2004年9月，我隨審計(jì)署培訓(xùn)團(tuán)赴加拿大學(xué)習(xí)。給我留下深刻印象的是加拿大極具特色的政府管理，他們不僅千方百計(jì)降低政府管理的成本，而且特別重視對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理。雖然這是諸多因素共同造就的，但有一點(diǎn)無(wú)庸質(zhì)疑，那就是效益審計(jì)在其中的貢獻(xiàn)和作用。本文擬從概述加拿大效益審計(jì)切入，通過(guò)對(duì)中加兩國(guó)效益審計(jì)的比較分析，試圖探尋效益審計(jì)的發(fā)展軌跡和趨勢(shì)，并對(duì)我們今后的效益審計(jì)實(shí)踐，提出些想法。

　　一、加拿大效益審計(jì)概述

　　（一）加拿大審計(jì)署效益審計(jì)的淵源和定位

　　加拿大審計(jì)署于1977年開(kāi)始開(kāi)展效益審計(jì)，這一年頒布的《審計(jì)法》要求審計(jì)長(zhǎng)報(bào)告財(cái)政資金使用過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)性、效率性以及資金使用效果是否被正確衡量和報(bào)告。審計(jì)法的規(guī)定為加拿大開(kāi)展效益審計(jì)提供了法律依據(jù)。

　　從1977年至1998年，加拿大審計(jì)署效益審計(jì)未形成系統(tǒng)的操作規(guī)范，但是有一些相應(yīng)的操作辦法來(lái)規(guī)范審計(jì)行為。1999年初加拿大頒布《效益審計(jì)指南》并于2002年底修訂完善。該指南對(duì)效益審計(jì)的定義是：對(duì)政府活動(dòng)進(jìn)行有組織、有目的、有系統(tǒng)的檢查，并對(duì)上述政府活動(dòng)進(jìn)行效益評(píng)價(jià)，將評(píng)價(jià)結(jié)果報(bào)告議會(huì)，以促進(jìn)加拿大政府活動(dòng)的透明性，提高公共服務(wù)的質(zhì)量。效益審計(jì)的內(nèi)容包括政府活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率、效果、成本效益、對(duì)環(huán)境的影響、對(duì)公共財(cái)產(chǎn)的保護(hù)，以及政府活動(dòng)的合法合規(guī)性。效益審計(jì)的對(duì)象可以是政府部門(mén)、政府從事的項(xiàng)目或者是政府的職能。加拿大審計(jì)署通常認(rèn)為，效益審計(jì)主要是檢查政策的執(zhí)行情況，對(duì)政策制定和政府項(xiàng)目立項(xiàng)本身的合理性并不提出質(zhì)疑。

　?。ǘ┘幽么髮徲?jì)署效益審計(jì)程序和方法

　　主要分三個(gè)階段：

　　一是審計(jì)計(jì)劃階段。該階段主要是進(jìn)行政策研究和審計(jì)調(diào)查，選擇審計(jì)對(duì)象，制定效益審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)方案。

　　1.選擇審計(jì)對(duì)象根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小、是否圍繞審計(jì)署的工作中心以及審計(jì)對(duì)象可審計(jì)性為標(biāo)準(zhǔn)選擇審計(jì)對(duì)象。

　　2.制定效益審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)要求針對(duì)不同審計(jì)對(duì)象制定相應(yīng)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，效益審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)必須具有相關(guān)性、可靠性、客觀性、全面性和可理解性。審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的來(lái)源可以是國(guó)家的法律法規(guī)所認(rèn)可的專業(yè)機(jī)構(gòu)制定的標(biāo)準(zhǔn)；被審計(jì)單位制定的標(biāo)準(zhǔn)；公認(rèn)的好的實(shí)踐標(biāo)準(zhǔn)；其他組織類似的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)；審計(jì)署以前的工作經(jīng)驗(yàn)等。主要是被審計(jì)單位管理層制定的或者議會(huì)硬性規(guī)定的效益考核衡量指標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)及經(jīng)營(yíng)責(zé)任。

　　二是審計(jì)實(shí)施階段。該階段主要是運(yùn)用適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法以收集審計(jì)證據(jù)，綜合分析收集到的證據(jù)信息，運(yùn)用審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的效益，得出審計(jì)結(jié)論，提出審計(jì)建議。

　　三是審計(jì)報(bào)告階段。審計(jì)報(bào)告所用語(yǔ)言必須簡(jiǎn)單、明晰、準(zhǔn)確，便于讀者理解；令人信服并且重點(diǎn)突出；客觀公正，既揭示被審計(jì)單位的不足，也指出成績(jī)。

　　二、中加效益審計(jì)比較研究

　?。ㄒ唬┲屑有б鎸徲?jì)比較根據(jù)前述中加效益審計(jì)情況和審計(jì)案例，不考慮體制差異和審計(jì)項(xiàng)目間的差別，就一般特征，對(duì)比如上表：

　?。ǘ?duì)比后的啟發(fā)1.效益審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)尤其是國(guó)家審計(jì)發(fā)展的方向，效益審計(jì)不是想不想搞的問(wèn)題，而是如何搞好的問(wèn)題。

　　加拿大審計(jì)署從1977年開(kāi)始效益審計(jì)，短短二十多年，效益審計(jì)已經(jīng)占全部審計(jì)的85%，發(fā)展之快，充分表明了經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展和國(guó)家管理對(duì)效益審計(jì)的巨大需求。加拿大的審計(jì)實(shí)踐已經(jīng)證明，效益審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)尤其是國(guó)家審計(jì)的發(fā)展方向，這一發(fā)展規(guī)律是不以人的意志為轉(zhuǎn)移的。

　　2.效益審計(jì)的效果明顯好于財(cái)務(wù)收支審計(jì)。

　　由于效益審計(jì)目標(biāo)指向的特殊性，使效益審計(jì)比財(cái)務(wù)審計(jì)的視野更寬，內(nèi)容更接近被審計(jì)單位管理的核心，因此，效益審計(jì)結(jié)果往往更容易觸及問(wèn)題的要害。由于審計(jì)揭示的問(wèn)題是針對(duì)管理的主要薄弱環(huán)節(jié)，改變了僅僅從會(huì)計(jì)控制角度評(píng)價(jià)被審計(jì)單位管理水平的狀況，而是能發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)管理中的控制弱點(diǎn)，從而揭示更深層次的問(wèn)題，審計(jì)對(duì)問(wèn)題的把握更準(zhǔn)，建議的針對(duì)性更強(qiáng)，審計(jì)服務(wù)于中心工作的能力和水平得到提高。

　　3.加強(qiáng)學(xué)習(xí)，提高能力。

　　世界審計(jì)組織績(jī)效審計(jì)指南中指出，效益審計(jì)是一種以知識(shí)為基礎(chǔ)的活動(dòng)，是運(yùn)用社會(huì)的、經(jīng)濟(jì)的和管理的各種方法開(kāi)展的研究。因此，該指南對(duì)審計(jì)師要求很高，包括分析能力、創(chuàng)造性、接受能力、社交能力、個(gè)人品德、判斷能力、良好的口頭和書(shū)面表達(dá)能力。世界審計(jì)組織績(jī)效審計(jì)指南附錄中指出，績(jī)效審計(jì)一般應(yīng)用研究調(diào)查和社會(huì)科學(xué)所用方法，各種分析工作非常重要。加拿大審計(jì)實(shí)踐充分證明了這些觀點(diǎn)。對(duì)于這些經(jīng)驗(yàn)性總結(jié)，我們?cè)谔剿餍б鎸徲?jì)時(shí)應(yīng)該高度重視和借鑒。

　　三、當(dāng)前探索效益審計(jì)應(yīng)注意的問(wèn)題

　?。ㄒ唬┬б鎸徲?jì)方式應(yīng)以審計(jì)調(diào)查為主李金華審計(jì)長(zhǎng)最近指出，審計(jì)調(diào)查思路開(kāi)闊、目標(biāo)明確，有利于發(fā)揮主觀能動(dòng)性，是開(kāi)展效益審計(jì)的重要手段，要把效益審計(jì)和審計(jì)調(diào)查有機(jī)結(jié)合。我們?cè)趯?shí)踐中深深體會(huì)到，審計(jì)長(zhǎng)的觀點(diǎn)非常重要。采用審計(jì)調(diào)查方式，能解決審計(jì)目標(biāo)大而審計(jì)取證范圍小的問(wèn)題，發(fā)揮審計(jì)調(diào)查涉及面廣、可以發(fā)現(xiàn)傾向性問(wèn)題、利用財(cái)務(wù)資料深入調(diào)查取得有力證據(jù)的優(yōu)勢(shì)，提出有價(jià)值的審計(jì)建議。

　?。ǘ┬б鎸徲?jì)應(yīng)慎重選題效益審計(jì)選題的關(guān)鍵是突出重點(diǎn)。我國(guó)與發(fā)達(dá)國(guó)家之間的差距首先是管理水平的差距，效益審計(jì)必須從經(jīng)濟(jì)管理和政府管理的薄弱環(huán)節(jié)入手，通過(guò)政策掃描，選擇政府特別關(guān)注的資金、項(xiàng)目、問(wèn)題開(kāi)展效益審計(jì)。首先，要考慮選題的可審計(jì)性。對(duì)預(yù)算安排時(shí)要求不明確的資金、涉及面過(guò)寬的資金、維持運(yùn)轉(zhuǎn)的資金以及目標(biāo)不明確的項(xiàng)目或過(guò)多體現(xiàn)社會(huì)效益且標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一的資金等，不能作為效益審計(jì)安排。其次，選題應(yīng)體現(xiàn)小中見(jiàn)大原則，預(yù)計(jì)審計(jì)效果要好?？蛇x擇一些關(guān)系結(jié)構(gòu)調(diào)整、就業(yè)、環(huán)保和群眾利益的資金或項(xiàng)目，小中見(jiàn)大地開(kāi)展效益審計(jì)，確保審計(jì)后產(chǎn)生好的效果。

　?。ㄈ徲?jì)方案是效益審計(jì)成敗的關(guān)鍵效益審計(jì)方案首先要確定恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)目標(biāo)。對(duì)審計(jì)目標(biāo)的文字描述必須清晰，好理解，防止過(guò)高過(guò)大。其次是圍繞審計(jì)目標(biāo)研究確定衡量審計(jì)事項(xiàng)效益好壞的標(biāo)準(zhǔn)。在缺少國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)的情況下，應(yīng)重視被審計(jì)單位的管理標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員在研究這些管理標(biāo)準(zhǔn)能否作為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)充分聽(tīng)取被審計(jì)單位的意見(jiàn)，必要時(shí)咨詢專家。審計(jì)方案最后確定的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該與被審計(jì)單位達(dá)成一致看法，防止重大分歧。而且根據(jù)這些標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定審計(jì)的內(nèi)容和重點(diǎn)。第三是在方案中明確審計(jì)方法。需要研究哪些資料、需要調(diào)查哪些單位和人員、需要哪些調(diào)查表、需要確認(rèn)哪些數(shù)據(jù)等等，必須在審計(jì)方案中列明，杜絕進(jìn)點(diǎn)再說(shuō)的現(xiàn)象。審計(jì)方案應(yīng)該保證審計(jì)結(jié)果能回答“被審計(jì)單位是否以正確的方式行事和是否做了正確的事”兩個(gè)基本問(wèn)題。

　　當(dāng)然，只有深入的審前調(diào)查，才能實(shí)現(xiàn)審計(jì)方案的上述目標(biāo)，如果審前調(diào)查認(rèn)真、深入、細(xì)致，審計(jì)重點(diǎn)自然就浮出水面，審計(jì)工作就可以直奔主題。審前調(diào)查所花時(shí)間應(yīng)以實(shí)現(xiàn)方案目標(biāo)為前提，如果占到全部時(shí)間的三分之一是不為過(guò)的。