摘要：21世紀(jì)環(huán)境問(wèn)題將會(huì)更加突出，環(huán)境審計(jì)必將成為人們關(guān)注和呼喚的角色，我國(guó)未來(lái)的審計(jì)在繼續(xù)現(xiàn)代的財(cái)務(wù)審計(jì)之同時(shí)，應(yīng)當(dāng)努力配合環(huán)境保護(hù)的需要建立一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的環(huán)境審計(jì)系統(tǒng)。傳統(tǒng)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)要素包括審計(jì)概念、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)意義、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)技術(shù)。參照傳統(tǒng)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)要素，筆者試探討一下環(huán)境審計(jì)理論結(jié)構(gòu)要素的構(gòu)建。

　　關(guān)鍵詞：環(huán)境審計(jì)的概念；環(huán)境審計(jì)的意義；環(huán)境審計(jì)的目標(biāo)；環(huán)境審計(jì)的范圍和對(duì)象；環(huán)境審計(jì)依據(jù)的內(nèi)容

　　環(huán)境危機(jī)正在威脅全球。環(huán)境保護(hù)是人類為了保護(hù)其賴以生存的環(huán)境，合理開發(fā)利用自然資源，防治污染和其他公害，保障人類生存和發(fā)展的有意識(shí)活動(dòng)。近10年來(lái)，世界上許多國(guó)家在環(huán)境保護(hù)和治理的工作中，重視審計(jì)獨(dú)立監(jiān)督、評(píng)價(jià)職能的參與，尤其是國(guó)家審計(jì)職能參與環(huán)境保護(hù)和治理的工作。許多國(guó)家已成功地制定了相關(guān)的環(huán)境審計(jì)的法律、法規(guī)和審計(jì)規(guī)范，建立了相應(yīng)的環(huán)境審計(jì)部門，培養(yǎng)了許多專職環(huán)境審計(jì)人員。我國(guó)從20世紀(jì)80年代中期開始環(huán)境審計(jì)的試點(diǎn)，到目前為止，仍然處于起步階段，與西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比，有相當(dāng)大的差距，涉及的領(lǐng)域還基本在對(duì)環(huán)保資金的審計(jì)評(píng)價(jià)上。1994年9月，我國(guó)發(fā)表了《中國(guó)2l世紀(jì)議程———中國(guó)21世紀(jì)人口環(huán)境與發(fā)展》白皮書，提出了人口、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、資源和環(huán)境相協(xié)調(diào)，實(shí)行可持續(xù)發(fā)展的總體戰(zhàn)略。2000年6月5日我國(guó)公布了《1999年中國(guó)環(huán)境狀況公報(bào)》，在肯定成績(jī)的同時(shí)指出：“我國(guó)環(huán)境形勢(shì)仍然相當(dāng)嚴(yán)峻，生態(tài)惡化加劇的趨勢(shì)尚未得到有效遏止?！?000年11月6日，我國(guó)又頒布了《全國(guó)生態(tài)環(huán)境保護(hù)綱要》。我國(guó)未來(lái)的審計(jì)在繼續(xù)現(xiàn)代的財(cái)務(wù)審計(jì)的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)努力配合環(huán)境保護(hù)的需要建立一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的環(huán)境審計(jì)系統(tǒng)。

　　一、環(huán)境審計(jì)概念及分類

　　環(huán)境審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和民間審計(jì)組織，依法對(duì)政府和企事業(yè)單位的環(huán)境管理系統(tǒng)以及在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中產(chǎn)生的環(huán)境問(wèn)題和環(huán)境責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證。并且揭示環(huán)境和資源保護(hù)中存在的違法行為，促進(jìn)各級(jí)政府和企事業(yè)單位加強(qiáng)環(huán)境管理。根據(jù)環(huán)境審計(jì)的定義可以將其定位：對(duì)于政府審計(jì)而言，環(huán)境審計(jì)應(yīng)當(dāng)作為績(jī)效審計(jì)范圍的擴(kuò)大；對(duì)于內(nèi)部審計(jì)而言，它是經(jīng)營(yíng)審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展；對(duì)于民間審計(jì)而言，則表現(xiàn)為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)。因此，作者認(rèn)為我國(guó)環(huán)境審計(jì)系統(tǒng)應(yīng)包括政府環(huán)境審計(jì)、內(nèi)部環(huán)境審計(jì)和民間環(huán)境審計(jì)三個(gè)部分。

　　政府環(huán)境審計(jì)包括對(duì)各級(jí)政府環(huán)保資金的籌集、使用以及國(guó)家大型環(huán)保項(xiàng)目的審計(jì)和對(duì)政府的環(huán)保部門制定的環(huán)境規(guī)劃和政策是否符合環(huán)境保護(hù)法等有關(guān)法律、法規(guī)進(jìn)行監(jiān)督，并依據(jù)環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、污染物排放標(biāo)準(zhǔn)和環(huán)境保護(hù)基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)，審查政府環(huán)境規(guī)劃和政策執(zhí)行的結(jié)果和效果。

　　內(nèi)部環(huán)境審計(jì)是環(huán)境管理系統(tǒng)的一個(gè)組成部分，借此，管理部門可確定組織的環(huán)境管理系統(tǒng)在保證組織的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合有關(guān)規(guī)章和內(nèi)部政策的要求上是否充分。據(jù)此，我們可以把內(nèi)部環(huán)境審計(jì)分為環(huán)境法規(guī)執(zhí)行審計(jì)和環(huán)境管理系統(tǒng)審計(jì)。

　　民間環(huán)境審計(jì)是對(duì)重點(diǎn)行業(yè)、企業(yè)所進(jìn)行的環(huán)境審計(jì)，應(yīng)主要由民間審計(jì)組織來(lái)完成，充分發(fā)揮其獨(dú)立、客觀、公正的作用，對(duì)上述企業(yè)環(huán)境管理責(zé)任的履行情況以及環(huán)境信息披露的真實(shí)性、完整性表達(dá)意見(jiàn)。民間環(huán)境審計(jì)主要是針對(duì)企業(yè)的環(huán)境報(bào)告進(jìn)行的，應(yīng)圍繞環(huán)境資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量審計(jì)、環(huán)境成本費(fèi)用支出審計(jì)和環(huán)境效益審計(jì)展開。

　　二、環(huán)境審計(jì)的意義

　?。ㄒ唬┉h(huán)境審計(jì)是第三者的獨(dú)立監(jiān)督，是對(duì)環(huán)境管理和環(huán)境監(jiān)督的監(jiān)督

　　以美國(guó)為例，戰(zhàn)后美國(guó)經(jīng)濟(jì)得到飛速發(fā)展，伴隨而來(lái)的是嚴(yán)重的工業(yè)等污染，并嚴(yán)重制約了經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，影響了人們的生活。美國(guó)國(guó)會(huì)在1969年才開始立法，實(shí)施環(huán)境保護(hù)。但隨著這一過(guò)程的發(fā)展，缺乏第三者監(jiān)督、鑒證、評(píng)價(jià)服務(wù)的環(huán)境管理上的弊端就暴露了出來(lái)，審計(jì)職能的參與就成為一個(gè)自然的選擇，美國(guó)聯(lián)邦審計(jì)署建立相應(yīng)的部門實(shí)施審計(jì)監(jiān)督，也只有10年左右的歷史。

　　環(huán)境審計(jì)的出現(xiàn)，再次說(shuō)明任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或與經(jīng)濟(jì)密切相關(guān)的社會(huì)活動(dòng)，只有當(dāng)事者的管理和監(jiān)督是不夠的，必須有獨(dú)立的第三者的再監(jiān)督參與才能完善。就像對(duì)其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)督一樣，國(guó)家審計(jì)既對(duì)環(huán)境當(dāng)事人進(jìn)行監(jiān)督，又對(duì)政府環(huán)境管理部門實(shí)施環(huán)境管理和監(jiān)督的監(jiān)督，這是一個(gè)法制國(guó)家實(shí)施法治的體現(xiàn)。在我國(guó)，環(huán)境保護(hù)是國(guó)家戰(zhàn)略的一部分，在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)國(guó)有經(jīng)濟(jì)為主體仍是基本國(guó)情，重大的環(huán)保項(xiàng)目是國(guó)家計(jì)劃的一部分，因此建立以國(guó)家審計(jì)為主體的環(huán)境審計(jì)體系是時(shí)代要求、國(guó)之所需。

　?。ǘ┉h(huán)境審計(jì)的開展是滿足社會(huì)對(duì)社會(huì)中介服務(wù)的需要

　　當(dāng)人們對(duì)環(huán)境的要求成為法律和法規(guī)，成為國(guó)家意志的時(shí)候，當(dāng)人們意識(shí)到環(huán)境問(wèn)題將成為自己生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的潛在風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，人們?cè)谏a(chǎn)和交易時(shí)，必然會(huì)考慮到環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的存在，他們需要對(duì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，或合理規(guī)避。但中小企業(yè)或機(jī)構(gòu)自己沒(méi)有這方面的專門人員，而大型企業(yè)或機(jī)構(gòu)可能有這方面的專家，但這些專家受雇于自己，不具有獨(dú)立性的地位，他們的評(píng)估意見(jiàn)尤其在交易時(shí)不具有法律效率，而國(guó)家環(huán)保機(jī)關(guān)、審計(jì)機(jī)關(guān)沒(méi)有這方面的職能，因此，社會(huì)迫切需要這方面的中介服務(wù)，環(huán)境審計(jì)中介服務(wù)就應(yīng)運(yùn)而生了。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家，會(huì)計(jì)公司等中介機(jī)構(gòu)自然地承擔(dān)起這一職能，他們?yōu)榇伺鋫溥@方面的專門人才，制定相應(yīng)的環(huán)境審計(jì)規(guī)范，不僅滿足社會(huì)不斷增長(zhǎng)的需求，而且促進(jìn)了中介機(jī)構(gòu)、中介市場(chǎng)的自我完善和發(fā)展。

　?。ㄈ┉h(huán)境審計(jì)的開展是企業(yè)、機(jī)構(gòu)控制或合理規(guī)避環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的需要

　　企業(yè)或機(jī)構(gòu)在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、管理或交易時(shí)，都有可能使?jié)撛诘沫h(huán)境風(fēng)險(xiǎn)成為現(xiàn)實(shí)，使自己蒙受巨大的損失，因此他們迫切需要有人來(lái)為自己所可能遭受的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。當(dāng)評(píng)估報(bào)告只供自己在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、交易決算時(shí)所用，企業(yè)或機(jī)構(gòu)的內(nèi)部報(bào)告就可以了，因此在一些大企業(yè)、大機(jī)構(gòu)，內(nèi)部環(huán)境審計(jì)就隨著企業(yè)、機(jī)構(gòu)自己的需要而發(fā)展起來(lái)。內(nèi)部環(huán)境審計(jì)的產(chǎn)生，不僅能使企業(yè)、機(jī)構(gòu)大大降低聘請(qǐng)外部審計(jì)師的審計(jì)成本，又能終年為自已提供環(huán)境審計(jì)服務(wù)，擴(kuò)大服務(wù)的范圍?，F(xiàn)在，企業(yè)或機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部環(huán)境審計(jì)，不僅要求能及時(shí)發(fā)現(xiàn)環(huán)境和環(huán)境管理上的問(wèn)題，還需要為企業(yè)、機(jī)構(gòu)提供控制或合理規(guī)避環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的意見(jiàn)和建議。

　?。ㄋ模┉h(huán)境審計(jì)的開展促進(jìn)審計(jì)自身的發(fā)展

　　從傳統(tǒng)審計(jì)發(fā)展到現(xiàn)代審計(jì)。最顯著的標(biāo)志：一是審計(jì)的范圍擴(kuò)大，從傳統(tǒng)的財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)發(fā)展到經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)。二是審計(jì)的目的延伸了，從傳統(tǒng)的防護(hù)性，發(fā)展到防護(hù)性、建設(shè)性并重。這種目的延伸在環(huán)境審計(jì)中得到典型的反映。三是審計(jì)手段的多樣性，從傳統(tǒng)的賬項(xiàng)審計(jì)發(fā)展到運(yùn)用審計(jì)抽樣方法及計(jì)算機(jī)的廣泛運(yùn)用，現(xiàn)在在環(huán)境審計(jì)中又運(yùn)用了自然科學(xué)中的許多技術(shù)手段，包括物理、化學(xué)、生物等許多手段，涵蓋社會(huì)科學(xué)和自然科學(xué)的許多重要領(lǐng)域。

　　三、環(huán)境審計(jì)的目標(biāo)

　　審計(jì)的目標(biāo)可分為一般目標(biāo)和具體目標(biāo)，具體目標(biāo)因?qū)徲?jì)項(xiàng)目而定，因此這里不作討論，現(xiàn)就環(huán)境審計(jì)的一般目標(biāo)作一簡(jiǎn)要論述。

　?。ㄒ唬┐龠M(jìn)國(guó)家完善環(huán)境立法，提高各級(jí)環(huán)保部門的執(zhí)法水平

　　我國(guó)是一個(gè)發(fā)展中國(guó)家，環(huán)境保護(hù)還剛剛被提上議事日程，尚處于百?gòu)U待興的階段，現(xiàn)有的法律法規(guī)很不完善，各項(xiàng)法規(guī)的配套措施也需制定，環(huán)保管理部門的執(zhí)法水平和管理能力亟須提高。根據(jù)我國(guó)憲法的規(guī)定，我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)是專門獨(dú)立開展經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的部門，借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)機(jī)關(guān)作為獨(dú)立的第三者可以通過(guò)環(huán)境審計(jì)促進(jìn)國(guó)家有關(guān)環(huán)保法律法規(guī)和政策的全面有效執(zhí)行，同時(shí)能及時(shí)揭示和反映環(huán)保法規(guī)制定和執(zhí)行上存在的問(wèn)題，有利于國(guó)家完善環(huán)保立法和提高執(zhí)法水平。

　?。ǘ┐龠M(jìn)完善環(huán)境保護(hù)管理監(jiān)督體系和落實(shí)環(huán)保措施

　　為了使環(huán)境保護(hù)工作法制化，全國(guó)人大常委會(huì)制定頒發(fā)了一系列環(huán)境和資源保護(hù)法律，初步形成了符合我國(guó)國(guó)情的環(huán)境保護(hù)法律體系。國(guó)務(wù)院也頒布了一系列決定和行政法規(guī)，環(huán)境管理機(jī)構(gòu)和執(zhí)法力量逐步加強(qiáng)，全國(guó)環(huán)境行政管理體制基本形成。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)作為綜合經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門，獨(dú)立于環(huán)保部門之外，對(duì)各級(jí)政府的環(huán)保部門進(jìn)行環(huán)境保護(hù)規(guī)劃、檢測(cè)、管理和協(xié)調(diào)等環(huán)境管理活動(dòng)進(jìn)行獨(dú)立的綜合的審查和評(píng)價(jià)，其目標(biāo)是使之建立完善的環(huán)境保護(hù)管理體系，實(shí)施有效的環(huán)境保護(hù)管理。

　　有效的環(huán)境保護(hù)管理必須要有具體科學(xué)的環(huán)境保護(hù)措施來(lái)保證。環(huán)境保護(hù)措施一般均有環(huán)保項(xiàng)目來(lái)支撐，審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)具體環(huán)保項(xiàng)目的審查、評(píng)價(jià)，其目標(biāo)是促進(jìn)落實(shí)環(huán)保措施，并評(píng)價(jià)環(huán)保措施的有效性和科學(xué)性。

　?。ㄈ┐龠M(jìn)環(huán)保資金的合理有效使用

　　環(huán)境審計(jì)通過(guò)檢查環(huán)保資金的征收、管理和使用情況，可以揭示環(huán)保資金在征收使用管理上的問(wèn)題，糾正資金使用、核算上違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的問(wèn)題，促進(jìn)環(huán)保部門管好用好環(huán)保資金，確保環(huán)保資金征收完整，使用得真實(shí)、合法、有效。在真實(shí)性、合規(guī)性審計(jì)的基礎(chǔ)上，環(huán)境審計(jì)還應(yīng)該對(duì)環(huán)保資金的使用是否達(dá)到預(yù)期的效果進(jìn)行審計(jì)。因?yàn)橐豁?xiàng)環(huán)保資金使用上的真實(shí)、合法并不代表其使用的合理性、有效性。例如由于一個(gè)錯(cuò)誤的決策，就必然導(dǎo)致環(huán)保資金使用上的極大浪費(fèi)。因此開展環(huán)境審計(jì)，有關(guān)環(huán)保資金的要以財(cái)務(wù)審計(jì)為基礎(chǔ)，通過(guò)效益審計(jì)，以資金為主線，檢查環(huán)保政策的落實(shí)和環(huán)保效益的發(fā)揮，促進(jìn)環(huán)保資金的合理、有效使用。

　　（四）提高全社會(huì)環(huán)保意識(shí)，實(shí)現(xiàn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展

　　要實(shí)現(xiàn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展，提高全民、全社會(huì)的環(huán)保意識(shí)十分重要。使全社會(huì)都知道，地球只有一個(gè)，要珍惜地球上的每一種資源。目前，有些地方只顧眼前利益，不惜破壞環(huán)境取得一時(shí)一地的繁榮和發(fā)展；有些部門為了小團(tuán)體的利益，不惜侵占、挪用有限的環(huán)保資金；部分環(huán)保項(xiàng)目更是管理混亂，損失、浪費(fèi)嚴(yán)重，還由于環(huán)保工程質(zhì)量差等原因，環(huán)保項(xiàng)目未能取得預(yù)期的環(huán)境治理效果。通過(guò)環(huán)境審計(jì)能夠有效地揭露環(huán)保資金、環(huán)保項(xiàng)目、資源的合理開采和利用上存在的問(wèn)題，督促有關(guān)部門增強(qiáng)環(huán)保意識(shí)，嚴(yán)格執(zhí)行環(huán)保政策。同時(shí)通過(guò)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)影響環(huán)境程度的審計(jì)，評(píng)估環(huán)境負(fù)債，促使企業(yè)從自身長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展和承擔(dān)社會(huì)責(zé)任出發(fā)，樹立良好的負(fù)責(zé)任的企業(yè)形象，重視環(huán)境保護(hù)工作，從而促進(jìn)全社會(huì)環(huán)境保護(hù)意識(shí)的增強(qiáng)，確保國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

　　四、環(huán)境審計(jì)的范圍和對(duì)象

　?。ㄒ唬┉h(huán)境審計(jì)的范圍

　　環(huán)境系統(tǒng)是一個(gè)開放的系統(tǒng)，環(huán)境審計(jì)的范圍也極廣，從橫向來(lái)看，應(yīng)包括自然、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)這三部分，即社會(huì)不斷增長(zhǎng)的物質(zhì)需求、經(jīng)濟(jì)滿足社會(huì)持續(xù)發(fā)展需求的能力，及自然滿足社會(huì)需求和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的永續(xù)能力。具體包括企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境、居民生活環(huán)境、社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活發(fā)展環(huán)境、國(guó)家資源開發(fā)環(huán)境、生態(tài)平衡環(huán)境諸方面，無(wú)明確的時(shí)空限制，并逐步向計(jì)劃生育、綠色食品、環(huán)保產(chǎn)業(yè)、健康衛(wèi)生等領(lǐng)域拓展。從縱向來(lái)看，環(huán)境審計(jì)的范圍包括有關(guān)環(huán)保法規(guī)政策措施的執(zhí)行情況及效果；環(huán)保機(jī)構(gòu)設(shè)置的健全性，職能的可靠合理性，監(jiān)管的效果；環(huán)保資金征收、管理、使用的完整性、可靠性、合理性、有效性；環(huán)保措施、手段、技術(shù)的合理性、科學(xué)性、經(jīng)濟(jì)性以及潛在環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

　　對(duì)環(huán)境審計(jì)范圍應(yīng)該包括對(duì)環(huán)境控制充分性和有效性進(jìn)行的檢查和評(píng)價(jià)，具體從以下幾方面來(lái)確定：

　　1.審計(jì)目標(biāo)應(yīng)體現(xiàn)高級(jí)管理層和董事會(huì)對(duì)審計(jì)的期望。審計(jì)主任有責(zé)任確定審計(jì)范圍，以便達(dá)到審計(jì)目標(biāo)。審計(jì)范圍應(yīng)說(shuō)明：（1）關(guān)注的地區(qū)和（或者）商業(yè)事項(xiàng)；（2）審計(jì)的目標(biāo)或主題；（3）審計(jì)活動(dòng)的廣度或深度；（4）審計(jì)的安排和頻密度；（5）進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)和提出審計(jì)發(fā)現(xiàn)的一般標(biāo)準(zhǔn)。

　　2.審計(jì)主任應(yīng)聽取高級(jí)管理層和董事會(huì)對(duì)審計(jì)范圍和審計(jì)活動(dòng)的指引，以便審計(jì)目標(biāo)符合高級(jí)管理層和董事會(huì)的預(yù)期。

　　3.審計(jì)范圍應(yīng)包括審計(jì)工作如何進(jìn)行。

　　4.在審計(jì)開始前，應(yīng)對(duì)審計(jì)范圍的劃定和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇達(dá)成共識(shí)。審計(jì)資源應(yīng)與審計(jì)范圍相適應(yīng)。審計(jì)范圍應(yīng)包括但不限于以下各點(diǎn)：（1）組織的活動(dòng)是否與法定要求和法律一致，例如執(zhí)照、報(bào)告要求和訂貨承諾等；（2）評(píng)價(jià)組織現(xiàn)行環(huán)境、健康與安全管理、控制系統(tǒng)的有效性；（3）確認(rèn)能夠使浪費(fèi)最小化和在源頭消除污染的機(jī)會(huì)；（4）檢查防止損失和保護(hù)實(shí)物資產(chǎn)安全的措施；（5）接受、購(gòu)買、出售房地產(chǎn)、以房地產(chǎn)作擔(dān)保貸款等帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)；（6）評(píng)估組織的合同執(zhí)行者對(duì)危險(xiǎn)物資和廢物的管理；（7）評(píng)價(jià)保護(hù)雇員健康和安全措施的有效性。

　　5.審計(jì)人員應(yīng)及時(shí)在特定時(shí)點(diǎn)做出評(píng)價(jià)，并且對(duì)存在的或潛在的環(huán)境變化保持警覺(jué)。審計(jì)人員應(yīng)意識(shí)到審計(jì)效果可能惡化的風(fēng)險(xiǎn)。

　　6.審計(jì)過(guò)程應(yīng)包括及時(shí)跟蹤審計(jì)，以保證對(duì)在審計(jì)期末仍未得到改正的任何審計(jì)發(fā)現(xiàn)采取適當(dāng)?shù)母恼胧?/p>

　?。ǘ┉h(huán)境審計(jì)的對(duì)象

　　環(huán)境審計(jì)的對(duì)象即環(huán)境審計(jì)的客體，按照職責(zé)范圍和權(quán)限大小劃分，包括制定環(huán)保政策和措施的政府及其有關(guān)部門，承擔(dān)具體管理和監(jiān)督職能的各級(jí)環(huán)保部門，負(fù)責(zé)環(huán)保專項(xiàng)資金投入的財(cái)政部門以及其他涉及環(huán)境保護(hù)的部門，如環(huán)保監(jiān)察單位、排污收費(fèi)監(jiān)管部門等；還包括生產(chǎn)性企業(yè)，商業(yè)性企業(yè)，醫(yī)療衛(wèi)生部門，城市公用事業(yè)單位和各類基本建設(shè)項(xiàng)目單位等，它們是實(shí)施環(huán)境治理的主體。

　　按照具體行為活動(dòng)劃分，環(huán)境審計(jì)的對(duì)象主要包括：政府環(huán)保等行政管理部門的環(huán)境管理監(jiān)督行為；國(guó)有資源的規(guī)劃、開發(fā)、利用行為；國(guó)家環(huán)境保護(hù)的規(guī)劃、實(shí)施、管理行為；工業(yè)企業(yè)及其他企事業(yè)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；改建、擴(kuò)建項(xiàng)目，技術(shù)改造項(xiàng)目，房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，舊城區(qū)改造項(xiàng)目等建設(shè)項(xiàng)目的施工建造行為；交通運(yùn)輸部門、能源供應(yīng)部門等公用事業(yè)單位的服務(wù)供給行為；人類作為群體在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的其他可能對(duì)環(huán)境造成破壞的具體行為和活動(dòng)。

　　五、環(huán)境審計(jì)人員的職業(yè)要求

　　環(huán)境審計(jì)人員應(yīng)以熟練的技能和應(yīng)有的職業(yè)審慎態(tài)度進(jìn)行審計(jì)。熟練是管理審計(jì)活動(dòng)的組織和每個(gè)審計(jì)人員的責(zé)任。審計(jì)人員應(yīng)該具有這個(gè)審計(jì)職業(yè)的足夠資格、技術(shù)知識(shí)、培訓(xùn)和熟練技能，以執(zhí)行分配的審計(jì)任務(wù)。指派的審計(jì)小組的資格應(yīng)該與審計(jì)任務(wù)的目標(biāo)、范圍和復(fù)雜性相適應(yīng)。負(fù)責(zé)管理審計(jì)活動(dòng)的組織應(yīng)當(dāng)為審計(jì)人員制定適當(dāng)?shù)慕逃吐殬I(yè)經(jīng)驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員的熟練性和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)應(yīng)滿足審計(jì)目標(biāo)的要求，并可能包括以下各點(diǎn)或全部：①審計(jì)過(guò)程、程序和技巧；②管理系統(tǒng)的特征和分析；③法定要求，以及環(huán)境、健康與安全的政策；④環(huán)境、健康與安全保護(hù)系統(tǒng)和技術(shù)；⑤熟練運(yùn)營(yíng)；⑥熟悉各種設(shè)備和運(yùn)營(yíng)對(duì)環(huán)境、健康與安全的潛在影響和威脅的審計(jì)。

　　審計(jì)人員應(yīng)具有在不同領(lǐng)域進(jìn)行審計(jì)所需要的能力。這些能力包括但不限于以下各點(diǎn)：①人際關(guān)系和交通技巧；②工作安排和計(jì)劃；③對(duì)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的潛在不足進(jìn)行分析評(píng)價(jià)的能力；④審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)時(shí)應(yīng)運(yùn)用應(yīng)有的職業(yè)審慎態(tài)度。

　　六、環(huán)境審計(jì)依據(jù)的內(nèi)容

　　審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)。審計(jì)工作依法進(jìn)行審計(jì)就需要有審計(jì)依據(jù)。環(huán)境審計(jì)依據(jù)，是衡量和評(píng)價(jià)環(huán)境審計(jì)對(duì)象的真實(shí)性、合法性和效益性的準(zhǔn)繩，也是審計(jì)人員對(duì)有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的環(huán)境方面查明事實(shí)真相后，據(jù)以判斷是非優(yōu)劣，做出審計(jì)結(jié)論的尺度。環(huán)境審計(jì)依據(jù)包括以下兩個(gè)方面：

　?。ㄒ唬┯嘘P(guān)環(huán)境方面的法律、法規(guī)和規(guī)章

　　1.憲法。即憲法中有關(guān)環(huán)境保護(hù)的規(guī)范。我國(guó)憲法第9條第2款、第10條第5款、第22條第2款和第26條，均對(duì)保護(hù)環(huán)境、防治污染做出了規(guī)定。

　　2.法律。即由全國(guó)人大以及全國(guó)人大常委會(huì)制定的有關(guān)環(huán)境保護(hù)法的規(guī)范性文件。包括：《環(huán)境保護(hù)法》、《森林法》、《漁業(yè)法》、《水法》、《礦產(chǎn)資源法》、《水污染防治法》、《大氣污染防治法》等。

　　3.行政法規(guī)和規(guī)章。行政法規(guī)是由國(guó)務(wù)院制定或頒布的調(diào)整環(huán)境關(guān)系的規(guī)范性文件。如：《水土保持工作條例》、《森林法實(shí)施細(xì)則》、《噪聲污染防治條例》等。行政規(guī)章是由國(guó)務(wù)院下屬主管部門制定或頒布的規(guī)范性文件。如：《環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)管理辦法》、《水污染物排放許可證管理辦法》、《土地復(fù)墾規(guī)定》等。

　　4.地方性環(huán)境法規(guī)和規(guī)章。即由縣以上地方人民代表大會(huì)、人民政府制定或頒布的有關(guān)環(huán)境方面的規(guī)范性文件。

　　5.國(guó)際公約中的環(huán)境保護(hù)規(guī)范。我國(guó)先后加入了一批保護(hù)資源和環(huán)境的一般性國(guó)際公約、協(xié)定和議定書。主要有：《國(guó)際捕鯨公約》、《聯(lián)合國(guó)海洋公約》、《生物多樣性公約》、《氣候變化框架公約》、《保護(hù)臭氧層維也納公約》、《國(guó)際熱帶木材協(xié)定》等。這是衡量和評(píng)價(jià)我國(guó)在環(huán)境保護(hù)方面，履行國(guó)際公約和議定書情況的依據(jù)。

　?。ǘ┯嘘P(guān)提高環(huán)境質(zhì)量的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)

　　環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)是國(guó)家為了控制污染、維護(hù)環(huán)境質(zhì)量和生態(tài)平衡而制定的各種環(huán)境技術(shù)指標(biāo)和技術(shù)規(guī)范的總稱。

　　1.環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。即在一定時(shí)間和空間內(nèi)，對(duì)各種環(huán)境介質(zhì)（大氣、水、土壤等）中，有害物質(zhì)所規(guī)定的允許含量與要求。它是確認(rèn)環(huán)境是否已被污染的依據(jù)。

　　2.污染物排放標(biāo)準(zhǔn)。它是為實(shí)現(xiàn)環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)經(jīng)濟(jì)和環(huán)境條件，對(duì)排出的污染物或有害因素所作的控制規(guī)定。它是確認(rèn)排污行為是否合法的依據(jù)。

　　3.環(huán)境基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)。是對(duì)制定環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的有關(guān)名稱、符號(hào)、原則、指南等做出的統(tǒng)一規(guī)定，是制定其他環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)。

　　4.環(huán)境方法標(biāo)準(zhǔn)。它是為環(huán)境保護(hù)工作中的試驗(yàn)、分析、抽樣、統(tǒng)計(jì)、計(jì)算方法等而制定的標(biāo)準(zhǔn)，是環(huán)境糾紛中確認(rèn)各方面所出示的證據(jù)是否合法的依據(jù)。

　　5.環(huán)境樣品標(biāo)準(zhǔn)。是用來(lái)標(biāo)定儀器、驗(yàn)證測(cè)量方法具有確定性能的物質(zhì)所制定的標(biāo)準(zhǔn)，它是實(shí)現(xiàn)其他標(biāo)準(zhǔn)的基本物質(zhì)條件。

　　七、環(huán)境審計(jì)工作的執(zhí)行和環(huán)境審計(jì)部門的管理

　?。ㄒ唬┉h(huán)境審計(jì)工作的執(zhí)行

　　環(huán)境審計(jì)工作的執(zhí)行應(yīng)包括審計(jì)的計(jì)劃、信息的檢查和評(píng)價(jià)，以及審計(jì)結(jié)果的通報(bào)。審計(jì)人員有責(zé)任對(duì)審計(jì)任務(wù)做出計(jì)劃，并予執(zhí)行，審計(jì)的計(jì)劃和執(zhí)行應(yīng)接受監(jiān)督審查和批準(zhǔn)。審計(jì)過(guò)程中應(yīng)包括以下各點(diǎn)：第一，審計(jì)計(jì)劃應(yīng)包括確定目標(biāo)、安排審計(jì)工作、配備人員和報(bào)告審計(jì)活動(dòng)。第二，審計(jì)人員在檢查、評(píng)價(jià)所收集的信息時(shí)，應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)審慎態(tài)度。收集的信息應(yīng)是充分、足夠、相關(guān)和有用的，為審計(jì)發(fā)現(xiàn)和建議提供一個(gè)可靠的基礎(chǔ)。第三，在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員應(yīng)向適當(dāng)?shù)墓芾韺訄?bào)告發(fā)現(xiàn)和建議等審計(jì)結(jié)果。第四，向被審計(jì)者提交報(bào)告前，應(yīng)與管理層舉行退場(chǎng)會(huì)議，對(duì)審計(jì)人員的發(fā)現(xiàn)和建議進(jìn)行討論。第五，在結(jié)束審計(jì)時(shí)，應(yīng)發(fā)表一份簽名的書面報(bào)告。第六，應(yīng)就跟蹤審計(jì)的結(jié)果發(fā)表一份簽名的書面報(bào)告。

　　（二）環(huán)境審計(jì)部門的管理

　　環(huán)境審計(jì)主任應(yīng)該恰當(dāng)?shù)毓芾韺徲?jì)部門。高級(jí)管理層和董事會(huì)應(yīng)對(duì)審計(jì)工作的目標(biāo)提出明確的要求，以使審計(jì)工作有效地進(jìn)行。他們應(yīng)撥給充分的資源，這不僅是為了執(zhí)行和維持審計(jì)工作的需要，也是為了以恰當(dāng)、及時(shí)的方式糾正不規(guī)范的行為。高級(jí)管理層應(yīng)通過(guò)以下方式確保審計(jì)工作獲得成功：第一，指示各層次的經(jīng)理與審計(jì)小組充分合作。第二，對(duì)審計(jì)結(jié)果表示感興趣。第三，及時(shí)糾正審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的不規(guī)范行為。

　　環(huán)境審計(jì)主任有責(zé)任恰當(dāng)?shù)毓芾砥洳块T以便做到：第一，審計(jì)工作能夠完成高級(jí)管理層和董事會(huì)認(rèn)可的一般目標(biāo)和職責(zé)。第二，有效果和有效率地運(yùn)用審計(jì)部門的資源。第三，審計(jì)工作與準(zhǔn)則保持一致。第四，與外部審計(jì)間保持協(xié)調(diào)。

　　審計(jì)工作應(yīng)有一個(gè)書面文件或者章程來(lái)確定審計(jì)活動(dòng)的范圍和運(yùn)作。章程制定、批準(zhǔn)、更改、分發(fā)和保持都應(yīng)有書面記錄。章程應(yīng)該與準(zhǔn)則、組織的書面政策、董事會(huì)和高級(jí)管理層的預(yù)期、實(shí)務(wù)保持一致。

　　根據(jù)最新公布的2000年《公眾關(guān)注社會(huì)熱點(diǎn)報(bào)告》，零點(diǎn)調(diào)查顯示，中國(guó)最受關(guān)注的社會(huì)熱點(diǎn)問(wèn)題，已從1995、1996年的社會(huì)治安，1997、1998年的失業(yè)下崗，1999年的廉政建設(shè)，轉(zhuǎn)到2000年的環(huán)境保護(hù)了。我國(guó)的審計(jì)工作者理應(yīng)把握機(jī)會(huì)，借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，廣泛地開展環(huán)境審計(jì)，拓寬審計(jì)領(lǐng)域，完善審計(jì)職能，豐富審計(jì)手段和增強(qiáng)審計(jì)技能，促進(jìn)現(xiàn)代審計(jì)向更廣泛的領(lǐng)域、更高的層次發(fā)展。

　　參考文獻(xiàn)：

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　　[2]耿建新，房巧玲。環(huán)境保護(hù)[J].中國(guó)人民大學(xué)學(xué)報(bào)，2003，（3）。