我們應(yīng)該全面地分析內(nèi)部審計(jì)外部化的積極效應(yīng)和負(fù)面影響，科學(xué)合理地評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)外部化的優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)，以及實(shí)施所應(yīng)具備的各種條件，不能盲從

　　一、問(wèn)題的提出

　　內(nèi)部審計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)中已逐漸被納入戰(zhàn)略管理的軌道，并為實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)發(fā)揮積極作用。20世紀(jì)90年代以來(lái)，基于資源能力的分析和西方企業(yè)對(duì)內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)的調(diào)整和重構(gòu)，加上“四大”的極力推動(dòng)，使內(nèi)部審計(jì)外部化在西方越來(lái)越普遍。據(jù)有關(guān)資料披露，在美國(guó)企業(yè)界，實(shí)行內(nèi)部審計(jì)外部化的企業(yè)已占到20％以上，在汽車、電子、航空、化工、信息等行業(yè)已超過(guò)50％。內(nèi)部審計(jì)外部化已逐漸成為一種趨勢(shì)，許多理論工作者也極力主張內(nèi)審?fù)獠炕?/p>

　　內(nèi)審?fù)獠炕侵笇徲?jì)業(yè)務(wù)由企業(yè)外部的民間審計(jì)組織全部或部分承擔(dān)，主要有外包與合作兩種形式。前者指企業(yè)將其內(nèi)部審計(jì)工作全部或大部分外包給外部審計(jì)組織，后者指企業(yè)在開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作時(shí)，根據(jù)需要借助外部審計(jì)力量，共同完成內(nèi)部審計(jì)工作。

　　支持者指出了內(nèi)部審計(jì)外部化的一系列優(yōu)點(diǎn)，主要有提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，為企業(yè)降低成本，提高和穩(wěn)定審計(jì)質(zhì)量等等。不可否認(rèn)，內(nèi)部審計(jì)外部化的確有一定的優(yōu)點(diǎn)，然而，它也不可避免地具有一些缺點(diǎn)和不足。企業(yè)能否內(nèi)部審計(jì)外部化，不能一概而論。本文主要從對(duì)以上三個(gè)優(yōu)點(diǎn)的分析和對(duì)內(nèi)部審計(jì)內(nèi)置的優(yōu)勢(shì)進(jìn)行討論，借以說(shuō)明企業(yè)不能盲目跟風(fēng)，應(yīng)認(rèn)真權(quán)衡利弊，做出正確的戰(zhàn)略選擇。

　　二、分析與質(zhì)疑

　　（一）內(nèi)部審計(jì)外部化未必能保證提高審計(jì)的獨(dú)立性

　　支持者認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)外部化能夠提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。他們對(duì)內(nèi)部審計(jì)的基本職能進(jìn)行了探討，認(rèn)為雖然內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)代表所有者履行監(jiān)督職能，具有權(quán)威性和獨(dú)立性，但其實(shí)際工作和管理層總有千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。管理層會(huì)以直接或間接的方式干預(yù)內(nèi)部審計(jì)，同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)為了能順利地完成自己的工作必須主動(dòng)同管理層協(xié)調(diào)好關(guān)系。在這種利益牽制下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可能會(huì)失去獨(dú)立性，而外部審計(jì)工作一般都是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師領(lǐng)導(dǎo)完成，它們獨(dú)立于企業(yè)的所有者和經(jīng)營(yíng)者，有一套保證審計(jì)準(zhǔn)則受到遵循的機(jī)制，從而能夠客觀公正地對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì)并報(bào)告審計(jì)結(jié)果。但本文認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)外部化是否一定能保證審計(jì)獨(dú)立性的提高有待于進(jìn)一步探討。

　　首先，內(nèi)部審計(jì)外部化只能在一定程度上提高形式上的獨(dú)立。一般認(rèn)為，審計(jì)的獨(dú)立性是指“審計(jì)能夠公正不偏地進(jìn)行調(diào)查與報(bào)告的一種狀態(tài)”，包括實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性兩個(gè)層次。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立是指審計(jì)師的一種精神狀態(tài)，是不允許審計(jì)師的觀點(diǎn)和結(jié)論變得依賴和屈從于持反對(duì)意見(jiàn)的利害關(guān)系人施加的任何壓力和影響的一種精神上的狀態(tài)。由于他強(qiáng)調(diào)的是一種精神上的獨(dú)立，所以也被稱為“精神上的獨(dú)立”。與之對(duì)應(yīng)的是“形式上的獨(dú)立”，是指“在第三者眼里，審計(jì)人員與委托人或有關(guān)團(tuán)體之間保持一種超然獨(dú)立的地位”。由于精神上的獨(dú)立比較抽象，難以把握，所以現(xiàn)實(shí)中更多的是通過(guò)制定一些約束制度，如回避制度等，來(lái)保證形式上的獨(dú)立。把內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)委托給外部審計(jì)組織的做法，只是在形式上把審計(jì)單位和被審計(jì)單位的距離拉大，使審計(jì)人員在經(jīng)濟(jì)上、業(yè)務(wù)上和組織關(guān)系上獨(dú)立于被審計(jì)部門(mén)，使得審計(jì)只對(duì)社會(huì)公眾和合伙人負(fù)責(zé)，至于精神上的獨(dú)立很難得到保證。

　　其次，價(jià)值核心才是獨(dú)立精神的理性回歸。行為約束不是最終目的，一種職業(yè)存在的意義歸根結(jié)底在于其價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。早在1997年3月，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成員威廉教授在其論文《審計(jì)獨(dú)立性：行為約束還是價(jià)值核心？》一文中就率先呼吁獨(dú)立性應(yīng)作為一種基本職業(yè)意識(shí)的回歸，提出了獨(dú)立性的核心價(jià)值觀。他認(rèn)為：“獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中之所以存在價(jià)值的三個(gè)核心組成部分之一（另外兩個(gè)是計(jì)量方面的專長(zhǎng)和實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)化規(guī)范的能力），注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)獨(dú)立性的遵守應(yīng)源于一種自發(fā)的動(dòng)力”。三年后，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)下屬的獨(dú)立性準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了《審計(jì)人員獨(dú)立性概念框架》，強(qiáng)調(diào)“保持獨(dú)立性不限于對(duì)規(guī)則的遵守”，“審計(jì)人員必須對(duì)自身的獨(dú)立性進(jìn)行自省”等，再一次凸現(xiàn)了核心價(jià)值觀的觀點(diǎn)。這種意義上的獨(dú)立性是不能通過(guò)職業(yè)道德準(zhǔn)則（規(guī)范）中一系列行為關(guān)系上的約束性規(guī)定來(lái)規(guī)定并配套相關(guān)的檢查監(jiān)督機(jī)制來(lái)形成的。形式上的獨(dú)立在某種程度上可以起到防范作用，但卻不具備始終的約束力，不論是回避制度，還是禁止“殺價(jià)”競(jìng)爭(zhēng)、不許請(qǐng)客吃飯、不準(zhǔn)作虛假?gòu)V告，都只是停留在表層，沒(méi)有深入到獨(dú)立性問(wèn)題的內(nèi)核中去。

　?。ǘ﹥?nèi)部審計(jì)外部化未必能為企業(yè)節(jié)約成本

　　主張內(nèi)部審計(jì)外部化的另外一個(gè)理由就是外部化能為企業(yè)節(jié)約成本，主要表現(xiàn)在節(jié)約招募、培訓(xùn)費(fèi)用和維持成本，節(jié)約開(kāi)發(fā)軟件的成本，以及降低雇傭成本等等。本文認(rèn)為這只是暫時(shí)的表現(xiàn)，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，企業(yè)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與外聘事務(wù)所的成本高低是個(gè)動(dòng)態(tài)演化的過(guò)程，是最終博弈的結(jié)果。因此，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)外部化能否為企業(yè)節(jié)約成本的問(wèn)題，需要做深入地分析，以便做出有利于企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展的戰(zhàn)略決策。

　　首先，內(nèi)部審計(jì)外部化會(huì)增加機(jī)會(huì)成本和管理成本。內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督、控制、評(píng)價(jià)和咨詢是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，是一項(xiàng)經(jīng)常性工作，貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的整個(gè)過(guò)程。內(nèi)審人員能夠及時(shí)獲得信息、傳遞信息和反饋信息，而外部審計(jì)人員的階段性服務(wù)卻做不到，這本身就是內(nèi)部審計(jì)外部化的一種機(jī)會(huì)成本。另外，內(nèi)部審計(jì)外部化會(huì)使內(nèi)部審計(jì)失去靈活性、針對(duì)性和及時(shí)性的優(yōu)勢(shì)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以根據(jù)需要隨時(shí)提供服務(wù)，而外部審計(jì)人員卻不能長(zhǎng)期駐扎在委托單位，只是在接受聘用期間提供臨時(shí)服務(wù)，內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)范圍受到了限制，尤其是在發(fā)生突發(fā)事件時(shí)外聘審計(jì)機(jī)構(gòu)不可能像內(nèi)部審計(jì)部門(mén)那樣召之即來(lái)，及時(shí)解決問(wèn)題。

　　其次，“低價(jià)進(jìn)入式定價(jià)策略”不會(huì)使企業(yè)達(dá)到節(jié)約成本的目的。20世紀(jì)80年代，斯謬尼克（Simunic）、西蒙（Simon）和弗朗西斯（Francis）等人通過(guò)研究發(fā)現(xiàn)，“低價(jià)進(jìn)入式定價(jià)策略”正在成為事務(wù)所一種普遍的定價(jià)策略，即事務(wù)所為招攬審計(jì)業(yè)務(wù)，在初次與被審計(jì)單位簽訂審計(jì)協(xié)議時(shí)會(huì)壓低審計(jì)收費(fèi)，期望通過(guò)較長(zhǎng)時(shí)期的審計(jì)約定來(lái)彌補(bǔ)此前的損失。因此，短期看來(lái)，被事務(wù)所壓低的審計(jì)收費(fèi)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于組建一個(gè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)或維持已有的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)的耗費(fèi)，給企業(yè)的管理者造成一種節(jié)約成本的假象。迪·安吉羅認(rèn)為，根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，“低價(jià)進(jìn)入式定價(jià)策略”對(duì)事務(wù)所而言是一種沉沒(méi)成本，但由于最初的低審計(jì)收費(fèi)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲得審計(jì)委托，通過(guò)“邊干邊學(xué)”，在任注冊(cè)會(huì)計(jì)師擁有了成本優(yōu)勢(shì)，較長(zhǎng)的任期可以使其在隨后幾年內(nèi)獲得特定委托人的“類租金”。同時(shí)，隨著咨詢業(yè)占事務(wù)所收入比重的日益增大，事務(wù)所已經(jīng)不僅僅為獲取某一客戶的審計(jì)服務(wù)而使用這種定價(jià)策略了，以先前的“五大”為代表的事務(wù)所紛紛借助前期的引導(dǎo)價(jià)格，將審計(jì)作為敲門(mén)磚以期兜售更為有利可圖的非審計(jì)服務(wù)。然而，內(nèi)部審計(jì)卻恰恰是美國(guó)國(guó)會(huì)出臺(tái)的《薩班斯—奧克斯利法案》中被明令禁止的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其審計(jì)的上市客戶提供的非審計(jì)服務(wù)中的一項(xiàng)重要內(nèi)容。隨著服務(wù)的多元化發(fā)展，非審計(jì)服務(wù)的收費(fèi)大大超過(guò)了審計(jì)服務(wù)，那么，在最初以低價(jià)換來(lái)的較長(zhǎng)的任期中，事務(wù)所會(huì)獲得更多的收益，相應(yīng)地，企業(yè)也就要支付更多的服務(wù)費(fèi)。尤其，當(dāng)這些非審計(jì)服務(wù)與企業(yè)的需求不盡吻合，不能給企業(yè)帶來(lái)增值時(shí)，這些耗費(fèi)所帶來(lái)的后果只能是經(jīng)濟(jì)資源的浪費(fèi)，這與當(dāng)初為企業(yè)節(jié)約成本的預(yù)期背道而馳。

　?。ㄈ﹥?nèi)部審計(jì)外部化未必能提高和穩(wěn)定審計(jì)質(zhì)量

　　不可否認(rèn)，外聘事務(wù)所從整體而言具有比較高的專業(yè)化程度，擁有豐富的經(jīng)驗(yàn)和廣闊的知識(shí)，但不能因此就斷定外部化的審計(jì)質(zhì)量就一定高。第一，內(nèi)部審計(jì)外部化后，企業(yè)委托代理關(guān)系的鏈條加長(zhǎng)，同樣會(huì)因?yàn)樾畔⒉粚?duì)稱而加大逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)的可能。

　　第二，前面提及的約束條件只是外部環(huán)境，要依靠道德來(lái)遵守，在強(qiáng)大的利益驅(qū)策下，道德的力量有時(shí)候會(huì)變得很微弱。另外，這些約束真正發(fā)揮效力的時(shí)候是在事后，往往以某種處罰的形式表現(xiàn)出來(lái)，其在事中的約束效力如何很難得知，所以根本無(wú)法保證審計(jì)過(guò)程中各個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)質(zhì)量。事實(shí)上，要想從根本上保證審計(jì)質(zhì)量恰恰就得從每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的各個(gè)環(huán)節(jié)做起，實(shí)施全面的質(zhì)量控制。再次，外部審計(jì)的視角上的缺陷和審計(jì)范圍可能受到的限制都會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量。外聘事務(wù)所的知識(shí)結(jié)構(gòu)往往是通用有余，專用不足，處理具體問(wèn)題時(shí)可能只見(jiàn)樹(shù)木，不見(jiàn)森林，對(duì)企業(yè)缺乏深入地了解，未必能很好的契合企業(yè)實(shí)際，從而也很難保證審計(jì)質(zhì)量。

　　三、外部化和內(nèi)部審計(jì)優(yōu)勢(shì)分析

　　上述分析只是對(duì)內(nèi)部審計(jì)外部化優(yōu)勢(shì)的質(zhì)疑，旨在說(shuō)明不能把內(nèi)部審計(jì)外部化的優(yōu)勢(shì)絕對(duì)化。內(nèi)部審計(jì)外部化的優(yōu)勢(shì)是相對(duì)而言的，可能只能在某種程度上或在某些特殊條件下提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性、為企業(yè)節(jié)約成本和提高審計(jì)質(zhì)量。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)外部化能夠使社會(huì)人力資源得到充分有效的利用，外部咨詢機(jī)構(gòu)由各方面的專家組成，他們通過(guò)了專業(yè)技術(shù)資格認(rèn)證，并且在對(duì)不同類型企業(yè)提供咨詢服務(wù)的過(guò)程中積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，這一點(diǎn)是僅僅服務(wù)于某一企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)師所不能及的；內(nèi)部審計(jì)外部化還可以充分利用地理資源優(yōu)勢(shì)，對(duì)于跨國(guó)公司而言，聘請(qǐng)當(dāng)?shù)氐淖稍儥C(jī)構(gòu)或是熟悉該地區(qū)業(yè)務(wù)的外部審計(jì)人員可以幫助企業(yè)盡快融入該地區(qū)文化，避免過(guò)長(zhǎng)的適應(yīng)期所帶來(lái)的額外開(kāi)支。

　　在看到內(nèi)部審計(jì)外部化的上述優(yōu)勢(shì)時(shí)，我們也應(yīng)該本著實(shí)事求是的態(tài)度，客觀全面地認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)自身的優(yōu)勢(shì)，這對(duì)于企業(yè)的戰(zhàn)略決策和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展有非常重要的意義。

　　首先，內(nèi)部審計(jì)更利于企業(yè)實(shí)現(xiàn)增加價(jià)值的目標(biāo)。2001年，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)將內(nèi)部審計(jì)定義為“一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的保證和咨詢活動(dòng)，其目的在于增加價(jià)值和改進(jìn)組織的營(yíng)運(yùn)。它通過(guò)系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評(píng)價(jià)和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及管理過(guò)程的有效性，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。”內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)正在從傳統(tǒng)的消極防弊向增加價(jià)值轉(zhuǎn)移，而內(nèi)部審計(jì)在為增加組織的價(jià)值方面又有獨(dú)特的優(yōu)勢(shì)。其一，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)具有相對(duì)的獨(dú)立性，與外部審計(jì)相比，它更能從組織的全局和實(shí)際出發(fā)，更清醒地識(shí)別和訐估風(fēng)險(xiǎn)，提出防范風(fēng)險(xiǎn)的建議。其二，內(nèi)部審計(jì)還具有綜合性，它對(duì)組織所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行審查、評(píng)價(jià)，因而它能對(duì)組織面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面地分析和評(píng)估，并及時(shí)發(fā)現(xiàn)和處理問(wèn)題，防范和化解組織面臨的風(fēng)險(xiǎn)，在風(fēng)險(xiǎn)管理方面顯示出獨(dú)特的優(yōu)越性。其三，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)還是內(nèi)部控制制度健全有效的主要評(píng)價(jià)者和維護(hù)者。組織可以通過(guò)外聘審計(jì)師對(duì)組織的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，但內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)更了解本組織的情況，而且，更關(guān)心組織內(nèi)部控制的健全有效性，從而他們的評(píng)價(jià)不僅更加準(zhǔn)確、有效，而且成本更低，評(píng)價(jià)更及時(shí)。

　　其次，內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中也發(fā)揮著重大作用。第一，審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)置有利于保證公司治理結(jié)構(gòu)的完整性和企業(yè)的自主權(quán)。內(nèi)部審計(jì)組織是現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)組成部分，資源依賴?yán)碚摯砹私M織間關(guān)系的傳統(tǒng)觀點(diǎn)。它強(qiáng)調(diào)組織基于資源的供應(yīng)要盡力減少自身對(duì)其它組織的依賴，認(rèn)為組織不希望受其它組織的控制和擺布，因?yàn)檫@會(huì)對(duì)其業(yè)績(jī)產(chǎn)生影響。當(dāng)組織感受到更大的外界依賴性威脅的時(shí)候，它會(huì)竭盡全力利用各種戰(zhàn)略維持他的自主權(quán)。第二，審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)置有利于提高公司治理的效果。效率理論認(rèn)為組織的存在在于協(xié)調(diào)各種組織內(nèi)和組織外的經(jīng)濟(jì)交易關(guān)系，那些能有效管理其經(jīng)濟(jì)交易的組織將獲得成功。內(nèi)部審計(jì)在管理經(jīng)濟(jì)交易方面更能直接發(fā)揮作用，原因在于內(nèi)部審計(jì)獨(dú)特的內(nèi)部監(jiān)督和信息傳遞角色，是高級(jí)管理層和審計(jì)委員會(huì)及時(shí)的信息反饋來(lái)源。

　　四、內(nèi)部審計(jì)外部化的策略選擇

　　需要指出，上述分析并不意味著完全否定內(nèi)部審計(jì)外部化的優(yōu)點(diǎn)與作用，而是不贊成將該問(wèn)題極端化和無(wú)條件化。我們應(yīng)該全面地分析內(nèi)部審計(jì)外部化的積極效應(yīng)和負(fù)面影響，科學(xué)合理地評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)外部化的優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)，以及實(shí)施所應(yīng)具備的各種條件，不能盲從。

　　首先，應(yīng)關(guān)注注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事內(nèi)部審計(jì)的勝任能力。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)管理的智囊系統(tǒng)，除了要對(duì)財(cái)務(wù)進(jìn)行審計(jì)外，還要進(jìn)行管理審計(jì)和效益審計(jì)，所以內(nèi)部審計(jì)師必須是訓(xùn)練有素的多面專家。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為熟練的鑒證專家，一般都接受過(guò)正規(guī)的訓(xùn)練，并經(jīng)過(guò)考試，所以在專業(yè)能力上多強(qiáng)于內(nèi)部審計(jì)師，這是導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉足內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的重要因素，但不能僅因此就把內(nèi)部審計(jì)完全外包出去。作為內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，它還有其它重要的職能，需要通過(guò)系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評(píng)價(jià)和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及管理過(guò)程的有效性，幫助組織增加價(jià)值和改進(jìn)組織的營(yíng)運(yùn)，這就對(duì)審計(jì)師的素質(zhì)提出了更高的要求。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠自覺(jué)遵守職業(yè)道德，具備較強(qiáng)的觀察能力和分析能力，在內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)上具備較強(qiáng)的管理技能，或者能夠在較短的時(shí)間內(nèi)通過(guò)接受培訓(xùn)所學(xué)的審計(jì)專業(yè)知識(shí)和企業(yè)業(yè)務(wù)知識(shí)，使之具有執(zhí)業(yè)內(nèi)部審計(jì)的能力，并且有內(nèi)部審計(jì)方面的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，那么在這些情況下可以考慮適當(dāng)將內(nèi)部審計(jì)外部化。反之，若外部審計(jì)力量的自身素質(zhì)不能滿足內(nèi)部審計(jì)的需要，不能勝任內(nèi)部審計(jì)工作，不能從企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略角度出發(fā)的話，則不宜將內(nèi)部審計(jì)外部化。

　　其次，只有當(dāng)組織方面的條件也具備后，內(nèi)部審計(jì)外部化才能變?yōu)楝F(xiàn)實(shí)。如果一個(gè)企業(yè)具備完善的公司治理結(jié)構(gòu)，合理地設(shè)置于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，且能有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用，那么就可以將內(nèi)部審計(jì)外部化。目前，我國(guó)上市公司都設(shè)有內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但基本上都處于與其它職能部門(mén)平行的地位，其獨(dú)立性、客觀性及權(quán)威性難以得到應(yīng)有的保證，在這種情況下，把內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包出去是不妥的。隨著公司制度的不斷創(chuàng)新和治理結(jié)構(gòu)的逐步完善，我們主張?jiān)诠蓶|大會(huì)、董事會(huì)及經(jīng)理層之下分別設(shè)立監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)及內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，三者之間由上而下應(yīng)存在業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置應(yīng)高于其他各職能部門(mén)，其在業(yè)務(wù)上向?qū)徲?jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告業(yè)績(jī)，在行政上向經(jīng)理層負(fù)責(zé)并報(bào)告工作。因此，我國(guó)上市公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)從平行于各職能部門(mén)向更高層級(jí)升格。只有內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在企業(yè)中處于較高的層次，才可以保證內(nèi)部審計(jì)充分發(fā)揮職能作用，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性、權(quán)威性才能得到真正體現(xiàn)。此時(shí)，若再考慮將內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外部化時(shí)，就不用擔(dān)心像世通那樣因?yàn)槎聲?huì)和審計(jì)委員會(huì)的力量過(guò)于軟弱，內(nèi)部審計(jì)的根基不牢固，很難得到審計(jì)委員會(huì)強(qiáng)有力的領(lǐng)導(dǎo)等因素而使得審計(jì)的獨(dú)立性、審計(jì)范圍和審計(jì)質(zhì)量受到影響。當(dāng)然，在具體設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的過(guò)程中，還應(yīng)考慮公司的性質(zhì)、規(guī)模、內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)及相關(guān)規(guī)定，配備一定數(shù)量具有執(zhí)業(yè)資格的內(nèi)部審計(jì)人員并保持其獨(dú)立性和客觀性，同時(shí)還應(yīng)建立有效的質(zhì)量控制制度。