關鍵詞：審計　風險　責任

　　一、審計風險綜述

　　審計風險主要是指會計報表存在重大錯誤，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。根據(jù)這一理解，我們稱被審計單位會計報表存在重大錯報或漏報而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的風險為狹義的審計風險，這一風險來源于注冊會計師本身。實際上由于被審計單位的原因，如經(jīng)濟蕭條、決策失誤、意想不到的競爭等，即使注冊會計師已按公認審計準則實施了適當?shù)膶徲?，也可能會遭到指控。一部分原因是由于會計報表使用者在發(fā)生營業(yè)失誤時指責審計失誤，對注冊會計師的審計責任不很清楚，還有一部分原因便是受到損失的人們希望得到補償，而不管錯在何方。對于會計報表存在重大錯報或漏報，注冊會計師發(fā)表無保留意見的是審計風險，那么會計報表不存在重大錯報或漏報，注冊會計師認為其存在重大錯報或漏報也應算審計風險。因為在這種情況下，也會使審計主體受到損失。出現(xiàn)這樣的情況，會使注冊會計師的審計效率下降，審計成本提高，從而受到損失。

　　審計風險是由三種風險要素即固有風險、控制風險和檢查風險組成的，且這三種風險不是單獨地發(fā)生作用，而是相互制約、相互影響的。固有風險是指會計報表某一賬戶余額或某一交易類別先天性地發(fā)生重大錯報或漏報的可能性，與內部控制的有無沒有關系；控制風險是指內部控制無法防止會計報表產(chǎn)生錯報或漏報的可能性，其發(fā)生于會計處理過程中?？刂骑L險的高低取決于管理人員的誠信度、被審計單位內部控制的健全程度和被審計單位的經(jīng)濟情況。對于固有風險、控制風險，審計人員都無能為力，他所能做的僅僅是根據(jù)其所掌握的情況進行評估，以決定檢查風險的可接受水平。審計風險具有以下特征：

　　1.審計風險的客觀性。所謂客觀性是指審計風險獨立于審計人員的意識之外而客觀存在，審計人員不能完全消滅它。單位內部控制制度為基礎的制度基礎審計，在審計的方法上使用抽樣審計，而抽樣審計又存在審計風險，所以說審計風險是客觀的。

　　2.審計風險的潛在性。所謂潛在性是指一種損失的可能性。并不是所有的審計風險都轉化為實際的損失，這一點從審計風險的概念中可以看出來。假如這種錯誤被人們無意中接受，即不再進行驗證，則不會形成實際的損失。

　　3.審計風險的非故意性。審計風險形成的大部分原因都是客觀因素，當然也有一部分原因是由于主觀因素。但這種審計人員的主觀原因一定是非故意的。比如審計經(jīng)驗的欠缺導致審計證據(jù)的收集不充分或不適當、審計計劃的編制欠周密等都不是審計人員的故意所為。

　　4.審計風險的過程性。審計風險不是在某一個審計環(huán)節(jié)才出現(xiàn)，它貫穿于審計活動的所有環(huán)節(jié)，即只要有審計活動的地方，就一定有審計風險與之相伴。由于環(huán)境或業(yè)務的復雜性從而對被審計單位的情況了解不透徹、不全面，以及對管理人員的信任度過高從而倉促簽訂了審計業(yè)務約定書。所有這一切都會形成審計風險，任何一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題都會加大注冊會計師的審計風險。

　　二、審計風險的成因

　　1.外部因素。（1）相關法律不完善，法律之間存在矛盾。在涉及到審計工作的法律訴訟中，注冊會計師與法官對法律依據(jù)存在分歧及爭執(zhí)，這將會增加注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險。另外，我國相關法律對追究行政責任的相關規(guī)定較為完善，而對刑事責任與民事責任，特別是追究民事責任的相關條款太籠統(tǒng)，缺乏相應的司法解釋，使事務所與注冊會計師逃避法律責任成為可能，客觀上縱容了他們的違法行為，加大了審計風險。（2）審計業(yè)務范圍的擴展。審計范圍已經(jīng)從傳統(tǒng)的財務報表擴大到財務報表以外，社會公眾要求審計人員揭示企業(yè)經(jīng)營中存在的重大錯誤和舞弊行為，對企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力做出評價，對企業(yè)財務報表的真實性、公允性發(fā)表意見，使審計人員的審計責任、工作內容和工作難度大幅度增加，從而審計風險也相應增加了。（3）會計電算化的應用和網(wǎng)絡技術的發(fā)展。會計電算化的應用使會計信息的生成過程發(fā)生了改變，利用傳統(tǒng)的審計程序和方法進行審計已經(jīng)遠遠不夠。審計人員除了對傳統(tǒng)的審計對象進行審計外，還應對計算機系統(tǒng)本身進行審計，即審查計算機內的程序和文件，這樣才能作出客觀、公正的評價。但是目前計算機審計的研究才剛剛起步，相對滯后于會計電算化。審計人員在對利用計算機系統(tǒng)處理經(jīng)濟業(yè)務的企業(yè)進行審計時缺少計算機輔助審計環(huán)節(jié)，將為他們的審計結論帶來難以預測的風險。（4）某些企業(yè)的國有資產(chǎn)在改制過程中，通過優(yōu)惠政策大量讓度或流失。許多政策界限不明，使審計人員在審計時無法界定；一些被審計單位不僅不配合審計工作，反而設置障礙，審計部門在沒有強制手段和證據(jù)的情況下，只能不了了之。（5）管理體制原因。按照現(xiàn)行審計管理體制及其運行方式，大量的審計工作由內審部門完成，由于其人財物全部統(tǒng)統(tǒng)歸被審單位管轄，“自己的刀削不了自己的把”，在涉及到部門甚至地方利益時，審計工作常常受到行政干預。（6）利益驅動原因。在審計過程中，個別審計單位違背原則，人為降低審計成本，甚至不顧審計質量來搞創(chuàng)收，或者與審計委托事項的直接關系人串通，通過損害社會和他人利益來取得非法收益。

　　2.內部因素。（1）審計人員對審計風險的認識不足。某些會計師事務所社會責任感淡薄或迫于環(huán)境所限，為獲得經(jīng)濟效益而承擔高風險。對審計風險理論的掌握不夠系統(tǒng)，難以有效指導實踐。審計被看作是一種保險行為，審計費用也可看作保險費用，審計職業(yè)在取得報酬、利潤和威信的同時，也承擔了由報表供需雙方轉移來的風險。（2）審計工作成本效益原則的制約，使得審計不得不采取抽樣審查法，從而導致審計風險的產(chǎn)生。在實際工作中不少會計師事務所從審計對象中主觀地選擇若干項目，例如金額較大項目進行抽查，抽樣得出的審計意見作為對總體的意見，因此，形成的審計結論缺乏科學依據(jù)，形成了審計風險。（3）審計人員的素質有待提高。目前執(zhí)業(yè)的注冊會計師當中，有個別人缺乏理論知識或實際工作經(jīng)驗，對于日益復雜的會計處理方式和會計作假手段，在專業(yè)勝任能力和技術規(guī)范上存在一定的欠缺。（4）思想道德原因。在審計隊伍中，絕大多數(shù)審計人員思想過硬，能夠站在國家利益的角度愛崗敬業(yè)，遵守職業(yè)和道德規(guī)范，在工作中嚴格執(zhí)行各項法規(guī)政策。但有少數(shù)人不能嚴格要求自己，抵制不住各種誘惑，存在以權謀私和審計舞弊行為。這不但干擾了審計的正常秩序，也影響了審計形象和尊嚴，破壞了審計質量，并增加了審計風險。（5）業(yè)務能力原因。審計是一門技術性、社會性高的職業(yè)，審計人員應具有從事審計工作相關的專業(yè)知識和技能，但目前一些地方審計隊伍技術水平偏低，而會計行業(yè)近幾年培訓力度加大，尤其是會計電算化的普及，已使不少審計人員在工作中對會計資料的真?zhèn)坞y以辨別，只能憑經(jīng)驗判斷，對工作難以適應。

　　三、審計風險的防范措施

　　審計風險產(chǎn)生有內外兩個原因，內在原因取決于企業(yè)的內部控制系統(tǒng)，而外在原因取決于審計人員的審計判斷能力和職業(yè)道德水平。相應地，審計風險的控制對策也涉及到審計風險的外部因素和內部因素的控制。但在實施操作過程中，嚴格按內部因素與外部因素來劃分是無法做到的，只能在具體問題中具體分析。按照審計過程的先后順序，現(xiàn)提出如下對策：

　　1.搞好審計風險預測，引入對客戶的評價制度，慎重選擇審計對象，深入了解委托單位。首先，應樹立只與正直客戶打交道的原則?？蛻羧绻麑ζ漕櫩?、職工、政府部門或其他方面沒有正直的品格，則出現(xiàn)差錯和舞弊行為的可能性就大，固有風險就比較高。即使擴大審計測試的規(guī)模，審計人員也難以使總體審計風險的水平降低到社會可接受的程度內，出現(xiàn)法律糾紛的可能性就比較大。因此審計人員在接受委托之前應當采取措施，如與前任審計人員聯(lián)系，評價客戶管理高層的品格，一旦發(fā)現(xiàn)委托單位缺乏正直品格就應盡量拒絕接受。

　　2.加強職業(yè)道德規(guī)范，約束職業(yè)行為。凡被認定為專門職業(yè)的行為，大都規(guī)定有行業(yè)的職業(yè)道德準則，作為本行業(yè)從業(yè)人員約束自己行為的道德規(guī)范，注冊會計師行業(yè)作為一種職業(yè)審計，首先要求從業(yè)人員應當是品德和行為高尚的人，并且具有可以信賴的專業(yè)水平和業(yè)務能力。注冊會計師只有保持超然獨立恪盡職守的職業(yè)形象，才能贏得社會的尊重和信賴。我國獨立審計雖然起步較晚，但在職業(yè)道德規(guī)范方面發(fā)展較快，正在逐步同國際慣例接軌。已經(jīng)頒布的《中華人民共和國注冊會計師法》和《注冊會計師職業(yè)道德準則》對我國的注冊會計師職業(yè)道德分別從法律方面作出原則性規(guī)定和從執(zhí)業(yè)行為方面作出具體細節(jié)性要求。審計人員只要按照法律和總則要求去開展業(yè)務，保持職業(yè)上應有的認真與謹慎，就可大大減低審計風險，減少重大的執(zhí)業(yè)失誤。

　　3.嚴格執(zhí)行審計準則和執(zhí)業(yè)標準。嚴格按照審計準則和職業(yè)標準所規(guī)定的程序執(zhí)行審計業(yè)務，這是減少乃至消除審計風險最重要的措施。保持職業(yè)上應有的認真態(tài)度和敬業(yè)精神，嚴密規(guī)劃審計過程，保持審計證據(jù)的充分適當性，使審計結論建立在客觀公正、實事求是的基礎上，多數(shù)審計風險是可以通過執(zhí)業(yè)人員高度的責任感和嚴密的審計手段避免的。只要把握所有審計重要環(huán)節(jié)和領域，認真實施規(guī)定的審計程序，在正常情況下是可以檢查出會計資料和會計報表中所有重大錯誤事項的。

　　4.學習掌握法律知識，聘請熟悉審計業(yè)務的律師擔任法律顧問。作業(yè)職業(yè)審計人員，注冊會計師都應當了解和掌握與本身業(yè)務相關的法律知識，在日常的業(yè)務活動中，從審計簽約到出具審計報告都能以法律的角度規(guī)范自己的業(yè)務行為，努力使工作紕漏和失誤減少到最低程度。同時，為減少法律訴訟方面的麻煩，還應聘請熟悉審計業(yè)務的律師擔任法律顧問，經(jīng)常與法律顧問討論潛在的風險問題，一旦在工作中出現(xiàn)涉及法律責任的跡象，或者與委托方或第三者發(fā)生有關問題的爭執(zhí)時，應當及時與法律顧問進行商討和采取對策。

　　5.在對審計方法的改革與創(chuàng)新中加強審計風險管理，防范和降低審計風險。審計主體在基本的規(guī)范要求下，采取什么樣的方法才能提高審計質量，對審計風險進行有效的防范，這是審計工作中一個十分關鍵的問題。從本質上說，審計作為兩權分離的產(chǎn)物，是所有權對經(jīng)營權的一種監(jiān)督，審計方法是由審計目的和對象決定。在審計方法這一環(huán)節(jié)，審計效率與審計風險的矛盾十分突出，但面對現(xiàn)在復雜而大量的審計工作，客觀上是對審計效率的一種挑戰(zhàn)。從審計主體與審計客體兩方面來看，對審計效率有共同的要求；在這種矛盾運動中，審計風險，準確地說是審計檢查風險就更加明顯地凸現(xiàn)出來了，審計實踐的矛盾在運動中達到平衡，既可以提高審計效率，又可以避免或降低審計風險。

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