[摘   要]隨著社會(huì)義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善，經(jīng)濟(jì)組織的多元化和經(jīng)營(yíng)方式的復(fù)雜化，作為經(jīng)濟(jì)組織加強(qiáng)內(nèi)部管理與監(jiān)控需要的重要手段之一的內(nèi)部審計(jì)，其風(fēng)險(xiǎn)也日益增加。文章認(rèn)為如何有效地控制和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，提高審計(jì)質(zhì)量，不僅是審計(jì)事業(yè)自身生存和發(fā)展的關(guān)鍵，而且對(duì)于維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的發(fā)展有著十分重要的意義。

　　[關(guān)鍵詞]內(nèi)部審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)；控制

　　隨著社會(huì)義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善，經(jīng)濟(jì)組織的多元化和經(jīng)營(yíng)方式的復(fù)雜化，在內(nèi)部審計(jì)工作中，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也日益增加。如何有效地控制和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，提高審計(jì)質(zhì)量，不僅是審計(jì)事業(yè)自身生存和發(fā)展的關(guān)鍵，而且對(duì)于維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的發(fā)展有著十分重要的意義。本人擬從內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義、內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征、形成原因和有效控制等方面談?wù)勛约捍譁\的看法。

　　1 內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義

　　內(nèi)部審計(jì)是審計(jì)體系中的一個(gè)有機(jī)組成部分，因此，審計(jì)理論界所確定的關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理論體系同樣適用于內(nèi)部審計(jì)。關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義，國(guó)內(nèi)外學(xué)者都做出了積極的探討，目前理論界尚無完全的定義。但綜合起來，人們?cè)诙x審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)主要有三種不同的觀點(diǎn)：第一種是最狹義的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即指對(duì)有重大錯(cuò)誤的財(cái)務(wù)報(bào)表而審計(jì)人員簽發(fā)完全肯定意見的審計(jì)報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)，這是審計(jì)實(shí)踐中最常見的風(fēng)險(xiǎn)，因而成為研究重點(diǎn)，國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則和我國(guó)獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則都作了這類審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)定；第二種是狹義的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的對(duì)象既包括被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表也包括被審計(jì)單位其他有重要影響的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，含義要廣泛一些；第三種是廣義的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)面臨的風(fēng)險(xiǎn)。這個(gè)含義已不局限于審計(jì)人員判斷失誤的風(fēng)險(xiǎn)，而且擴(kuò)展到被審計(jì)單位和環(huán)境因素造成的使審計(jì)人員受到損失或不利的風(fēng)險(xiǎn)。

　　綜上所述，結(jié)合我國(guó)目前實(shí)際，筆者認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指內(nèi)部審計(jì)組織或?qū)徲?jì)人員在實(shí)施審計(jì)過程中，對(duì)存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的會(huì)計(jì)報(bào)表以及具有重大影響的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)審計(jì)后發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論，造成審計(jì)對(duì)象和與之相關(guān)方面遭受損失或損害，并由此引起審計(jì)主體承擔(dān)這種責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)。

　　2 內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基本特征

　　審計(jì)職業(yè)的特征決定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)既具備風(fēng)險(xiǎn)的一般特征，又具有其自身的特點(diǎn)，具體地說包括以下幾個(gè)方面：

　　2.1 客觀性

　　審計(jì)面臨的風(fēng)險(xiǎn)與人類生存面臨的風(fēng)險(xiǎn)一樣，是客觀存在的，不以人的意志為轉(zhuǎn)移，人類不能完全消除它。也就是說，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生是必然的，不可避免的。盡管審計(jì)人員不能完全消除工作中的風(fēng)險(xiǎn)，但通過各種手段改變風(fēng)險(xiǎn)存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少所帶來的損失是可以實(shí)現(xiàn)的。

　　此外，審計(jì)這個(gè)職業(yè)是需要利用知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷的，其中所用的大部分知識(shí)是難以用語言表達(dá)的，只有通過觀察來了解和傳遞。有判斷，就有判斷正確和錯(cuò)誤以及判斷被接受和拒絕的可能，就有風(fēng)險(xiǎn)。所以，審計(jì)工作的判斷性質(zhì)也決定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀存在。

　　2.2 潛在性

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的潛在性是指審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)只是一種可能，潛在地存在于審計(jì)工作中，當(dāng)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)的損失時(shí)需要一定的條件。如果審計(jì)人員在審計(jì)過程判斷失誤未被追究責(zé)任，那么即使其行為偏離了審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，出現(xiàn)了判斷錯(cuò)誤，也僅僅是潛在的風(fēng)險(xiǎn)。或者審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中，盡管發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，只要沒有帶來不良后果和造成損失，風(fēng)險(xiǎn)尚停留在潛在階段，還不能稱之為實(shí)在意義上的風(fēng)險(xiǎn)。所以，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是一種可能的風(fēng)險(xiǎn)，只有當(dāng)審計(jì)人員被追究失誤責(zé)任并承擔(dān)損失時(shí)，潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)才轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)的損失。

　　2.3 普遍性

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)普遍地存在于所有審計(jì)項(xiàng)目和整個(gè)審計(jì)過程中的每一個(gè)環(huán)節(jié)。任何一個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)失誤，都可能導(dǎo)致或增加最終的審計(jì)結(jié)論出現(xiàn)偏差，形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)存在于所有審計(jì)項(xiàng)目，貫穿于整個(gè)審計(jì)過程。內(nèi)部審計(jì)組織或?qū)徲?jì)人員在選擇審計(jì)項(xiàng)目時(shí)就有立項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)；制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)有計(jì)劃不充分的風(fēng)險(xiǎn)；搜集證據(jù)時(shí)有證據(jù)不足或不力的風(fēng)險(xiǎn)；編寫審計(jì)報(bào)告時(shí)有措詞不當(dāng)，結(jié)論不準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)等等。這些具體風(fēng)險(xiǎn)又是由多因素構(gòu)成的，包括審計(jì)對(duì)象方面的因素，如提供資料不全，內(nèi)部控制薄弱，主觀上不配合等，以及審計(jì)人員自身方面的原因，如使用審計(jì)方法不當(dāng)，收集證據(jù)不充分，違反審計(jì)原則，不遵守職業(yè)道德等。

　　2.4 可控性

　　雖然審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，并貫穿于所有審計(jì)項(xiàng)目和整個(gè)審計(jì)過程中的每一個(gè)環(huán)節(jié)，但這并不意味審計(jì)人員面對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)束手無策，它是可以控制的。只要審計(jì)人員遵循職業(yè)道德，增強(qiáng)職業(yè)謹(jǐn)慎意識(shí)，盡可能地運(yùn)用職業(yè)判斷準(zhǔn)確，實(shí)施合理的審計(jì)程序，采取先進(jìn)的工作方法，就可以有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，將其降至預(yù)先設(shè)定的較低的可接受的總體水平。

　　3 內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成原因

　　內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的原因很多，但綜合起來無外乎客觀和主觀兩個(gè)方面的原因。審計(jì)對(duì)象和社會(huì)法律環(huán)境及自身組織建設(shè)方面的因素屬于客觀方面的原因，審計(jì)人員自身素質(zhì)及在審計(jì)過程中選用審計(jì)程序和方法等因素則屬于主觀的原因。

　　3.1 客觀原因

　　首先內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性欠缺直接帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是單位內(nèi)部設(shè)置的機(jī)構(gòu)，在本單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，為本單位實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)服務(wù)。因此，內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性不如外部審計(jì)，在審計(jì)過程中，不可避免地受本單位的利益限制，并且內(nèi)部審計(jì)也只是單位內(nèi)部的管理手段之一。鑒于此，單位內(nèi)部審計(jì)就很難客觀、公允地對(duì)所進(jìn)行的審計(jì)事項(xiàng)發(fā)表準(zhǔn)確、公正的審計(jì)意見，就不能保證審計(jì)質(zhì)量和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。其次內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)體系不健全，作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)不規(guī)范。雖然現(xiàn)在有國(guó)家審計(jì)署頒布的《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，但法律級(jí)次明顯偏低，可操作性不足，并且對(duì)于具體作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)未有明確規(guī)定。因此，內(nèi)部審計(jì)法律依據(jù)不充分，不健全，使得內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)時(shí)，只有依據(jù)經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)進(jìn)行分析判斷，在一定程度上影響了審計(jì)結(jié)論的正確性，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　最后內(nèi)部審計(jì)對(duì)象的復(fù)雜性加大了審計(jì)的難度。社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立和逐步完善，各種經(jīng)濟(jì)主體都得到了充分的發(fā)展和表現(xiàn)，其經(jīng)營(yíng)環(huán)境十分復(fù)雜，經(jīng)營(yíng)范圍日益拓展，所進(jìn)行的交易也日趨繁雜，使得內(nèi)部審計(jì)的對(duì)象和內(nèi)容也更加復(fù)雜，審計(jì)人員獲取正確審計(jì)意見的難度增加，這些都使審計(jì)人員失察和出現(xiàn)差錯(cuò)的可能性增加，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)明顯加大。

　　3.2 主觀原因

　　內(nèi)部審計(jì)人員自身素質(zhì)的高低是決定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小的主要因素，包括從事內(nèi)部審計(jì)工作需要的政策法律水平、專業(yè)知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)、技能、審計(jì)職業(yè)道德等。審計(jì)經(jīng)驗(yàn)是審計(jì)人員應(yīng)有的一種重要專業(yè)技能，需要實(shí)踐的積累。相對(duì)于復(fù)雜多變的審計(jì)對(duì)象和審計(jì)內(nèi)容，審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和能力是有限的，也會(huì)做出誤判。此外，內(nèi)部審計(jì)人員是否遵守職業(yè)道德，具有工作責(zé)任心也影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，如審計(jì)工作中未保持客觀公正的態(tài)度和應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，循私舞弊，打擊報(bào)復(fù)，故意放棄對(duì)重大問題的追查和披露，提供與事實(shí)不符的審計(jì)結(jié)論等，不僅直接影響審計(jì)質(zhì)量，還大大增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　此外，審計(jì)程序和審計(jì)方法的選用也影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于審計(jì)對(duì)象和審計(jì)內(nèi)容的廣泛復(fù)雜，實(shí)際情況各不相同，審計(jì)目的也不同，實(shí)施審計(jì)時(shí)采用哪些審計(jì)程序和審計(jì)方法直接影響審計(jì)結(jié)果。如果采用不當(dāng)，會(huì)造成審計(jì)時(shí)間延長(zhǎng)，工作效率不高，也可能遺漏一些重要審計(jì)內(nèi)容，未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)弊，使審計(jì)結(jié)論與事實(shí)不符，導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　4 內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有效控制

　　審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制是多因素全過程的系統(tǒng)控制，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制既包括內(nèi)部審計(jì)組織和審計(jì)人員主觀上對(duì)審計(jì)項(xiàng)目和審計(jì)過程每一個(gè)環(huán)節(jié)的控制，也包括提高審計(jì)人員自身素質(zhì)，優(yōu)化外部環(huán)境以強(qiáng)化審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，減少和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　內(nèi)部審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)時(shí)，就必須按規(guī)范的審計(jì)程序，選用恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法，周密詳細(xì)地編制審計(jì)計(jì)劃，保證審計(jì)證據(jù)的充分，可靠和相關(guān)性，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，細(xì)致嚴(yán)謹(jǐn)，客觀公正地出具審計(jì)報(bào)告，表述審計(jì)建議和意見，把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在審計(jì)過程中的每一個(gè)環(huán)節(jié)，達(dá)到理想的效果。

　　此外，審計(jì)人員樹立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)對(duì)控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也是至關(guān)重要的。樹立審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)應(yīng)從提高審計(jì)人員自身素質(zhì)和優(yōu)化審計(jì)活動(dòng)的外部環(huán)境著手，其中首先要轉(zhuǎn)變審計(jì)人員的思想觀念，充分認(rèn)識(shí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及其所帶來的危害性；其次是提高審計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平，這直接關(guān)系到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及風(fēng)險(xiǎn)損失發(fā)生的可能性的大小，同時(shí)也反映著審計(jì)人員風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的強(qiáng)弱。其途徑除了審計(jì)人員加強(qiáng)自我學(xué)習(xí)和在實(shí)踐中鍛煉外，還有重要的一點(diǎn)就是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)培訓(xùn)教育，這樣才能使審計(jì)人員的知識(shí)不斷更新，在執(zhí)業(yè)時(shí)能夠關(guān)注新問題，發(fā)現(xiàn)問題時(shí)能準(zhǔn)確定性，從而達(dá)到主動(dòng)控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的。

　　優(yōu)化審計(jì)活動(dòng)的外部環(huán)境，首先要從組織形式上有效保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在組織上和業(yè)務(wù)上的實(shí)質(zhì)性獨(dú)立。要真正發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用，充分實(shí)現(xiàn)其職能，就必須設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，配置專門的審計(jì)人員。領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系選擇上也要提高其直屬領(lǐng)導(dǎo)層次，并需考慮與其他管理工作的關(guān)系，如財(cái)會(huì)工作，避免領(lǐng)導(dǎo)既管財(cái)會(huì)工作，又管審計(jì)工作，即自己監(jiān)督自己。這樣才能保證審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員開展業(yè)務(wù)時(shí)的實(shí)質(zhì)性獨(dú)立，在制定審計(jì)計(jì)劃，實(shí)施審計(jì)程序，至最后提出審計(jì)建議和意見時(shí)不受任何干擾，保持應(yīng)有的客觀公正的態(tài)度，圓滿完成審計(jì)任務(wù)，有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。其次建立健全有效的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則和法規(guī)，為內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)操作提供規(guī)范和指南，使內(nèi)審工作走向規(guī)范化，制度化和法制化。

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