隨著我國市場經(jīng)濟的不斷深入，商業(yè)銀行作為特殊的公司，其公司治理問題頗受各方關注。我國商業(yè)銀行的改革進行了多年，改革措施多停留在技術層面上，而制度層面的改革，由于涉及組織結構和人事管理等一系列復雜問題，一直不敢貿(mào)然改進。而公司治理結構的建立和完善是我國商業(yè)銀行加強內(nèi)部控制，提高競爭力，防范和化解金融風險的關鍵性問題之一。公司治理結構通過決策、激勵、監(jiān)督約束“三大機制”的建立，來合理配置所有者與經(jīng)營者之間的權利與責任關系，形成一種監(jiān)督與制衡機制。公司治理機制的發(fā)揮，要通過加強內(nèi)部控制來得以實現(xiàn)，而內(nèi)部審計作為銀行內(nèi)部控制體系中的一個重要的有機組成部分，直接關系到整體內(nèi)部控制和風險防范的成效，因此，良好的內(nèi)部審計將在公司治理結構完善的過程中發(fā)揮積極的作用，是公司治理結構的重要環(huán)節(jié)。

　　內(nèi)部審計是指在一個組織內(nèi)部建立的一個獨立的，客觀的評價和咨詢職能，其目的是增加機構的價值并提高機構的運作效率，改善一個組織的運作以及協(xié)助該組織的領導和成員有效地履行他們的職責。它采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對風險管理、控制及治理程序進行評價，從而幫助實現(xiàn)機構目標。2003年3月4日，中華人民共和國李金華審計長簽署了審計署第4號令《關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，其中第二條規(guī)定：內(nèi)部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務收支、經(jīng)濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標。

　　我國商業(yè)銀行在長期的發(fā)展中，公司治理結構存在嚴重缺陷，產(chǎn)權虛設，內(nèi)部控制機制不完善，內(nèi)部審計作為一種“內(nèi)部人”約束機制難以充分發(fā)揮作用，使得商業(yè)銀行違規(guī)違紀事件屢屢發(fā)生。中國銀監(jiān)會2004年對工、農(nóng)、中、建四家國有商業(yè)銀行進行持續(xù)監(jiān)督，查處157家違規(guī)機構和1841名違規(guī)人員，并進行了相關的處理。

　　2004年，國家審計署在審計中國工商銀行和交通銀行等金融機構資產(chǎn)負債損益時，發(fā)現(xiàn)在我國商業(yè)銀行系統(tǒng)呈現(xiàn)出新發(fā)案件多，涉案人員層次高，涉案金額大等新特點。審計中國工商銀行總行及21個分行的資產(chǎn)負債損益情況，查出主要存在的問題有：

　?、龠`規(guī)發(fā)放貸款，違規(guī)辦理票據(jù)承兌和貼現(xiàn)。同時，發(fā)現(xiàn)各類案件線索30起，涉案金額69億元。

　　②票據(jù)市場管理混亂。河南洛陽芬萊商貿(mào)有限公司與銀行工作人員內(nèi)外勾結，2002年僅為大連實德塑料工業(yè)公司及其關聯(lián)企業(yè)就“包裝”銀行承兌匯票4.92億元。2001年以來，該公司通過此類“業(yè)務”共收取好處費216萬元。

　?、勖駹I關聯(lián)企業(yè)騙貸問題突出。廣東省佛山市民營企業(yè)主馮某利用其控制的13家關聯(lián)企業(yè)，累計從工行南海支行騙貸74.21億元，這些貸款大量轉(zhuǎn)入個人儲蓄賬戶或直接提取現(xiàn)金，有些甚至非法匯出境外。經(jīng)初步核查，銀行貸款損失已超過10億元。

　?、?000年至2002年，交通銀行錦州分行與地方法院聯(lián)手作假，用偽造的法律文書上報交通銀行總行核銷175戶企業(yè)的“不良”貸款2.21億元。這些被核銷貸款的企業(yè)根本不知情，有的尚繼續(xù)還貸，歸還的貸款本金及抵押資產(chǎn)的變現(xiàn)收入被該行全部存入“小金庫”。

　　由此可見，建立和完善商業(yè)銀行公司治理結構，加強內(nèi)部控制，建立適合現(xiàn)代金融企業(yè)的內(nèi)部審計體制已刻不容緩。

　　一、商業(yè)銀行內(nèi)部審計體制改革內(nèi)外因素分析

　?。ㄒ唬﹥?nèi)在因素分析

　?、購膬?nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展來看，內(nèi)部審計的實質(zhì)要求我國商業(yè)銀行必須改革現(xiàn)有體制，確保內(nèi)部審計的獨立性，實現(xiàn)審計結果的客觀性和公正性。從巴塞爾銀行監(jiān)管委員會對國際上71家樣本銀行的調(diào)查報告來看，所有銀行的內(nèi)部審計部門均獨立于被審計活動和日常的內(nèi)部控制過程。按照國際內(nèi)部審計的慣例，獨立性是內(nèi)部審計的最大特點，是工作得以順利進行的根本保證。

　　②從前沿的審計理論來看，我國商業(yè)銀行應當在現(xiàn)行審計基礎上推行風險基礎審計，由過去的合規(guī)性審計為主逐步向以內(nèi)部控制審計評價為主的制度，由基礎審計向風險導向?qū)徲嬣D(zhuǎn)移。我國商業(yè)銀行的內(nèi)部審計基本上處于制度基礎審計階段，有的甚至還停留在賬項基礎審計階段。風險管理和控制將是我國商業(yè)銀行面臨的嚴峻挑戰(zhàn)。防范風險應是銀行內(nèi)部審計的基本要求，與此對應的風險基礎審計理論應貫徹到內(nèi)部審計的全部內(nèi)容當中去。

　?。ǘ┩庠谝蛩胤治?/p>

　?、偕虡I(yè)銀行公司治理結構的逐步完善必然推動內(nèi)部審計體制的改革與發(fā)展。完善的公司治理結構是實施內(nèi)部審計的制度環(huán)境，是促使內(nèi)部審計有效開展和發(fā)揮作用的前提和條件。而有效的內(nèi)部審計則是公司治理結構趨于健全完善的保證，公司治理結構的完善及其作用的發(fā)揮離不開內(nèi)部審計。

　?、诰W(wǎng)絡信息技術的飛速發(fā)展為內(nèi)部審計體制的改革提供了強大的技術支持。我國銀行業(yè)一直以來十分重視銀行電子化進程的推進，隨著商業(yè)銀行公司治理結構的完善以及信息系統(tǒng)的運用，內(nèi)部審計可充分運用計算機輔助審計，實現(xiàn)非現(xiàn)場審計，減少審計機構設置層次，以適應銀行整體運行機制重構的變化。

　　③從巴塞爾銀行監(jiān)管委員會的要求來看，銀行的內(nèi)部控制必須由內(nèi)部審計職能進行補充，通過內(nèi)部審計組織內(nèi)部獨立地評價控制系統(tǒng)的完善性和有效性。

　?、軐徲嫻ぷ鞯牡匚蝗找娴玫教嵘?。近幾年來，國家審計署加大對大案、要案的查處力度，并逐步推行審計結果公告制度，充分發(fā)揮社會輿論監(jiān)督的作用，正如溫總理所說要引起震撼，傷其十指不如斷其一指。通過這一系列的舉措，全社會對審計工作和內(nèi)部審計工作的重要性有了充分的認識。

　　二、我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計存在的主要問題

　?、賰?nèi)部審計獨立性差。內(nèi)部審計職能的充分發(fā)揮取決于內(nèi)部審計的本質(zhì)屬性即獨立性。眾所周知，超然獨立是審計的最大特點。在美國，單位內(nèi)部審計的地位高、權限大、獨立性強。在行政上，內(nèi)部審計受企業(yè)總裁。財務總監(jiān)領導，直接向董事會的審計委員會報告工作。而我國商業(yè)銀行的內(nèi)部審計人員大多是從銀行內(nèi)部財務人員產(chǎn)生的，內(nèi)部審計部門隸屬于各支行，難以實現(xiàn)與管理層的分離，與雙向獨立的注冊會計師審計差異極大，缺乏獨立性和權威性。

　?、趦?nèi)部審計缺乏法律依據(jù)，其實務操作尚無準則可循。具體表現(xiàn)：

　?。?）沒有內(nèi)審準則。我國《審計法》對國家審計進行了規(guī)范，《注冊會計師法》使民間審計有法可依，而關于內(nèi)部審計的法規(guī)只有審計署頒發(fā)的《關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，此規(guī)定并未上升到法律高度，導致了內(nèi)部審計與國家審計、民間審計地位上的差異。

　　（2）內(nèi)部審計法規(guī)沒有進行配套建設。《關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》沒有制定相應的實施細則，更沒有具體可操作的部門規(guī)章，使內(nèi)部審計人員面對具體問題時無章可循，無所適從。

　　（3）內(nèi)部審計法規(guī)沒有明確內(nèi)審人員的法律責任和權利。法律責任是內(nèi)部審計人員的行為約束，只有明確法律責任，內(nèi)部審計人員才能自覺遵守法規(guī)和職業(yè)道德的要求。否則，內(nèi)部審計人員會玩忽職守乃至徇私舞弊。

　　③我國商業(yè)銀行的內(nèi)部審計主要側重于銀行業(yè)務的合規(guī)性監(jiān)督審計，尚未實現(xiàn)向內(nèi)部控制審計評價為主的經(jīng)營型、風險管理型審計轉(zhuǎn)移。

　?、芪覈虡I(yè)銀行內(nèi)部審計缺乏審計創(chuàng)新。審計創(chuàng)新不僅包括業(yè)務的創(chuàng)新，也包括技術手段的創(chuàng)新。商業(yè)銀行目前主要停留在手工審計階段，內(nèi)部審計難以在風險管理與控制中發(fā)揮其職能作用。

　　三、我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計體制改革的基本操作思路

　?。ㄒ唬┙?nèi)部審計組織管理模式

　　通過對我國現(xiàn)行內(nèi)部審計運行模式的利弊分析，同時借鑒西方發(fā)達國家的成功經(jīng)驗，筆者認為，我國國有商業(yè)銀行的內(nèi)部審計應當實施總行垂直領導下的組織管理體制，即總行權力機構（董事會）領導下的審計委員會。該委員會負責領導各區(qū)域的審計部門，區(qū)域?qū)徲嫴块T的負責人直接向總行審計部門的負責人報告工作。在這種模式下，上級審計部門可以掌握下級沒有任何粉飾和改動的審計結果，保障審計信息及時反饋和溝通，確保審計質(zhì)量。

　　要實現(xiàn)和發(fā)揮審計委員會的職能，其前提條件是必須完善國有商業(yè)銀行的公司治理結構。首先，對國有商業(yè)銀行實施股份制改造和建立現(xiàn)代企業(yè)制度。徹底打破原有的行政化運作方式，引入戰(zhàn)略投資者和職業(yè)經(jīng)理人，從而有效解決高級管理人員與銀行經(jīng)營目標偏離的問題，切實降低代理成本，提高經(jīng)營效益。其次，建立健全股東大會、董事會和監(jiān)事會，完善公司治理的組織體系。這樣，董事會下設審計委員會，獨立于管理層，充分發(fā)揮其權威性及獨立性，確保內(nèi)部審計質(zhì)量。再次，根據(jù)商業(yè)銀行的要求，由審計委員會制定審計章程，明確審計委員會的職責。同時，賦予審計委員會足夠的權威性、獨立性，以保障內(nèi)部審計在商業(yè)銀行風險管理與控制中充分發(fā)揮職能作用。

　?。ǘ┲鸩浇∪珒?nèi)部審計職業(yè)規(guī)范

　　目前，我國還缺乏完整的內(nèi)審法律保障，應加快內(nèi)審法規(guī)的建立和完善，盡快建立內(nèi)部審計基本準則、內(nèi)部審計職業(yè)道德規(guī)范。另外，國家審計署要加強與經(jīng)貿(mào)委，證監(jiān)會的聯(lián)系，力爭在《公司法》、《證券法》中增加內(nèi)部審計的條款。保證內(nèi)審的合法身份，使內(nèi)審工作有法可依，內(nèi)審人員有章可循。

　?。ㄈ┵x予內(nèi)部審計新的內(nèi)涵

　　隨著商業(yè)銀行發(fā)展的需要，內(nèi)部審計的內(nèi)涵必將發(fā)生深刻的變化。

　?、賰?nèi)部審計內(nèi)容由財務審計轉(zhuǎn)向經(jīng)營審計。隨著商業(yè)銀行現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，構建在以資產(chǎn)負債表、損益表和現(xiàn)金流量表為基礎的、旨在審查企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況是否真實。是否合法的財務審計將不再是現(xiàn)代內(nèi)部審計的重要內(nèi)容，而代之以經(jīng)營審計、價值為本的審計。這種審計的目標是促進銀行不斷改善內(nèi)部經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益。

　?、趦?nèi)部審計職能由“監(jiān)督導向型”轉(zhuǎn)向“服務導向型”，必須由傳統(tǒng)的監(jiān)督評價拓展為監(jiān)督評價與咨詢。

　?、蹆?nèi)部審計工作重心由單純的財務審計轉(zhuǎn)向管理審計和風險審計。其工作的核心由合規(guī)性審計為主逐步向以內(nèi)部控制審計評價為主的制度基礎審計和風險導向?qū)徲嬣D(zhuǎn)移。內(nèi)部審計是實現(xiàn)商業(yè)銀行內(nèi)部控制的關鍵要素，它通過對商業(yè)銀行內(nèi)部控制的完整性、合理性、有效性評價入手，進行制度分析，合理設計控制風險的方法，尤其對貸款安全率、不良資產(chǎn)率的控制，有效防范商業(yè)銀行的系統(tǒng)風險，充分發(fā)揮內(nèi)部審計在企業(yè)經(jīng)營管理中的作用，從而合理使用資源，確保資產(chǎn)的保值增值。

　?、軆?nèi)部審計方法由過去的事后審計轉(zhuǎn)向事前防范、事中控制為主，實行全過程審計。商業(yè)銀行為了防止決策失誤和風險轉(zhuǎn)化，確保經(jīng)營目標的實現(xiàn)，促進利潤最大化，必然不斷促使內(nèi)部審計“關口”前移，即由原先的事后審計為主，轉(zhuǎn)向事前控制為主，以最大限度規(guī)避風險、發(fā)揮資產(chǎn)經(jīng)營的效益。一個強有力的內(nèi)部控制將有利于銀行實現(xiàn)三大目標——業(yè)績目標、信譽目標，合規(guī)性目標。

　　（四）建立商業(yè)銀行非現(xiàn)場審計系統(tǒng)

　　所謂非現(xiàn)場審計是指審計人員通過連續(xù)地收集、整理被審計對象業(yè)務經(jīng)營管理的數(shù)據(jù)和資料，運用適當?shù)姆椒ê土鞒踢M行分析的遠程審計程序。它是現(xiàn)代信息處理和傳遞方式下迅速發(fā)展起來的一種審計監(jiān)督方式，與現(xiàn)場審計相比具有全面性、時效性以及審計成本低、效率高和規(guī)范性強等方面的優(yōu)勢。

　　建立我國商業(yè)銀行非現(xiàn)場審計系統(tǒng)，既是商業(yè)銀行自身業(yè)務發(fā)展的客觀需要，又是銀行電子化建設和發(fā)展的外部使然。一方面，商業(yè)銀行業(yè)務的特殊性，加之目前各項業(yè)務正處于快速增長期，大量堆積如山的票據(jù)、憑證、報表決定了審計人員依靠傳統(tǒng)的手工審計難以適應業(yè)務發(fā)展的需要。另一方面，我國商業(yè)銀行系統(tǒng)信息化建設的發(fā)展為非現(xiàn)場審計提供了可能，因此，各行應加大審計技術的創(chuàng)新，利用目前龐大的銀行網(wǎng)絡系統(tǒng)實現(xiàn)非現(xiàn)場審計系統(tǒng)的建立，各總行將審計權限上收至審計委員會，加大總行和一級分行直接審計的力度，由其調(diào)集所屬機構的有關業(yè)務數(shù)據(jù)并進行監(jiān)測，確保內(nèi)部審計職能的全面實現(xiàn)。

　　“經(jīng)濟越發(fā)展，審計越重要”，這一論點早已為國內(nèi)外的實踐所證實。內(nèi)部審計作為銀行內(nèi)部控制體系中的一個重要的有機組成部分，是建立現(xiàn)代金融企業(yè)，完善公司治理結構的重要內(nèi)容。因此，建立健全內(nèi)部審計制度，是市場經(jīng)濟發(fā)展的產(chǎn)物，是金融企業(yè)發(fā)展的內(nèi)在需求。

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