管理體制的競爭。而這些影響就農業(yè)和農村經濟來看，其主要的承擔者是農民。因此，密切關注農民的利益和權益，利用WTO規(guī)則允許的政策措施，為農業(yè)發(fā)展創(chuàng)造一個良好的制度環(huán)境，提升農民在國際市場中的競爭力，是我國政府在今后相當長的一段時期內應致力解決的問題。

　　為農業(yè)創(chuàng)造良好的制度環(huán)境和提升農民競爭力，我們所要做的除了實行國際上多數國家普遍采用的“黃箱政策”和“綠箱政策”外，目前還迫切需要解決農業(yè)的稅費制度問題。綜觀世界上市場經濟國家的農業(yè)稅收制度，盡管形式各異，側重點多樣，但其基本的模式是相似的，這就是，農業(yè)與工業(yè)、農村與城市采用同一套稅制，也即對農業(yè)一般沒有單獨的稅制體系，而是與其他納稅對象一樣征收同樣的稅收。普遍的做法是在流轉稅方面對農產品征收增值稅，在所得稅方面對農業(yè)生產者征收個人所得稅，只是有時在稅率和減免稅方面與其他納稅對象有所不同而已。如比利時、西班牙、荷蘭、奧地利、德國、法國等國在把農業(yè)列入增值稅征稅范圍的同時，考慮到對農業(yè)征稅的困難程度及對農業(yè)生產的照顧，在制定農產品稅率和農產品減免稅措施時，都采取了較為寬厚的態(tài)度等等。值得一提的是，在對農民進行收費這一問題上，由于WTO成員國大多為市場經濟較為發(fā)達的國家，政府很少通過收費這樣一種不規(guī)范的分配方式來籌集資金。

　　與國際上通行的城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制體系不同，為了優(yōu)先發(fā)展重工業(yè)，我國從20世紀50年代起就實行以城市征收制度為一元，以農村征收制度為另一元的城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結構。多年以來，城市工商稅制根據不同時期經濟發(fā)展的需要進行了多次改革，農村征收制度雖作了一些調整，但其性質仍未作根本改變。我國現行對農業(yè)農村居民單獨征收的稅種有農業(yè)稅、農業(yè)特產稅（為農業(yè)稅的組成部分，不是獨立稅種）和屠宰稅。此外農民的顯性負擔還有三項村提留（即公積金、公益金、管理費）和五項鄉(xiāng)統(tǒng)籌（即鄉(xiāng)村教育費、計劃生育費、民兵訓練費、鄉(xiāng)村道路建設費、優(yōu)撫費），以及勞務（義務工、勞動積累工）和各種社會負擔（收費、集資、攤派、罰款等）。值得一提的是，目前正在全國各地試點的農村稅費改革，雖然取消了屠宰稅、“三提五統(tǒng)”、勞務及各種集資攤派，在一定程度上減輕了農民的負擔，理順了鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府和農民的分配關系，但是城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結構的基本格局并沒有絲毫改變，農村居民仍無法享受與城市居民同樣的稅收待遇。

　?、兕愃频那闆r還表現在繳農業(yè)特產稅的農民與繳增值稅的個體工商戶之間。城市小規(guī)模納稅人繳納增值稅除享受起征點照顧外，其稅款按照銷售額乘以6%或4%的征收率計算。而同樣是以銷售收入為計稅依據的農業(yè)特產稅除水產品、果用瓜、天然橡膠等少數特產品稅率為8%以外，多數特產品稅率均在10%以上，有的甚至高達31%.

　　二、城鄉(xiāng)二元稅制結構評述

　　城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結構在我國實現工業(yè)化過程中，提取農業(yè)剩余為工業(yè)提供資金積累發(fā)揮了積極的作用。但多年來巨額農業(yè)資源的流出，已造成農業(yè)本身自我積累能力十分脆弱，農業(yè)產業(yè)市場競爭能力非常低下，農民收入增長緩慢，農民負擔居高不下。農村稅費改革作為理順國家、集體、農民三者之間分配關系的一種嘗試，雖在減輕農民負擔問題上取得了暫時性的成果，但因其理論上、實踐上的不足而引發(fā)的一系列問題，已使許多人認識到我國農業(yè)稅的最大問題，已不是稅率高低、征收范圍大小的問題，而是這種稅制設計本身是否符合市場經濟的要求，以土地作為征稅對象是否公平和具有效率的問題。目前，我國的經濟發(fā)展已經到了工業(yè)化中期，市場經濟體制的基本框架也已建立起來，面臨著加入WTO后農業(yè)向國際市場開放的挑戰(zhàn)，經濟全球化程度的進一步加深，我國傳統(tǒng)的與世界稅制格格不入的二元稅制結構日益暴露出它的弊端與缺陷，并制約著我國經濟的發(fā)展。

　?。ㄒ唬┯绊懲鈬Y源和資本的流入，致使我國農業(yè)在國際稅收競爭中處于不利地位

　　稅收競爭是指一個國家或地區(qū)通過競相降低有效稅率或實施有關優(yōu)惠政策等途徑，以吸引其他國家和地區(qū)的財政資源流入本國或本地區(qū)的政府自利行為。由于經濟全球化進程打破了國家之間的經濟障礙，使得各國政府間為吸引流動性生產要素展開稅收競爭成為可能。目前，通過稅收競爭的手段，以改善本國企業(yè)的競爭力和吸引外來投資，已成為世界各國普遍采用的政策工具。

　　現階段，我國農業(yè)經濟效益低下，農業(yè)投入增長緩慢，農業(yè)基礎設施落后，農業(yè)抗御自然風險的能力脆弱，加入WTO以后農業(yè)更面臨著有史以來最嚴峻的考驗。在這種情況下，加大對農業(yè)的投入、提升農業(yè)在國際市場中的競爭力顯得尤為重要。近幾年，國家財政對農業(yè)的投資比例雖有所增加，但因財力所限，財政支農資金仍存在著嚴重不足。要改變目前農業(yè)投資來源單一、財政支農資金嚴重不足的局面，最有效的辦法就是要在制度層面上創(chuàng)造條件吸引外來資金和民間資金的投入。但我國目前以土地、人丁為基礎且城鄉(xiāng)稅負嚴重不公的農業(yè)稅制，卻無法融合于世界經濟一體化的國際稅收之中，不但挫傷了我國農民生產投資的積極性，而且會使外來資金望而卻步，長此以往，我國農業(yè)勢必在激烈的國際稅收競爭中處于不利地位。

　　（二）地區(qū)之間、城鄉(xiāng)之間稅收負擔嚴重不公，有違稅收公平和國民待遇原則

　　筆者認為，公平負擔和國民待遇不僅僅應包括工業(yè)企業(yè)之間的稅負公平、城市居民各階層之間的稅負公平、內外資企業(yè)之間的稅負公平及農民各階層之間的稅負公平，同樣也應包括各地區(qū)之間、城鄉(xiāng)之間的稅負公平。但目前我國城鄉(xiāng)隔絕的二元稅制結構，卻明顯與上述原則不符。

　　據統(tǒng)計，隨著市場經濟的發(fā)展，我國目前農民的生活消費和生產消費中的外購式消費已占到農民純收入的一半以上，按17%的增值稅率計算，農民已經承擔占到其純收入8.5%以上的增值稅稅負，當然，農民還須承擔其他稅負如消費稅等。加上現行分稅制把農業(yè)稅劃分為地方固定收入，一般留在縣鄉(xiāng)級財政，這就必然導致稅收收入的地區(qū)性差異。農民在消費非農產品中實際負擔的流轉稅大部分由生產和經銷商品的企業(yè)在其所在地繳納，絕大部分由大中城市的稅務部門獲得，農民所在地的鄉(xiāng)鎮(zhèn)不可能征收到這種稅收，縣級財政中能征收到的這種稅收的比重也比較少。特別是農業(yè)集中產區(qū)由于產業(yè)結構單一，非農產業(yè)提供財力支持非常有限，從事農業(yè)生產的農民就成為公共支出的主要提供者。為滿足日益增長的支出需要，許多鄉(xiāng)鎮(zhèn)出現了按人頭和地畝平攤稅款的現象，這不僅加重了農民的稅外負擔，也使得地區(qū)之間、城鄉(xiāng)之間稅收負擔嚴重不公。

　?。ㄈ?阻礙農村經濟發(fā)展，難以體現稅收的效率原則

　　現行農業(yè)稅收制度包括農村稅費改革試點方案的一個共同特點，就是把農業(yè)排除在增值稅征收范圍之外，這就意味著農業(yè)生產者投入到農產品生產加工過程中的外購工業(yè)品得不到扣除。隨著經濟的發(fā)展，科技的進步，農業(yè)有機構成比例的不斷提高，農業(yè)生產者負擔的增值稅勢必會越來越重。雖然現行增值稅對部分農業(yè)生產資料有一些減免稅措施，但這種舉措對一年四季在土里刨食且負擔沉重的農民來說無疑是杯水車薪，而且也增加了財政負擔和稅收征管的難度。由此必然引發(fā)兩種現象：一是農民虧本賤賣，“谷賤傷農”，結果是農民生產積極性遭到進一步挫傷，土地撂荒現象在所難免；二是農產品價格越來越高，直接影響我國農產品在國際市場上的競爭力，影響農業(yè)現代化進程。

　　稅率是稅收制度的核心。我國稅率的設計，主要是根據國家的經濟政策和財政需要、產品的盈利水平和我國生產力發(fā)展不平衡的現狀，以促進國民經濟協調發(fā)展為目標。但是，筆者認為，現行農業(yè)稅稅率難以擔此重任。稅費改革方案在沒有設置起征點或免征額的情況下，把農業(yè)稅稅率定為7%，農業(yè)稅附加定為20%，一正一附綜合稅率上限達8.4%，從目前全國各地的農產品成本收益狀況看，如此高的稅率很可能意味著要對成本征稅，傷及稅本，這不僅難以實現城鄉(xiāng)稅負的公平，而且也必然限制農業(yè)效率的發(fā)揮。

　　三、對我國農業(yè)稅制改革走向的建議

　　加入世界貿易組織，使得我國農業(yè)遇到了前所未有的挑戰(zhàn)，但也為徹底改革我國原始、落后，既不公平也缺乏效率的農業(yè)稅制提供了契機。筆者認為，今后我國的農稅制度既要充分符合WTO所反映的經濟全球化、市場化、工業(yè)化的趨勢，注意與國際稅制接軌，又要有利于優(yōu)化農村產業(yè)結構，提高我國農產品在國際市場中的競爭力；既要減輕農民負擔，給予農民“國民待遇”，又要兼顧到稅收制度實踐中的可操作性。此外，在調整農稅政策和改革農稅制度時，還應注意運用稅收競爭手段，吸引國外資金投資于我國農業(yè)生產及農業(yè)基礎設施的建設。為此，我國農業(yè)稅的改革走向應是：取消專門面向農業(yè)和農民的稅費，按照稅基廣、稅率低的原則，走國際通行的城鄉(xiāng)一體、以增值稅為主體稅種、其他多稅種并存的道路。

　　一是取消農業(yè)稅、農業(yè)特產稅、屠宰稅等專門針對農業(yè)和農民征收的各種傳統(tǒng)農業(yè)稅收，同時修改增值稅及個人所得稅稅法，將增值稅的征稅范圍延伸到農業(yè)生產領域，將農業(yè)生產所得比照個體工商戶生產經營所得計征個人所得稅，并實行定額征收。其好處在于：（1）改革后增值稅征收范圍擴大，增值稅的優(yōu)點能得以充分發(fā)揮；（2）城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制，不僅符合稅收公平的原則，也使得我國稅制與國際稅制進一步接軌，農業(yè)生產及投資的稅收環(huán)境將進一步得到改善，這對于提高農民的生產積極性及吸引外來資金對我國農業(yè)的投入必將起到積極的促進作用，我國農業(yè)弱勢產業(yè)的面貌將得到根本的改善。

　　考慮到對農民實行增值稅是否理想在很大程度上取決于生產單位的規(guī)模，我們可參考世界各國對農業(yè)征收增值稅的做法，對那些生產經營較為集中、且規(guī)模較大、具有較好的組織性和完整的財務管理制度的農業(yè)大戶如國有農場、農業(yè)種植、養(yǎng)殖大戶等采用較為規(guī)范的增值稅制度，實行13%的增值稅稅率；對那些僅擁有小片土地，生產規(guī)模較小的農戶可比照小規(guī)模納稅人采用6%或4%的征收率，并設置起征點，農產品銷售收入達不到起征點的免稅。針對目前農戶銷售較為分散的特點，由稅務部門直接征收較為困難，在實現城鄉(xiāng)統(tǒng)一稅制初期，可由財政部門核實各戶實收產量，減去起征點的數量，求出應有的商品量后依率計征。

　　二是改“城鎮(zhèn)土地使用稅”為“土地使用稅”，同時擴大其征收范圍，適當提高適用稅率。土地使用稅是國家向土地使用單位和個人就其使用的行為征收的一種稅。我國現行城鎮(zhèn)土地使用稅的征收范圍局限于城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)內的土地，致使農民及設在城鎮(zhèn)、工礦區(qū)以外的大量內外資企業(yè)無須繳納土地使用稅，這不僅造成國家財政收入的流失，也有違于稅收公平原則。因此，建議修改《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》及其他相應法規(guī)，新法規(guī)應規(guī)定凡是使用國家土地和集體土地的單位和個人都為土地使用稅的納稅人。同時為更好地發(fā)揮調節(jié)土地級差收入，提高土地使用效益的作用，土地使用稅的征收應區(qū)別農業(yè)用地和非農業(yè)用地、優(yōu)等地和劣等地及地區(qū)間經濟差別懸殊的情況實行地區(qū)差別稅額。農民所耕種的土地使用權歸集體所有，農業(yè)用地使用稅應歸為地方稅。

　　三是廢除“三提五統(tǒng)”、農村教育集資、義務工等各種名目繁多的非稅負擔，村級公共事業(yè)所需資金由村民大會自行決定，同時以法律的形式規(guī)定，農民除了繳納增值稅、個人所得稅、土地使用稅及其他少數相關的稅種以外，有權拒絕其他任何的負擔。

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