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摘 要:從成本效益分析的角度探討會計委派制的可行性。認為,會計委派制對我國目前的財務監(jiān)督起到了相當大的作用,但會計委派制由政府部門實施,不符合現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展方向。隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展,會計人才市場的建立和完善,會計委派制將退出歷史舞臺,逐漸被會計行業(yè)監(jiān)督所替代。
關(guān)鍵詞:會計委派制;成本;效益,分析
會計委派制在全國部分地方已經(jīng)試行多年了,理論界對此的看法各不相同。有人認為,會計委派制的試行,減少了社會上貪污受賄、揮霍浪費國家資金現(xiàn)象的發(fā)生,在一定程度上提高了會計信息質(zhì)量,起到了積極作用。也有人認為,會計委派制缺乏法律依據(jù),不能解決目前我國會計管理工作中存在的問題,并且會計委派制忽略會計的內(nèi)部管理職能,與國有企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度這一長遠目標背道而馳。本文擬從“成本。效益分析”的角度,對會計委派制的可行性進行研究。
一、會計委派制概述
會計委派制是指一個單位的會計人員或部分會計人員(如會計總監(jiān)、總會計師、財務主管等)由財政部門或政府指定的其它部門派遣的一種會計管理制度?;咀龇ㄊ牵罕晃蓵嬋藛T的人事調(diào)動和工資福利由派遣部門管理,但被委派的會計人員的工薪由接受單位承擔。國家實行會計委派制,目的是從源頭抑制會計信息失真現(xiàn)象,強化會計監(jiān)督,保證會計資料的真實和完整。
當前我國實行的會計委派制主要有以下形式:
①向行政事業(yè)單位直接委派出總會計師、財務總監(jiān)或會計人員;
②對行政事業(yè)單位實行集中核算制度;
③向國有企業(yè)委派財務總監(jiān);
④向國有企業(yè)實行委派會計機構(gòu)負責人或總會計師;
⑤對農(nóng)村集體經(jīng)濟組織實行村賬鄉(xiāng)管制度;
⑥實行單位內(nèi)部會計委派制。
在2000年,國家統(tǒng)計局企業(yè)調(diào)查隊對全國218家實行會計委派制的國有大中型工業(yè)企業(yè)進行了實施情況調(diào)查,基本情況如下:
(1)2/3的地區(qū)都已展開了試點,試點企業(yè)總數(shù)218家,占全國國有大中型工業(yè)企業(yè)總數(shù)的4.3%。90%以上的企業(yè)是1998年以來開始試點的。說明隨著國有企業(yè)改革的深入,政府部門對國有企業(yè)的財務監(jiān)督力度加大。
?。?)被委派人員大都處在企業(yè)財會體系的關(guān)鍵位置。抽樣調(diào)查的218家試點企業(yè)被委派的財會人員共有343人,其中128人是企業(yè)的財務總監(jiān)或總會計師,有88人是企業(yè)的會計主管或財務處(部、科)長,兩者共占被委派的財會人員的63%。
(3)委派方式大多由政府部門直接委派。調(diào)查的218家試點企業(yè)中,政府部門委派88家,占38%。
?。?)大多數(shù)受派財會人員的個人利益已與派駐企業(yè)脫鉤。調(diào)查的試點企業(yè)中,有63%的企業(yè)受派財會人員的工資由委派方發(fā)放。
綜合試點單位的情況看,實行會計委派制度,有利于會計監(jiān)督職能的發(fā)揮和會計信息質(zhì)量的提高。
二、會計委派制的效益分析
?。ㄒ唬┙?jīng)濟學意義上的效益
經(jīng)濟學意義上的效益是對某項業(yè)務或行為的效果進行的經(jīng)濟評價,即經(jīng)濟效益。通常指投入和產(chǎn)出之比。從不同的角度看,經(jīng)濟效益大致分為以下兩類:
1.直接經(jīng)濟效益。即從企業(yè)或微觀角度定義的經(jīng)濟效益。它是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中某產(chǎn)品(勞務、作業(yè)等)的投入產(chǎn)出之比。其評價指標有:①絕對數(shù)指標,如利潤總額、凈利潤等。②相對數(shù)指標,如資產(chǎn)報酬率、銷售利潤率、內(nèi)涵報酬率等。根據(jù)需要,以上指標可按時間價值進行貼現(xiàn),從而增強不同時點的效益指標的可比性。
2.間接經(jīng)濟效益。即從宏觀角度定義的經(jīng)濟效益。它可以反映某地區(qū)、部門、行業(yè),乃至整個國家的經(jīng)濟效益。其評價指標也分為絕對數(shù)指標和相對數(shù)指標兩種。其內(nèi)容包括:(1)轉(zhuǎn)移經(jīng)濟效益。指由于某項決策或業(yè)務的實施,由于相關(guān)業(yè)務聯(lián)系,而為其它企業(yè)或部門帶來的經(jīng)濟效益。按涉及單位的相互關(guān)系,轉(zhuǎn)移經(jīng)濟效益又可具體分為直接轉(zhuǎn)移經(jīng)濟效益和交叉轉(zhuǎn)移經(jīng)濟效益兩種。(2)波動經(jīng)濟效益。指由于某項決策或業(yè)務的實施,帶動了非業(yè)務聯(lián)系的該地區(qū)其它行業(yè)的發(fā)展所帶來的效益,即地區(qū)經(jīng)濟效益。從宏觀角度看,間接經(jīng)濟效益對于一項決策的實施與否,也是重要的判斷依據(jù)。
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本文嘗試從微觀和宏觀的不同角度,對會計委派制的經(jīng)濟效益進行分析評價。
1.從微觀經(jīng)濟角度分析
(1)國有企業(yè)會計委派制效益分析。國有企業(yè)的會計委派制實施形式,是由國有資產(chǎn)管理部門向國有企業(yè)委派財務總監(jiān)?,F(xiàn)以杭州市會計委派制的實行情況為例,說明會計委派制在國有企業(yè)的實施效果。
浙江省杭州市早在1997年7月,就出臺了《杭州市國有企業(yè)財務總監(jiān)管理試行辦法》(以下簡稱為《試行辦法》),該文件明確了財務總監(jiān)的職責、待遇和管理規(guī)定。同年9月,杭州市國有資產(chǎn)管理局、市投資控股公司和機電投資控股公司正式向5家國有企業(yè)委派了財務總監(jiān)。規(guī)定:財務總監(jiān)由委派方支付報酬和福利,不接受委派企業(yè)的報酬和福利,也不兼任其他職務。在人事上,財務總監(jiān)獨立于國有企業(yè)經(jīng)營者。《試行辦法》還規(guī)定了財務總監(jiān)對企業(yè)財務活動的直接監(jiān)督權(quán),財務總監(jiān)對企業(yè)內(nèi)部財務會計制度、計劃、預算和財務會計報告進行審核,并實行定期(月、季、年)報告制度。報告的內(nèi)容包括:企業(yè)財務會計制度的執(zhí)行情況,企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和財務會計信息質(zhì)量情況,企業(yè)經(jīng)營決策程序的執(zhí)行和重大投資項目的實施情況、企業(yè)重大經(jīng)營計劃與方案的執(zhí)行情況等。以上措施使財務總監(jiān)在經(jīng)濟上獨立于被委派制企業(yè),又有相應權(quán)力,從而可以放手履行職責。
杭州市國有企業(yè)實行委派財務總監(jiān)以來,成效顯著,主要表現(xiàn)在:
?、俣酱倨髽I(yè)建立和完善內(nèi)部控制制度。財務總監(jiān)通過對企業(yè)財務狀況和企業(yè)內(nèi)部管理制度的了解,能及時發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)并采取相應措施進行控制。例如,杭州前進齒輪箱集團有限公司的財務總監(jiān)根據(jù)企業(yè)應收賬款的管理現(xiàn)狀,督促并指導企業(yè)建立應收賬款管理制度,加強客戶信用制度,規(guī)范了應收賬款的管理制度。
②強化了企業(yè)會計監(jiān)督。如,杭州前進齒輪箱集團公司的財務總監(jiān)對原企業(yè)財務負責人私自以公司名義對外提供擔保等問題的及時報告。再如,投資控股公司的財務總監(jiān)對公司重大投資事項,向委派單位提供了較為詳盡的報告資料,使會計信息反饋更加迅速,加強了會計監(jiān)督。
從會計委派制在國有企業(yè)的實施效果看,加強了企業(yè)財務管理,對國有資產(chǎn)起到一定的保護作用。
(2)行政事業(yè)單位會計委派制效益分析。行政事業(yè)單位一般靠國家財政支持,即所謂“吃皇糧”。出于財政依賴的慣性,往往不重視資金的使用效益,浪費現(xiàn)象較嚴重。對其實行會計委派制,可加強該單位的財務監(jiān)督,提高資金使用效益。
以湖北省仙桃市為例。仙桃市29個鄉(xiāng)、鎮(zhèn)的883個行政事業(yè)單位都試行了會計委派制。該市會計委派制的派出部門為鄉(xiāng)財務所,受派單位有兩種,一種是鄉(xiāng)鎮(zhèn)機關(guān)內(nèi)設機構(gòu)和鄉(xiāng)鎮(zhèn)直屬事業(yè)單位。單位內(nèi)部不再設會計職位,不設銀行賬戶,只設出納人員,定期向鄉(xiāng)財政所報賬,類似于集中核算制。另一種受派單位是鄉(xiāng)鎮(zhèn)辦直屬辦事處。委派的會計人員在行政上直接受辦事處和財政所的統(tǒng)一領(lǐng)導,獨立行使財務會計職能。其獎金、工資和其他福利待遇由財政所負責,這是一般行政事業(yè)單位的會計委派形式。
仙桃市會計委派制的實施,使鄉(xiāng)鎮(zhèn)行政事業(yè)單位的財務監(jiān)控進入了良性循環(huán),成效十分突出。首先,有效地制止了“三亂”現(xiàn)象。例如某鎮(zhèn)1997年行政事業(yè)單位業(yè)務招待費19萬元,比1995年下降了61.5%.其次,改變了原來財政收支的格局,充分發(fā)揮了委派會計的監(jiān)督職能,保障了經(jīng)費的正常撥付,盤活了有限的財政資金,在一定程度上杜絕了跑、冒、滴、漏現(xiàn)象,同時增強了地方政府宏觀調(diào)控的能力。據(jù)統(tǒng)計,實行會計委派制以來,先后投入118萬元資金,改造800多畝農(nóng)田;新建、擴建多項水利工程,發(fā)展早稻溫棚和大棚蔬菜5000多畝,為地方的經(jīng)濟發(fā)展奠定了堅實的財政基礎。
(3)農(nóng)村會計委派制效益分析。改革開放以來,農(nóng)村集體經(jīng)濟快速發(fā)展。實行會計委派制,可以加強農(nóng)村集體資產(chǎn)的財務管理和民主監(jiān)督,促進農(nóng)村經(jīng)濟穩(wěn)定發(fā)展。
以廣東省東莞市會計委派制實行情況為例。東莞市從2000年開始,對32個鎮(zhèn)區(qū)全面實行會計委派制。各鎮(zhèn)區(qū)成立農(nóng)村會計服務中心,專門管理農(nóng)村會計工作。該服務中心受鎮(zhèn)區(qū)政府的委托,負責會計的招聘、委派、培訓和考核工作,其行為對鎮(zhèn)區(qū)政府負責,業(yè)務上受市財政局和農(nóng)村集體資產(chǎn)主管部門的指導。委派中心對委派會計有人事管理權(quán)和任免權(quán),派駐村委會和村民小組的會計人員接受服務中心和村委會的雙重領(lǐng)導。為了加強會計監(jiān)督職能,所有會計都實行異地交叉委派,并定期輪崗。服務中心實行有償服務,會計人員的報酬和日常辦公費用通過被服務單位適當收取,會計委派人員不得向接受服務單位另行收取任何報酬。對村民小組的委派會計方式根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務量確定。原則上經(jīng)濟業(yè)務量大的實行“一組一會計”,經(jīng)濟業(yè)務量中等的實行“多組一會計”,業(yè)務量較少的由村委會委派會計兼任。實行會計委派制后,所有的會計業(yè)務全部移交給委派會計。同時為了方便管理和為群眾辦事,所有的村組委派會計都在派駐村委會辦公室辦公。
實施會計委派制,首先提高了會計人員的自身素質(zhì),規(guī)范了會計核算和財務管理。實行委派制后,通過“公開招聘,擇優(yōu)錄取”,大大提高了會計人員的文化水平。加上委派會計人員更有獨立性,利于采用規(guī)范的會計核算方法,保證會計信息的真實和完整,并促進農(nóng)村村務公開制。而且,會計委派制加強了財務監(jiān)督力度,杜絕了一些不規(guī)范的收支行為,節(jié)約了大量不必要的開支。此外,實施會計委派制還有利于精兵簡政,節(jié)約開支。如東城區(qū)實行委派制后,會計人員由原來的108名減少到28名,每年節(jié)約工資100多萬元。
2.從宏觀經(jīng)濟角度分析
會計信息是一種經(jīng)濟信息,在市場經(jīng)濟條件下,各經(jīng)濟利益主體,如投資者、債權(quán)人、國家公共管理部門都需要依據(jù)會計信息進行決策。在改革開放條件下,經(jīng)濟的迅速發(fā)展使得少數(shù)人利欲熏心,利用虛假會計信息謀取私利。會計信息的扭曲,必然會影響到國家宏觀決策的正確性,和我國經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。因此,實行會計委派制,本質(zhì)上是一種以國家利益、社會公眾利益為先的強制性措施,以便從源頭上遏制腐敗,提高會計信息質(zhì)量。實行會計委派制的宏觀效益,體現(xiàn)在以下幾方面:
?。?)加強了國家宏觀管理。社會主義市場經(jīng)濟同樣需要有序發(fā)展,除了市場自行調(diào)節(jié)外,國家宏觀調(diào)控也很重要。宏觀調(diào)控的基礎和對象是微觀經(jīng)濟,微觀經(jīng)濟的主體是各級行政、事業(yè)單位和具有多種所有制形式的各種各樣的廣大企業(yè)。國家宏觀調(diào)控就是依據(jù)各個微觀經(jīng)濟主體的運行情況進行決策,使國民經(jīng)濟健康有序地發(fā)展。在當前會計信息污染嚴重的狀況下,實行會計委派制可以為國家宏觀調(diào)控決策提供真實可靠的會計信息,以增強政府的宏觀調(diào)控能力。另外,通過公開真實有效的會計信息,可以規(guī)范和促進資本市場的健康發(fā)展,凈化宏觀環(huán)境。
此外,實行會計委派制還有利于強化財政監(jiān)督,推動財政體制改革,解決財政資金緊缺問題。會計委派制加強了資金管理,受派單位及時上繳罰沒款、預算外資金和其他應上繳財政的收入,保證了國家收入及時入庫。例如,山西省1999年在國稅、地稅及財政部門組織的收入中,財政部門組織的收入完成得最好,主要就是實施會計委派制的地市,能夠把“罰沒收入”等及時足額地上繳國庫。財政部門、會計管理部門及其他管理部門布置的各項工作,如:預算外資金納入專戶儲存、各項財政收入的征收、會計基礎工作達標升級、賬簿監(jiān)管等,在實行會計委派制單位都得到了很好的落實。
(2)加快了國有企業(yè)改革進程。不良資產(chǎn)是困擾國有企業(yè)的一個重要問題。據(jù)人行研究局統(tǒng)計數(shù)據(jù),不良資產(chǎn)占國有資產(chǎn)總額的比重已由1995年的6.6%增加到1999年的10.2%.這表明,不良資產(chǎn)是經(jīng)濟增長緩慢的原因之一。而不良資產(chǎn)增加的實質(zhì)是企業(yè)經(jīng)營虧損,根源是管理不善,缺乏有效的投資管理機制。許多企業(yè)的經(jīng)營者素質(zhì)偏低,不重視資本成本,尤其是權(quán)益成本的補償;企業(yè)普遍缺乏投資結(jié)果的責任追究制度,決策程序不科學,導致投資效益低下。在此情況下,會計委派制的作用主要在于:
①防止腐敗。委派會計人員的經(jīng)濟利益與企業(yè)脫鉤,不受單位領(lǐng)導干擾,可以對企業(yè)的財務狀況進行有效的監(jiān)督,一定程度上可以減輕國有企業(yè)中的侵吞國有資產(chǎn)現(xiàn)象。河南寶豐縣自實行會計委派制以來,受派會計人員共抵制不合理票據(jù)206張,涉及金額20多萬元。通過清理違規(guī)銀行賬戶,收回不合理資金80多萬元。
?、谕晟破髽I(yè)內(nèi)部經(jīng)營機制,提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。決策失誤、管理不力是國有企業(yè)經(jīng)營虧損的主要原因。實行會計委派制后,會計人員由上級主管部門派出,直接對上級主管部門負責,及時將企業(yè)財務狀況和重大財務決策向派遣單位報告,可加強國有資本監(jiān)督力度,實現(xiàn)國有資產(chǎn)的保值、增值。
國有企業(yè)是國民經(jīng)濟的主體,國民經(jīng)濟的發(fā)展有賴于國有企業(yè)的發(fā)展。會計委派制的實施,促進了國有企業(yè)的經(jīng)濟效益,加速國民經(jīng)濟的健康發(fā)展。
?。?)凈化投資環(huán)境,加速改革開放。根據(jù)審計署1983年~1998年的統(tǒng)計資料,平均每年單位違紀金額與估計總體違紀金額基本呈遞增趨勢。特別是1998年,平均每年單位違紀金額達311.89萬元,估計總體違紀金額268878.68萬元,會計信息失真現(xiàn)象可見一斑。
會計信息失真對我國經(jīng)濟發(fā)展的不利影響是非常嚴重的。歐洲經(jīng)濟合作組織(OECD)高級顧問Medison就認為中國經(jīng)濟增長速度“比中國官方數(shù)字低2個百分點”;一些國際知名評級機構(gòu),如美國穆迪(Wilder)、標準普爾(Standard and Poor‘s)公司也相繼降低我國商行的信用評級,等等。這對我國參與國際競爭十分不利。從國內(nèi)看,根據(jù)1999年上半年對100名社會公眾證券投資者進行調(diào)查情況,33%的被調(diào)查者不信任任何上市公司會計信息,41%的被調(diào)查者對上市公司會計信息持“有疑慮但不確定”的態(tài)度。
會計委派制正是解決會計信息失真問題的一劑良方。會計委派制解決了會計人員的后顧之憂,有利于實行會計監(jiān)督,可有效防范假賬真做、真賬假做以及“賬外賬”、“小金庫”、資金體外循環(huán)等問題,使會計信息真實可靠。企事業(yè)單位的會計信息質(zhì)量提高,可以創(chuàng)造良好經(jīng)濟環(huán)境,有利于提高國內(nèi)外投資者對中國經(jīng)濟的信心,有利于國民經(jīng)濟的發(fā)展。
三、會計委派制的成本分析
(一)經(jīng)濟學意義上的成本
成本是商品經(jīng)濟的產(chǎn)物。根據(jù)馬克思的勞動價值學說,成本的經(jīng)濟實質(zhì)是凝結(jié)在商品中的人類的必要勞動和物化勞動耗費的貨幣表現(xiàn),這是狹義的財務意義上的成本。隨著經(jīng)濟的發(fā)展,成本已不限于馬克思所闡述的財務成本,從管理角度定義的各種成本,其內(nèi)涵和外延都與傳統(tǒng)意義的財務成本有了很大的區(qū)別,如決策所依據(jù)的機會成本、邊際成本、差量成本、變動成本、責任成本等。廣義成本也即本文討論會計委派制成本的經(jīng)濟學依據(jù)。
(二)會計委派制的成本分析
會計委派制的成本可以分為直接成本和間接成本兩種。
1.會計委派制的直接成本。即會計人員的工薪和相關(guān)管理費。目前會計委派制委派的對象,是國有企業(yè)、行政事業(yè)單位和農(nóng)村集體經(jīng)濟。一般可認為被委派的會計人員的工薪就是直接成本。但如不實行會計委派制,這部分工薪仍然不能節(jié)約,因為經(jīng)濟的發(fā)展離不開會計。所以,會計人員的工薪是會計委派制的無關(guān)成本。而從會計委派制在農(nóng)村的實施情況看,在一定程度上,這部分開支還呈現(xiàn)減少趨勢。因此,會計委派制的直接成本也就只剩下了管理費用。被委派的會計人員由財政或政府指定的其它部門派出,其檔案及相關(guān)事項都得由專門機構(gòu)加以管理,就會發(fā)生人事考核、辦公等費用,以及該管理機構(gòu)人員的工資福利支出。這種成本是會計委派制實行必然發(fā)生的,也就是決策的相關(guān)成本。
2.會計委派制的間接成本。它是一種機會成本,是會計委派制所產(chǎn)生的負面影響,或某過程處理不當?shù)膿p失。會計委派制是一種典型的政府行為,以下兩種風險都會導致機會成本的增加:
(1)由于相關(guān)信息不對稱,委派的會計有被“架空”的風險。因被委派的會計屬“外來戶”,不可能對各企業(yè)的生產(chǎn)過程、工藝流程、經(jīng)營狀況完全了解,加上企業(yè)經(jīng)營者可能將其看成“異已”,有意阻止會計人員熟悉企業(yè)情況和開展正常業(yè)務。這樣,企業(yè)的內(nèi)耗可能就消磨了會計委派制的優(yōu)越性。如被委派會計不但起不到應有的監(jiān)督作用,經(jīng)營者和會計人員的矛盾沖突還會延誤正常工作,形成新的損失。
(2)委派會計被接受委派單位收買,共同制造虛假會計信息的風險。由于會計委派制關(guān)于被委派會計獨立行使會計職責的權(quán)力,企業(yè)經(jīng)營者如需進行會計造假,就必須得到會計人員的合作。在利誘之下,有的委派會計可能與企業(yè)經(jīng)營者沆瀣一氣,通同作弊,造成國有資產(chǎn)的大量流失。
四、會計委派制的發(fā)展對策及展望
根據(jù)上述“成本!效益”分析,可見會計委派制利大于弊。在當前歷史條件下,不失為解決會計信息失真問題的一劑良方。應采取以下措施加以完善:
?。?)提高委派會計的素質(zhì)。被委派會計應具備較高專業(yè)水準和道德素質(zhì),同時應具較好的親和力,能夠與各方面開展合作。可以向市場公開招標,選拔優(yōu)秀會計人員承擔該項工作,這樣也有利于協(xié)調(diào)委派會計與接受單位的關(guān)系。
(2)設置專門機構(gòu)管理委派會計。應設置精干的機構(gòu),對委派會計進行統(tǒng)一管理,負責會計人員的人事調(diào)遣、業(yè)績考核與獎懲。該機構(gòu)可按行政區(qū)在政府部門設置,或?qū)⑵渑c現(xiàn)行各地區(qū)、部門的相關(guān)機構(gòu)合并設置,以節(jié)約開支,降低會計委派制的直接成本。比如,按委派對象的不同,可以考慮設置在財政、國有資產(chǎn)管理等不同部門。
(3)加強委派會計人員的后續(xù)管理。要建立委派會計人員的各項管理制度,包括選拔聘用制度、重大事項報告制度以及業(yè)務考核、獎懲、輪崗、繼續(xù)教育制度等。特別應加強會計人員的專業(yè)知識和職業(yè)道德教育,同時,應改革委派會計的薪酬制度,可考慮實行“工薪+期酬”的分配制度。工薪即工資和獎金,基本工資按崗位設計,應相當于同行業(yè)平均水平;按其勞動的質(zhì)與量發(fā)放獎金。期酬不同于工資,由管理機構(gòu)根據(jù)會計人員的業(yè)務能力和一貫表現(xiàn)按工作年限確定一筆酬金存入銀行(應有透明度),隨年限增長但不發(fā)放,到一定期限才能支取,如果該會計人員違法亂紀,給國家造成重大損失,則取消這筆報酬,以起到激勵和約束作用。
會計委派制是特定歷史階段的產(chǎn)物,它終將退出歷史舞臺。會計由政府部門委派,不符合現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展方向。隨著中國經(jīng)濟的發(fā)展以及會計人才市場的規(guī)范,會計監(jiān)督將由政府監(jiān)督變成所有者監(jiān)督;而會計監(jiān)督,從更高層次來說,更應強調(diào)對會計的監(jiān)督。應逐步建立和規(guī)范會計人才市場,最終實現(xiàn)會計行業(yè)自律,來取代會計委派制。
參考文獻:
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