內(nèi)容摘要：目前我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)體轉(zhuǎn)換制轉(zhuǎn)換時(shí)期，企業(yè)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和政府三方之間的審計(jì)關(guān)系還比較模糊，不規(guī)范，只有通過(guò)加強(qiáng)法制建設(shè)，強(qiáng)化國(guó)有企業(yè)體制改革，優(yōu)化政府的監(jiān)督和管理，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的職業(yè)道德水平和職業(yè)能力水平，才能使得各方審計(jì)關(guān)系的發(fā)展符合經(jīng)濟(jì)建設(shè)的要求。

　　關(guān)鍵詞：審計(jì)關(guān)系；政府；企業(yè)；注冊(cè)會(huì)計(jì)師

　　現(xiàn)行的社會(huì)審計(jì)又叫民間審計(jì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)或獨(dú)立審計(jì)。審計(jì)活動(dòng)由作為審計(jì)人的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、被審計(jì)人的企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和委托人的財(cái)產(chǎn)所有者三方構(gòu)成，在活動(dòng)中他們有著相當(dāng)微妙的關(guān)系。現(xiàn)從企業(yè)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和政府三方的角度對(duì)我國(guó)民間審計(jì)關(guān)系現(xiàn)狀予以分析。

　　一、我國(guó)民間審計(jì)現(xiàn)狀

　　目前我國(guó)還處于經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)換時(shí)期，現(xiàn)代企業(yè)制度正在建立之中，思想觀念、管理體制、各方面利益分配等方面存在著某些問(wèn)題和矛盾。一些企業(yè)為了達(dá)到轉(zhuǎn)移國(guó)家資產(chǎn)、偷逃稅收、粉飾業(yè)績(jī)等目的，便在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)上做文章，造成賬實(shí)不符、虛盈實(shí)虧或虛虧實(shí)盈。而作為會(huì)計(jì)工作的社會(huì)監(jiān)督主體的注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所不僅處于“假數(shù)真算”“假賬真審”的陰影之中，而且受雇于企業(yè)“拿人家的手短，吃人家的嘴軟”，直接導(dǎo)致其在審計(jì)關(guān)系中處于被動(dòng)和從屬地位，有的甚至從“不領(lǐng)國(guó)家工資的經(jīng)濟(jì)警察”變?yōu)榱恕笆芷髽I(yè)雇傭的保安”，這種狀況從《人民日?qǐng)?bào)》2000年12月20日的一篇報(bào)道中可明確反映：“財(cái)政部目前對(duì)159戶(hù)企業(yè)，1999年會(huì)計(jì)信息質(zhì)1量進(jìn)行抽查，抽查結(jié)果顯示，利潤(rùn)總額不實(shí)的有157戶(hù)，共虛增利潤(rùn)14.72億元，虛減利潤(rùn)19.43億元，利潤(rùn)總額失真度達(dá)33.4%.據(jù)了解本次共抽查了外貿(mào)（糧油進(jìn)出口、化工進(jìn)出口）、電信、汽車(chē)、機(jī)械等行業(yè)的159戶(hù)企業(yè)和為這些企業(yè)出具審計(jì)報(bào)告的117家會(huì)計(jì)師事務(wù)所。一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于執(zhí)業(yè)態(tài)度不端正、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄、外部執(zhí)業(yè)環(huán)境不盡完善等原因，審計(jì)走過(guò)場(chǎng)，不能按《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的要求實(shí)施審計(jì)程序。有的為了規(guī)避審計(jì)責(zé)任，對(duì)查出的重大問(wèn)題不進(jìn)行適當(dāng)?shù)呐?，有的過(guò)分地遷就企業(yè)的意見(jiàn)，不能保持其應(yīng)有的公正立場(chǎng)，使審計(jì)工作形同虛設(shè)”。

　　二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審企業(yè)之間的不良審計(jì)關(guān)系

　　1、企業(yè)自己出錢(qián)審自己。即審計(jì)委托人不規(guī)范，企業(yè)財(cái)產(chǎn)所有者為保護(hù)自己的合法權(quán)益，委托外部的有獨(dú)立地位的審計(jì)人員來(lái)確認(rèn)和解除經(jīng)營(yíng)者所負(fù)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任形成委托人、受托人、被審計(jì)人三方的審計(jì)關(guān)系。然而實(shí)際中相當(dāng)部分的審計(jì)委托人由財(cái)產(chǎn)所有者變?yōu)榻?jīng)營(yíng)者，如公司高層領(lǐng)導(dǎo)身兼董事會(huì)成員、董事長(zhǎng)兼總經(jīng)理。在操作上審計(jì)人員的聘用、收費(fèi)事項(xiàng)由領(lǐng)導(dǎo)決定，重大財(cái)務(wù)事項(xiàng)由領(lǐng)導(dǎo)決策。審計(jì)三方變成兩方，委托人就是被審人。經(jīng)營(yíng)者完全成為了審計(jì)人員的“衣食父母”。在審計(jì)關(guān)系中，審計(jì)人的地位被弱化，處于從屬劣勢(shì)，企業(yè)出資委托審計(jì)條件只有一個(gè)，審計(jì)結(jié)果要符合企業(yè)要求，審計(jì)人的獨(dú)立性確難保全。

　　2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的服務(wù)在市場(chǎng)上尚未形成真正的需求。如外商投資、確認(rèn)、企業(yè)年審、企業(yè)設(shè)立或變更，金融機(jī)構(gòu)和旅行社的設(shè)立及金融證券上市等是政府和法律明文強(qiáng)制要求審計(jì)，企業(yè)只好非自愿的以最小代價(jià)從注冊(cè)會(huì)計(jì)師那里換取一張審計(jì)報(bào)告，誰(shuí)出價(jià)低就請(qǐng)誰(shuí)審計(jì)，完全忽視了審計(jì)人的能力和服務(wù)質(zhì)量。正因如此，不少的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不在提高自身的業(yè)務(wù)水平和審計(jì)質(zhì)量下功夫，而一門(mén)心思搞不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)，有的還有“傍大款”的做法，他們通過(guò)某種途徑贏得某些壟斷生意，這必然使他們的業(yè)務(wù)素質(zhì)下降。企業(yè)作為需求者沒(méi)有真正的需求，作為審計(jì)的供方注冊(cè)會(huì)計(jì)師只能是“一廂情愿”，由此審計(jì)市場(chǎng)供求關(guān)系失衡必然導(dǎo)致審計(jì)關(guān)系的嚴(yán)重扭曲。

　　3、會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身的缺陷，表現(xiàn)如下：一是大量的小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的存在，其審計(jì)人員少達(dá)不到規(guī)模效應(yīng)，執(zhí)業(yè)水平有限綜合素質(zhì)偏低，工作方式落后以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育跟不上對(duì)新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未能理解和吸收。他們?yōu)榱松妫缓眠`反職業(yè)道德與企業(yè)結(jié)在一起提供虛假報(bào)告審計(jì)走過(guò)場(chǎng)；二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量太多，業(yè)務(wù)是“僧多粥少”，同行業(yè)間無(wú)序的業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)必然帶來(lái)了對(duì)客戶(hù)的不斷妥協(xié)為其“遮羞護(hù)短”滿足其不當(dāng)意愿；三是會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)一般被限于本地區(qū)與本地政府和企業(yè)存在著千絲萬(wàn)縷的利害關(guān)系，則或多或少要受他們左右，本地化程度高的事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告難以發(fā)表保留意見(jiàn)和否定意見(jiàn)；四是事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄。他們強(qiáng)調(diào)的“以質(zhì)量求發(fā)展”卻非審計(jì)報(bào)告質(zhì)量而是為體現(xiàn)其價(jià)值，給企業(yè)“出謀劃策指點(diǎn)迷津”，教企業(yè)粉飾財(cái)務(wù)狀況，讓企業(yè)“感恩戴德”結(jié)果各得其所，凡原始憑證與會(huì)計(jì)處理不符的，便要求企業(yè)財(cái)務(wù)人員將該原始憑證“拿走”，“不要讓他們看見(jiàn)”以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　4、政府有關(guān)部門(mén)等監(jiān)督不嚴(yán)、管理不力。目前以中注協(xié)的人力、物力和所制定的準(zhǔn)則制度方面來(lái)看，中注協(xié)在行業(yè)管理和基本職能的發(fā)揮上均不能履行對(duì)全國(guó)眾多的事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施有效的監(jiān)督職責(zé)，沒(méi)有形成行業(yè)監(jiān)督體系、一支強(qiáng)有力的監(jiān)管隊(duì)伍和必要的支持手段。有的事務(wù)所成立多年來(lái)從未接受過(guò)財(cái)務(wù)檢查和業(yè)務(wù)質(zhì)量檢，缺乏必要的社會(huì)監(jiān)督。

　　三、如何構(gòu)建均衡的民間審計(jì)關(guān)系

　?。ㄒ唬┱彤a(chǎn)業(yè)界應(yīng)當(dāng)支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法、獨(dú)立、客觀、公正執(zhí)業(yè)，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法執(zhí)業(yè)創(chuàng)造良好的社會(huì)環(huán)境。

　　1、加強(qiáng)新《會(huì)計(jì)法》的實(shí)施和完善審計(jì)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新《會(huì)計(jì)法》是會(huì)計(jì)的“憲法”。它補(bǔ)充和完善了會(huì)計(jì)核算、記賬規(guī)則和基本制度，強(qiáng)化了單位責(zé)任人對(duì)本單位會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)的責(zé)任制。強(qiáng)化了對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)的制約和監(jiān)督，加大了對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)造假等違法行為的處罰力度，確保會(huì)計(jì)信息、資料的真實(shí)性、大大規(guī)范了會(huì)計(jì)市場(chǎng)，同時(shí)在某種程度上凈化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境，為其提供了法律保障，有助于行業(yè)的監(jiān)管。新《會(huì)計(jì)法》第三十一條不僅明確要求被審單位不得要求或示意注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具不實(shí)或不當(dāng)?shù)膱?bào)告，并進(jìn)一步重申和強(qiáng)調(diào)了財(cái)政部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管權(quán)。同時(shí)從立法的角度，全面地、嚴(yán)格的確定注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德準(zhǔn)則的內(nèi)容，并適時(shí)加以修訂完善，不斷增加其權(quán)威性。

　　2、政府部門(mén)應(yīng)重視和廣泛采用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的報(bào)表審計(jì)結(jié)論。企業(yè)不愿意委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，很大程度上是因?yàn)橹挥胸?cái)政部門(mén)及工商部門(mén)在少數(shù)事項(xiàng)上要出具審計(jì)報(bào)告。增加政府部門(mén)及有關(guān)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告的采用，就增加了審計(jì)服務(wù)的需求，從而緩和根本上扭轉(zhuǎn)我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)供大于求的失衡局面。如納稅人對(duì)征管部門(mén)評(píng)稅額有異議可憑有稅務(wù)代理資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所出據(jù)的查賬報(bào)告，要求重新審核評(píng)定。工程及項(xiàng)目招投標(biāo)對(duì)單位財(cái)務(wù)狀況的考察，可憑審計(jì)報(bào)告進(jìn)行確認(rèn)等，審計(jì)業(yè)務(wù)量的增加，使得審計(jì)人有條件拒絕企業(yè)不合理的要求，從而可有效地制止虛假審計(jì)報(bào)告的出現(xiàn)。

　　3、強(qiáng)化國(guó)企體制改革引進(jìn)私有產(chǎn)權(quán)，形成公司股東、股本結(jié)構(gòu)多元化。建立相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制，使企業(yè)利潤(rùn)的最大化與長(zhǎng)期成長(zhǎng)性與經(jīng)營(yíng)者個(gè)人利益最大化掛鉤。有條件的企業(yè)可建立由獨(dú)立的外部董事組成的審計(jì)委員會(huì)，實(shí)行新的審計(jì)委托關(guān)系。

　　4、優(yōu)化政府及有關(guān)部門(mén)等的監(jiān)督和管理。一是政府部門(mén)應(yīng)優(yōu)化其管理，財(cái)政部門(mén)、統(tǒng)計(jì)部門(mén)使用匯總報(bào)表時(shí)間與審計(jì)時(shí)間應(yīng)相銜接，從客觀實(shí)際出發(fā)，改變一前一后不同步的現(xiàn)象。其次，財(cái)政部門(mén)應(yīng)定期或不定期地對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告程序和內(nèi)容進(jìn)行財(cái)務(wù)檢查，從而有效查處和界定劣質(zhì)、優(yōu)質(zhì)審計(jì)報(bào)告。加大對(duì)弄虛作假的打擊力度。二是建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律管理運(yùn)行機(jī)制，將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的注冊(cè)、培訓(xùn)、檢查和處罰制度有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，形成各環(huán)節(jié)共同控制的行業(yè)監(jiān)督體系，定期不定期檢查，獎(jiǎng)優(yōu)罰劣，嚴(yán)重的取消其執(zhí)業(yè)資格，完善舉報(bào)制度，認(rèn)真調(diào)查核實(shí)。借助新聞媒介，對(duì)違法違規(guī)行為及時(shí)查處并曝光。

　　5、加強(qiáng)對(duì)公司企業(yè)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)督，應(yīng)立法要求對(duì)此變更事由向投資者和公眾披露和提示。有效地制止不當(dāng)和不實(shí)審計(jì)報(bào)告出現(xiàn)。

　　6、進(jìn)一步開(kāi)放會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)，爭(zhēng)取國(guó)內(nèi)有一定數(shù)量的規(guī)模大、信譽(yù)好、質(zhì)量高的事務(wù)所成為國(guó)際會(huì)計(jì)公司的成員所。將有助于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)水平得以迅速提高，改變我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)。

　　7、繼續(xù)消除不公平競(jìng)爭(zhēng)，通過(guò)會(huì)計(jì)師事務(wù)所全面“脫鉤改制”使政府部門(mén)不能以權(quán)壟斷和指定業(yè)務(wù)。同時(shí)撤銷(xiāo)濫設(shè)的分支機(jī)構(gòu)，支持和促進(jìn)大事務(wù)所之間的聯(lián)合與兼并及對(duì)未達(dá)規(guī)模、業(yè)務(wù)能力差、管理方式落后的地方小事務(wù)所的吞并，以消除行業(yè)無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)，建立規(guī)范的審計(jì)秩序。

　?。ǘ┳?cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身要提高職業(yè)道德水平和執(zhí)業(yè)能力水平。

　　1、開(kāi)拓業(yè)務(wù)范圍增加收入來(lái)源，一是細(xì)分傳統(tǒng)審計(jì)，可開(kāi)展年度報(bào)表、專(zhuān)項(xiàng)、離任、基建、社會(huì)責(zé)任、環(huán)保審計(jì)等業(yè)務(wù)。二是可拓展會(huì)計(jì)咨詢(xún)、服務(wù)、信息業(yè)務(wù)及依法設(shè)計(jì)制度人員培訓(xùn)。三是開(kāi)展記賬、稅務(wù)、工商代理業(yè)務(wù)。四是積極開(kāi)展資產(chǎn)評(píng)估業(yè)務(wù)，如對(duì)無(wú)形資產(chǎn)、房地產(chǎn)、礦產(chǎn)資源、森林資源評(píng)估等高水平評(píng)估業(yè)務(wù)。五是積極開(kāi)展現(xiàn)代管理、政策法規(guī)、稅務(wù)咨詢(xún)和投資可靠性研究咨詢(xún)等高層次咨詢(xún)業(yè)務(wù)。

　　2、事務(wù)所還要從各方面“練好內(nèi)功”，增強(qiáng)“自身的免疫力”。合理設(shè)置機(jī)構(gòu)、人員、組織體系，建立一套統(tǒng)一的管理制度和操作規(guī)范。建立有效的激勵(lì)機(jī)制和約束機(jī)制。合法理財(cái)，使“股東財(cái)富最大化”與“以質(zhì)量求信譽(yù)求發(fā)展”相統(tǒng)一，從事務(wù)所內(nèi)部實(shí)現(xiàn)其保持獨(dú)立性的實(shí)力。

　　3、加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的培訓(xùn)教育，提高專(zhuān)業(yè)勝任能力。重視職業(yè)后續(xù)教育，制定中、長(zhǎng)期培訓(xùn)計(jì)劃，有計(jì)劃地培訓(xùn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要實(shí)施完整的審計(jì)程序，三級(jí)底稿控制、復(fù)核以及普及計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要重視自身的教育，一是掌握和精通包括會(huì)計(jì)學(xué)、審計(jì)學(xué)、稅法、經(jīng)濟(jì)法、財(cái)務(wù)管理等應(yīng)具備的專(zhuān)門(mén)適應(yīng)。二是加強(qiáng)法制觀念和職業(yè)道德觀念。認(rèn)真學(xué)習(xí)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《會(huì)計(jì)法》等基本法規(guī)和中注協(xié)制定的職業(yè)道德準(zhǔn)則。三是在執(zhí)業(yè)過(guò)程中及時(shí)總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，注意業(yè)務(wù)分析、判斷能力的培養(yǎng)。四是重視綜合素質(zhì)的教育培養(yǎng)提高自身的職業(yè)道德、業(yè)務(wù)能力、思維能力、表達(dá)能力、溝通能力等，以適應(yīng)市場(chǎng)需求。