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賬外資金即通常所說(shuō)的小金庫(kù),由于其違反國(guó)家財(cái)經(jīng)法規(guī),未納入法定賬簿核算和管理,截留國(guó)家和單位收入,偷逃稅款,危害性大,隱蔽性強(qiáng),所以歷來(lái)是審計(jì)查處的重點(diǎn)和難點(diǎn)。
近年來(lái),我們?cè)趯徲?jì)中發(fā)現(xiàn)賬外資金的查處難度越來(lái)越大。究其原因,主要有以下兩方面原因:一是由于賬外資金在會(huì)計(jì)賬上沒(méi)有反映,資金來(lái)源和存放方式各不相同。其查證線索一般要通過(guò)群眾舉報(bào)或在賬內(nèi)業(yè)務(wù)的查證過(guò)程中尋找疑點(diǎn)。二是隨著審計(jì)查處力度的加大,被審計(jì)單位財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)水平的提高及財(cái)務(wù)電算化的普及,被審計(jì)單位賬外設(shè)賬的方式變得更加隱秘。因此給審計(jì)工作帶來(lái)更大的挑戰(zhàn)。
多年的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)讓我們體會(huì)到,查證賬外資金必須突破就帳查帳的局限性,拓寬思路和視野,創(chuàng)造性思維,方能發(fā)現(xiàn)賬外資金的蛛絲馬跡。
幾年來(lái),我們?cè)趯徲?jì)實(shí)踐中創(chuàng)新審計(jì)方法和技巧,探索查證賬外資金的規(guī)律,注重從細(xì)節(jié)入手查處帳外資金,取得較好成效,并積累了一定的經(jīng)驗(yàn)。為推進(jìn)審計(jì)業(yè)務(wù)技術(shù)方法的推廣與應(yīng)用,促進(jìn)審計(jì)工作水平再上新臺(tái)階?,F(xiàn)將我們查處帳外資金積累的經(jīng)驗(yàn),結(jié)合審計(jì)案例介紹如下:
一、注重審查原始單據(jù)查找?guī)ね赓Y金蹤跡
在審查會(huì)計(jì)憑證時(shí),要注意搜尋憑證特別是原始單據(jù)有無(wú)標(biāo)識(shí)或注釋。原始單據(jù)上的標(biāo)識(shí)或注釋?zhuān)袝r(shí)是經(jīng)辦人員無(wú)意識(shí)留下的痕跡,可能成為我們突破賬外資金的重要疑點(diǎn)線索。
如我們?cè)谀臣瘓F(tuán)審查費(fèi)用時(shí)發(fā)現(xiàn):該單位公司辦現(xiàn)金報(bào)銷(xiāo)演出費(fèi)用30萬(wàn)元,其所附原始單據(jù)上用鉛筆注明現(xiàn)金30萬(wàn)元?dú)w還企管處。這引起了我們的注意。經(jīng)對(duì)以上支出進(jìn)行分析,我們認(rèn)為該支出存在以下疑點(diǎn):
一是企管處只負(fù)責(zé)獎(jiǎng)金計(jì)劃的測(cè)算并無(wú)現(xiàn)金來(lái)源,其墊付的30萬(wàn)元資金從何而來(lái);二是為何不從財(cái)務(wù)部門(mén)借款,而從一個(gè)沒(méi)有資金來(lái)源的管理處室借款;三是該單位發(fā)生現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)很多,為何偏偏在這張?jiān)紤{證做出說(shuō)明。種種疑點(diǎn)表明,企管處可能存在帳外資金。審計(jì)人員順藤摸瓜,先找當(dāng)事人了解情況。當(dāng)事人介紹,該單位舉辦演出會(huì)急需支付演員個(gè)人演出費(fèi),而財(cái)務(wù)又恰好沒(méi)有這么多現(xiàn)金,正趕上下屬單位領(lǐng)取獎(jiǎng)金未發(fā)放完,公司辦便委托她到下屬兩個(gè)單位借款,給了公司辦,公司辦1-2天后歸還。當(dāng)事人的解釋似乎合乎情理,但卻不合常理,因?yàn)楣巨k完全可以直接找下屬單位借款,為何要通過(guò)企管處借。
為落實(shí)以上疑點(diǎn),我們又根據(jù)企管處對(duì)借款情況的說(shuō)明,將借款、還款時(shí)間與兩個(gè)借款單位當(dāng)月發(fā)放獎(jiǎng)金時(shí)間進(jìn)行比較,發(fā)現(xiàn)獎(jiǎng)金發(fā)放時(shí)間在借款之后,與其說(shuō)明不符。但當(dāng)事人一口咬定就是借款,審計(jì)人員又沒(méi)有確鑿證據(jù)證明企管處存在帳外資金,因此陷入了迷茫之中。如何打開(kāi)這個(gè)缺口?審計(jì)組進(jìn)行充分討論認(rèn)為,應(yīng)從企管處可能獲取資金來(lái)源的渠道入手,我們首先調(diào)查了企管處的職能、工作程序、工作流程,發(fā)現(xiàn)企管處負(fù)責(zé)各個(gè)部門(mén)獎(jiǎng)金的測(cè)算,我們確定以獎(jiǎng)金測(cè)算、發(fā)放為重點(diǎn),尋找?guī)ね赓Y金突破口。經(jīng)抽查獎(jiǎng)金發(fā)放明細(xì)表,發(fā)現(xiàn)每月企管處單獨(dú)以預(yù)提獎(jiǎng)金方式領(lǐng)取五萬(wàn)左右獎(jiǎng)金,然后再二次分配,我們向其索要二次獎(jiǎng)金發(fā)放表,卻遲遲不能提供,這更堅(jiān)定了審計(jì)人員先前的判斷。在這種情況下,我們向其宣傳政策、講清道理,該處長(zhǎng)不得不承認(rèn),該公司每月以預(yù)提獎(jiǎng)金方式套取5萬(wàn)元左右獎(jiǎng)金存放在企管處使用,形成帳外資金的事實(shí)。經(jīng)查,該公司僅99年至2007年就套取現(xiàn)金520萬(wàn)元,支出515萬(wàn)元,主要用于領(lǐng)導(dǎo)班子及其他單位人員的獎(jiǎng)勵(lì)。
二、內(nèi)查外調(diào)查找?guī)ね赓Y金蹤跡
我們?cè)趯徲?jì)往來(lái)賬時(shí),重點(diǎn)查看關(guān)聯(lián)企業(yè)往來(lái),特別是支付大額現(xiàn)金的業(yè)務(wù)。審計(jì)時(shí)要特別注意!審計(jì)往來(lái)帳時(shí)不能只是對(duì)雙方往來(lái)帳余額進(jìn)行核對(duì),而要對(duì)雙方異常往來(lái)賬務(wù)逐筆核對(duì),特別要從中查找一方入賬,另一方未入賬的業(yè)務(wù),并進(jìn)一步落實(shí)未入賬原因,從中查找疑點(diǎn)。
如我們延伸審計(jì)為某股份公司提供服務(wù)的關(guān)聯(lián)企業(yè)時(shí)發(fā)現(xiàn):該關(guān)聯(lián)企業(yè)通過(guò)與某股份公司往來(lái)帳戶(hù)頻繁支付大額現(xiàn)金,為什么大額支出不采取支票核算?憑多年審計(jì)經(jīng)驗(yàn),我們認(rèn)為頻繁支付大額現(xiàn)金存在將資金轉(zhuǎn)移到帳外的嫌疑。為此我們首先核對(duì)雙方往來(lái)賬余額,經(jīng)查,雙方往來(lái)賬余額相符;接著我們采取審計(jì)跟著資金走的方式,將審計(jì)重點(diǎn)放在對(duì)雙方大額現(xiàn)金的支付以及異常支出帳務(wù)的逐筆核對(duì)上,經(jīng)查,關(guān)聯(lián)公司和股份公司往來(lái)帳進(jìn)出筆數(shù)、數(shù)額都一致。但我們并未放棄以上疑點(diǎn),而是采取逐筆查看、核對(duì)雙方原始單據(jù)。經(jīng)查,雙方資金進(jìn)出并不是一一對(duì)應(yīng)的關(guān)系。存在單方入賬的現(xiàn)象,即關(guān)聯(lián)公司通過(guò)往來(lái)帳支付現(xiàn)金,股份公司未入賬;股份公司收到關(guān)聯(lián)公司銀行存款增加往來(lái)帳,而關(guān)聯(lián)公司未入賬。我們向關(guān)聯(lián)公司當(dāng)事人詢(xún)問(wèn)現(xiàn)金的去向,該當(dāng)事人支支吾吾,找出各種理由搪塞,加深了審計(jì)人員的懷疑。經(jīng)對(duì)資金去向分析、追查,我們認(rèn)為關(guān)聯(lián)公司存在帳外銀行賬戶(hù)和帳外資金。經(jīng)過(guò)內(nèi)查外調(diào),當(dāng)我們將查到的證據(jù)擺在關(guān)聯(lián)公司面前時(shí),該關(guān)聯(lián)公司不得不承認(rèn)其存在帳外銀行賬戶(hù)和帳外資金的事實(shí)。至此,271萬(wàn)元帳外資金及帳外銀行賬戶(hù)終于浮出水面。以上271萬(wàn)元帳外資金及帳外銀行賬戶(hù)形成過(guò)程如下:2001年證券公司委托該關(guān)聯(lián)公司辦理咨詢(xún)服務(wù)業(yè)務(wù),該關(guān)聯(lián)公司將證券公司電匯的咨詢(xún)服務(wù)費(fèi)271萬(wàn)元存入其單獨(dú)開(kāi)設(shè)的銀行賬戶(hù)上,并未進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,形成帳外銀行賬戶(hù)及帳外資金。2001年至2002年,因帳外銀行賬戶(hù)不是基本帳戶(hù),無(wú)法提取現(xiàn)金,故該公司采取通過(guò)該帳外銀行賬戶(hù)先付款給股份公司而關(guān)聯(lián)公司不記帳,股份公司再將此款轉(zhuǎn)付關(guān)聯(lián)公司后,關(guān)聯(lián)公司通過(guò)與股份公司往來(lái)賬套取現(xiàn)金,股份公司不入賬,共套取資金233萬(wàn)元,主要用于領(lǐng)導(dǎo)班子成員個(gè)人的入股資金。
三、注重觀察查找?guī)ね赓Y金蹤跡
突擊盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金是我們查找?guī)ね赓Y金最基本也是最常用的方法,但是由于被審計(jì)單位通過(guò)審計(jì)了解了該審計(jì)程序后,加強(qiáng)了防范,所以近年來(lái)突擊盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金在保險(xiǎn)柜里發(fā)現(xiàn)帳外資金疑點(diǎn)的機(jī)會(huì)越來(lái)越少。但如果在突擊盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金時(shí)能注意觀察周邊環(huán)境及人員動(dòng)向,也會(huì)取得收獲。
如我們?cè)趯?duì)某協(xié)會(huì)突擊盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金時(shí),在保險(xiǎn)柜里未發(fā)現(xiàn)任何線索,但經(jīng)觀察該單位文件柜上有一摞收據(jù)。將這些收據(jù)與賬上收入所附收據(jù)核對(duì)后,發(fā)現(xiàn)為帳外收據(jù),通過(guò)以上帳外收據(jù)追查到該協(xié)會(huì)會(huì)計(jì)銀行卡一張,并最終查出該協(xié)會(huì)科技活動(dòng)收支未全部納入賬內(nèi),將101萬(wàn)元存入個(gè)人銀行卡形成帳外資金的事實(shí)。
再如我們?cè)趯?duì)某集團(tuán)進(jìn)行審計(jì)時(shí),由于被審計(jì)單位了解審計(jì)程序,知曉審計(jì)進(jìn)點(diǎn)先盤(pán)現(xiàn)金。為此,審計(jì)組決定欲擒故縱,反其道而行之,開(kāi)始并未實(shí)施盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金程序,而是在進(jìn)點(diǎn)兩個(gè)星期后統(tǒng)一對(duì)所有單位突擊盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金,在對(duì)其下屬單位運(yùn)輸處盤(pán)點(diǎn)時(shí),發(fā)現(xiàn)該運(yùn)輸處財(cái)務(wù)科長(zhǎng)神色緊張,滿(mǎn)臉通紅,審計(jì)人員覺(jué)得反常,但盤(pán)點(diǎn)時(shí)保險(xiǎn)柜干干凈凈,賬實(shí)也相符。就在審計(jì)人員盤(pán)點(diǎn)過(guò)程中,財(cái)務(wù)科長(zhǎng)卻不知去向,我們馬上到財(cái)務(wù)科長(zhǎng)屋里,卻發(fā)現(xiàn)該科長(zhǎng)正在轉(zhuǎn)移一些資料和現(xiàn)金。經(jīng)查為該單位截留保險(xiǎn)費(fèi)返還、出售廢料等收入174萬(wàn)元私存私放形成的帳外資金。
四、注重實(shí)地考察查找?guī)ね赓Y金蹤跡
實(shí)施審計(jì)及審前調(diào)查時(shí),我們一定要重視實(shí)地考察被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所及周邊環(huán)境,并從中查找線索。
如我們到某集團(tuán)審計(jì),發(fā)現(xiàn)該公司各單位除本單位各有保險(xiǎn)柜外,在公安處還設(shè)有保險(xiǎn)柜,每天晚上所有單位的現(xiàn)金集中放在公安處保險(xiǎn)柜,實(shí)行集中管理。
對(duì)所審計(jì)單位實(shí)行現(xiàn)金突擊盤(pán)點(diǎn),未發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。但根據(jù)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)及職業(yè)判斷,我們認(rèn)為公安處保險(xiǎn)柜應(yīng)為查找?guī)ね赓Y金的重點(diǎn)。為此,我們確定對(duì)公安處進(jìn)行突擊盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金。
突擊盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金時(shí),我們先查閱公安處存取現(xiàn)金出入庫(kù)記錄簿,重點(diǎn)抽查了三個(gè)非財(cái)務(wù)核算單位并突擊盤(pán)點(diǎn)。查出某業(yè)務(wù)部門(mén)存放在保險(xiǎn)柜中的帳外賬。通過(guò)審查帳外賬,發(fā)現(xiàn)該部門(mén)將結(jié)余資金156萬(wàn)元轉(zhuǎn)入個(gè)人存折。當(dāng)我們找經(jīng)辦人要存折時(shí),該經(jīng)辦人以搬家丟失為由拒絕交出個(gè)人存折。為此,我們決定通過(guò)外調(diào)尋找突破口。我們通過(guò)到銀行多方查證,又進(jìn)一步查出該經(jīng)辦人將公款存入個(gè)人賬戶(hù)并利用工作便利挪用資金購(gòu)買(mǎi)基金247萬(wàn)元謀取個(gè)人利益的犯罪事實(shí)。
再如我們?cè)趯?duì)某單位審前調(diào)查時(shí),發(fā)現(xiàn)該單位辦公樓上有一個(gè)公司名字顯示與被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)同樣業(yè)務(wù),但被審計(jì)單位介紹該公司與被審計(jì)單位無(wú)關(guān)系,只是租賃他們的房屋。但我們憑多年審計(jì)經(jīng)驗(yàn)判斷該公司與被審計(jì)單位不單純是租賃與被租賃關(guān)系。經(jīng)到工商局調(diào)查該公司情況,證實(shí)了我們的判斷。該公司是被審計(jì)單位下屬單位以賬外資金與職工個(gè)人出資共同成立的公司,后轉(zhuǎn)讓給另一私營(yíng)企業(yè)。經(jīng)追查,查出其轉(zhuǎn)讓收入100萬(wàn)元未納入賬內(nèi)核算的事實(shí)。
以上是我們?cè)趯徲?jì)工作中,創(chuàng)新審計(jì)方法和技巧,探索查證賬外資金一些經(jīng)驗(yàn)做法。從以上案例可以看出,查證賬外資金很難歸納出某種定式,需要審計(jì)人員憑借審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷確定采用相應(yīng)的查證方法。并對(duì)發(fā)現(xiàn)線索進(jìn)行歸納整理找出疑點(diǎn)。但最重要的是要做到三心:細(xì)心+耐心+恒心。即注重細(xì)節(jié),善于觀察;發(fā)現(xiàn)線索,查找疑點(diǎn);追根求源,一追到底,才能發(fā)現(xiàn)帳外資金的蹤跡。
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