[摘　要]我國加入WTO后，按照遵守國際規(guī)則、逐步開放市場的承諾和WTO規(guī)則的要求，建立社會主義市場經(jīng)濟的進程將進一步加快，同時政府管理過程就必然要按照WTO及其成員的要求來進行。WTO的有關(guān)規(guī)則要求將使我國的制度環(huán)境發(fā)生根本的變化，國家審計所面臨的經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境、文化環(huán)境等也將發(fā)生深刻的變化。國家審計制度逐漸暴露出許多弊端，因此，國家審計制度必須完善與創(chuàng)新；國家審計功能必須重新定位，以確保其發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。

　　[關(guān)鍵詞]WTO；國家審計制度；弊端；完善；創(chuàng)新

　　審計制度是對審計工作管理體系和管理制度的總稱，是在一定的社會基礎(chǔ)上形成的審計工作各個方面的關(guān)系，審計制度包括審計主體之間的關(guān)系，以及如何界定各自的審計范圍和職能。目前，國際上大部分國家都實行了審計監(jiān)督制度。各國都根據(jù)本國的政治需求與經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r，建立了不同的審計管理體系和管理制度。我們國家也一樣有這樣的審計制度，目的是對國家有限的資源監(jiān)督以保證其合理地開發(fā)和使用，我國同其他國家一樣，逐步形成和完善了國家審計、內(nèi)部審計與民間審計三位一體的審計主體形式，各自在不同的職能職責(zé)范圍內(nèi)行使其審計監(jiān)督權(quán)力。

　　我國加入WTO后，建立社會主義市場經(jīng)濟的進程將進一步加快。WTO的前提條件是對其運行機制和規(guī)范的認可，一旦成為其成員就必然要受到該運行機制的制約。加入WTO我國政府必須遵守這種運行規(guī)則，政府管理過程就必然要按照WTO規(guī)則來進行。WTO的有關(guān)規(guī)則要求將使我國的制度環(huán)境發(fā)生根本的變化，國家審計所面臨的經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境、文化環(huán)境等也將發(fā)生深刻變化。這些變化給國家審計提供了巨大發(fā)展機遇，同時也帶來了嚴峻挑戰(zhàn)。

　　一、國家審計體制的弊端

　　（一）現(xiàn)行國家審計制度在一定程度上影響審計的獨立性和權(quán)威性

　　審計的靈魂是獨立性，只有獨立性存在才能發(fā)揮它的權(quán)威性。我國《憲法》賦予審計機關(guān)依法獨立行使審計監(jiān)督權(quán)；《審計法》又明確規(guī)定，地方各級審計機關(guān)對本級人民政府和上級審計機關(guān)負責(zé)并報告工作，審計業(yè)務(wù)以上級審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主，人員調(diào)配、辦案經(jīng)費等受本級政府管轄。這種雙重的管理體制，影響著審計機關(guān)對一些經(jīng)濟案件的有效監(jiān)督，使審計機關(guān)的權(quán)威性和威懾力有所削弱，制約著審計機關(guān)獨立行使監(jiān)督權(quán)。如被管轄者難于監(jiān)督管轄者的經(jīng)濟行為；審計工作受到一定程度的行政干預(yù)；現(xiàn)行的人事管理制度影響著審計機關(guān)的獨立行為；審計經(jīng)費難以得到保證。

　?。ǘ┈F(xiàn)行審計制度制約審計機關(guān)在國家宏觀調(diào)控中發(fā)揮作用

　　審計機關(guān)要想在國家宏觀調(diào)控方面發(fā)揮作用，就必須在地位上擁有監(jiān)督和約束政府行為的權(quán)力。即政府的權(quán)力越大，審計所擁有的監(jiān)督力度和廣度也越大，這才能保證審計功能的發(fā)揮。我國現(xiàn)行審計制度將國家審計機關(guān)設(shè)置在同級政府內(nèi)，并接受上級審計機關(guān)的業(yè)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)，事實上是政府內(nèi)部審計機構(gòu)，這種有限獨立性的設(shè)置，在一定程度上制約了國家審計機關(guān)在宏觀調(diào)控中的監(jiān)督保障作用，它所發(fā)揮的作用必然是有限的。審計機關(guān)成立以來，盡管各級政府領(lǐng)導(dǎo)和審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)一再要求審計人員從微觀著手、宏觀著眼，既要進行經(jīng)濟監(jiān)督，又要從體制、機制上找問題，但事實上很難做到，在對政府宏觀經(jīng)濟管理進行監(jiān)督評價時，往往感到力不從心，這也是我國國家審計制度存在先天不足所造成的。

　?。ㄈ徲嫏C關(guān)難以處理地方利益與國家利益的矛盾

　　地方政府作為地方經(jīng)濟活動的組織者和管理者，肩負著必要的政府行政管理職能。地方政府在履行職責(zé)時必須考慮地方社會經(jīng)濟利益，并以維護這種利益為己任?，F(xiàn)行審計制度將地方審計機關(guān)置于地方政府的領(lǐng)導(dǎo)之下，當(dāng)審計機關(guān)在審計中發(fā)現(xiàn)地方利益與中央政府及國家整體利益存在沖突時，地方審計機關(guān)必然會服從地方政府的領(lǐng)導(dǎo)，參與保護主義，難以獨立、客觀、公正地執(zhí)行其審計職責(zé)，維護國家利益。

　?。ㄋ模┈F(xiàn)行審計制度阻礙了審計工作規(guī)范化進程，加大了審計風(fēng)險

　　審計監(jiān)督作為一種國家法定的制度，必須依據(jù)制度的規(guī)定，履行審計監(jiān)督的職能，按照審計法規(guī)定的權(quán)利和義務(wù)開展工作。這就要求任何單位和個人，不能人為地擴大或縮小審計機關(guān)的法定職責(zé)和權(quán)限。但現(xiàn)行的審計制度，使審計監(jiān)督并沒有實現(xiàn)真正意義上的制度化。審計機關(guān)每年按照法定程序制訂的審計項目計劃，在具體執(zhí)行過程中，當(dāng)?shù)攸h政領(lǐng)導(dǎo)往往給審計機關(guān)交辦事項或強令審計機關(guān)參與一些與審計職能不適應(yīng)的業(yè)務(wù)，超越審計監(jiān)督范圍和權(quán)限，并且要求審計機關(guān)出具結(jié)論性的審計材料。這種“充分”的權(quán)力又超越了審計機關(guān)的權(quán)威性。由于審計機關(guān)目前普遍缺少自我保護意識和合理規(guī)避審計風(fēng)險意識，審計結(jié)論往往留下了潛在的審計風(fēng)險。同時在執(zhí)行這些業(yè)務(wù)的過程中，審計人員實施的審計程序也難以規(guī)范化，從而使政府審計監(jiān)督權(quán)彈性也過大，不適應(yīng)審計工作變化的客觀需要。

　　如果不對現(xiàn)行的國家審計制度進行改進，國家審計的獨立性就難以實現(xiàn)，國家審計存在的基礎(chǔ)就值得懷疑。為了實現(xiàn)國家審計的獨立性和權(quán)威性，發(fā)揮其應(yīng)有的作用，必須完善和創(chuàng)新現(xiàn)行的國家審計制度。

　　二、國家審計制度創(chuàng)新的構(gòu)思

　?。ㄒ唬┚S護國家審計機關(guān)，從領(lǐng)導(dǎo)體制上逐步改進與完善

　　我們要逐步創(chuàng)造條件，修改憲法的有關(guān)規(guī)定，實行獨立的國家審計制度。國家審計機關(guān)形式上獨立于立法機關(guān)、行政機關(guān)、司法機關(guān)，實質(zhì)上獨立地開展工作。所有中央國家審計機關(guān)首長的任命，均由當(dāng)時屆別的中央行政機關(guān)的首長提名，報經(jīng)當(dāng)時屆別的中央立法機關(guān)審議通過，然后報送中央立法機關(guān)和中央國家審計機關(guān)備案。中央立法機關(guān)可以依法否決地方立法機關(guān)對地方國家審計機關(guān)首長的任命，中央國家審計機關(guān)可以向中央立法機關(guān)建議是否否決地方立法機關(guān)對地方國家審計機關(guān)首長的任命。中央立法機關(guān)有權(quán)罷免國家審計機關(guān)的首長。地方立法機關(guān)有權(quán)提請中央立法機關(guān)罷免地方國家審計機關(guān)的首長。上級國家審計機關(guān)無權(quán)撤換下級國家審計機關(guān)的首長。上級國家審計機關(guān)有權(quán)提請本級立法機關(guān)向中央立法機關(guān)建議罷免下級國家審計機關(guān)的首長。本級國家審計機關(guān)向本級立法機關(guān)和上級國家審計機關(guān)匯報工作，由本級立法機關(guān)審議，由上級國家審計機關(guān)審閱。上級國家審計機關(guān)對下級國家審計機關(guān)的工作報告有異議的，有權(quán)向負責(zé)審議工作報告的立法機關(guān)提出意見。中央國家審計機關(guān)制定全國統(tǒng)一的審計工作專業(yè)標(biāo)準，各級國家審計機關(guān)依據(jù)全國統(tǒng)一的審計工作專業(yè)標(biāo)準獨立地開展本地區(qū)的國家審計工作。國家審計機關(guān)的所有工作都必須向立法機關(guān)匯報，除涉及國家安全的內(nèi)容外，都必須向公民公告。是否涉及國家安全的標(biāo)準，由中央立法機關(guān)規(guī)定。

　　（二）實行國家審計機關(guān)工作人員的職業(yè)化

　　嚴格職業(yè)準入，實行國家審計人員職業(yè)資格全國統(tǒng)一考試制度。考試包括政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)兩個方面?？荚嚭细?，可以試用，試用期滿再合格者即準入該職業(yè)；將此職業(yè)劃分為不同的職業(yè)技術(shù)等級，提高職業(yè)技能，實行強制終身教育制度；非因法定事由審計人員不得隨便被撤換；維護他們的職業(yè)權(quán)威；同時完善職業(yè)監(jiān)督，實行不當(dāng)行為懲戒制度；提高職業(yè)待遇，實行區(qū)別于公務(wù)員的工資福利制度。

　　（三）建立國家審計機關(guān)經(jīng)費預(yù)決算獨審議制度

　　每年由國家審計機關(guān)根據(jù)實際需要向本級立法機關(guān)提出年度經(jīng)費預(yù)算和臨時預(yù)算，經(jīng)本級立法機關(guān)審議通過后，由行政機關(guān)予以保證。年度終了，由立法機關(guān)聘請會計師事務(wù)所及其注冊會計師對本級國家審計機關(guān)的決算予以審計向立法機關(guān)提出審計報告，確定其財務(wù)收支是否真實、合法，并確定懲獎辦法，在業(yè)務(wù)上，由立法機關(guān)對本級國家審計機關(guān)的決策予以審議并向公司公告。

　　三、WTO的影響與國家審計功能定位的思考

　　中國加入WTO事實上形成了中國制度環(huán)境的全新變革。這種變革至少可在以下兩個方面得到體現(xiàn)。一方面，中國加入WTO被視為中國市場機制發(fā)育和完善以及中國的市場經(jīng)濟更廣泛地融入全球化進程契機。加入WTO的前提條件是對其運行機制和規(guī)范的認可，一旦成為其成員就必然要受到該運行機制的制約。中國政府做出了遵守這種運行機制的承諾，政府管理過程就必然要按照WTO及其成員的要求來進行。另一方面，我國政府也將從行政權(quán)威的管理型政府轉(zhuǎn)變?yōu)榈统杀?、高效率、運作規(guī)范的服務(wù)型政府。國家審計所面臨的審計環(huán)境也將發(fā)生重要改變。這兩大變化必然導(dǎo)致國家審計的功能定位做出相應(yīng)的調(diào)整。

　?。ㄒ唬﹪覍徲嫻δ軕?yīng)定位于促進政府對社會公共責(zé)任的加強

　　作為計劃經(jīng)濟向市場轉(zhuǎn)軌時期的國家審計，其功能定位于獨立的經(jīng)濟監(jiān)督，身負經(jīng)濟監(jiān)督、經(jīng)濟鑒證和經(jīng)濟評價三大職能。1983年國家審計署成立以來，實行審計署對國務(wù)院負責(zé)的行政體制?，F(xiàn)實選擇是加強國家審計的獨立性，完善審計體制，提升審計工作的公開透明度，由立法機關(guān)建立審計結(jié)果公告制度，研究審計機關(guān)對外公布審計結(jié)果的形式、內(nèi)容、時間和方式等，盡快推行這一制度，為審計工作創(chuàng)造良好的社會環(huán)境，增強審計監(jiān)督的權(quán)威性，促進政府真正對社會、對人民負責(zé)，合理分配資源并合法的開發(fā)和利用，保證市場經(jīng)濟的高效運作。

　?。ǘ﹪覍徲嫃闹匾暺髽I(yè)的效益審計轉(zhuǎn)變?yōu)橹匾曊目冃徲?，促進政府完善制度與規(guī)則。

　　WTO規(guī)則、全球一體化的經(jīng)濟環(huán)境，將加快我國政府改革的實踐步伐。政府變直接宏觀經(jīng)濟管理為間接宏觀經(jīng)濟管理，政府運作的重心在于提供有利于市場經(jīng)濟高效運作的制度，順應(yīng)環(huán)境變化實施制度變革，完善經(jīng)濟運行環(huán)境。這客觀上要求財務(wù)審計與管理審計并重，國家審計從重視企業(yè)的效益審計轉(zhuǎn)變?yōu)橹匾曊目冃徲?，特別是政府行為經(jīng)濟效果的分析，促進政府完善制度與規(guī)則，推動經(jīng)濟發(fā)展。國家審計應(yīng)圍繞這一核心來展開改革和調(diào)整。一方面，須加強政府審計的力度，擴大政府審計的覆蓋面。另一方面，應(yīng)把企事業(yè)單位及具體項目的審計與政府績效的評價聯(lián)系在一起。這種轉(zhuǎn)變從更深層次講，是審計觀念的轉(zhuǎn)變，是從傳統(tǒng)行政管理模式向現(xiàn)代行政管理模式轉(zhuǎn)變的思維起點。

　　（三）我國加入WTO，世貿(mào)組織的所有協(xié)議將成為我國政府行為的規(guī)則

　　首先，我國需要確立完整的國家審計規(guī)范體系，將國家審計準則從目前下屬于審計署頒布的部門審計規(guī)章的地位中獨立出來，單獨構(gòu)建合理的審計準則框架，明確國家審計準則的定位。

　　其次，對國家審計準則的體系進行擴充修整，構(gòu)建類似于國際政府審計準則“兩層構(gòu)架”復(fù)式的準則體系。即體系分為審計準則和指導(dǎo)資料兩層；再在審計準則層面上，建立財務(wù)審計準則體系和績效審計準則體系，將現(xiàn)有的國家審計準則體系納入財務(wù)審計體系的范疇，同時隨著我國對績效審計實踐與研究的開展與時俱進地推動國家績效審計準則體系的建設(shè)，充分反映國家審計的特征。

　　最后，為了使我國國家審計準則更加嚴謹科學(xué)，建議在準則內(nèi)容結(jié)構(gòu)中添加“政府審計的基本要求”部分，作為我國實施國家審計的基本前提。在審計準則的具體內(nèi)容上，需要適當(dāng)增加其技術(shù)性、指導(dǎo)性比重，提高審計準則的可靠操作性，以協(xié)調(diào)我國國家審計與國際政府審計工作的規(guī)范和質(zhì)量。

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