面對日益激烈的市場競爭，國內(nèi)銀行業(yè)越來越認(rèn)識到分產(chǎn)品、分客戶核算成本，衡量損益對于銀行改善經(jīng)營、提高效益的重要意義。然而，現(xiàn)行的成本制度卻難以為分產(chǎn)品、分客戶的盈利分析和市場定位提供更為精確的成本信息和決策依據(jù)。本文著重介紹能夠提供這種信息的作業(yè)成本制度，并對其在銀行經(jīng)營管理中的作用進(jìn)行探討。

　　一、作業(yè)成本制度簡述

　　作業(yè)成本制度（Activity-based Costing，簡稱ABC），即基于業(yè)務(wù)活動的成本制度。其基本思想在于：企業(yè)的產(chǎn)出（產(chǎn)品、服務(wù)等）是通過業(yè)務(wù)活動獲得的，而業(yè)務(wù)活動引起資源耗費(fèi)，因此，按照業(yè)務(wù)活動分配資源能夠得到更為準(zhǔn)確的成本資料，為分產(chǎn)品、分客戶核算提供依據(jù)。

　　作業(yè)成本制度是西方目前最先進(jìn)、采用面擴(kuò)展最快的成本制度，自20世紀(jì)80年代后期產(chǎn)生后，目前包括金融企業(yè)在內(nèi)的非制造業(yè)公司中，采用面已超過60%.

　　相對傳統(tǒng)成本法而言，作業(yè)成本制度主要進(jìn)行了以下兩個方面變革：1.縮小制造費(fèi)用的分配范圍，由全廠或全車間改為向若干“業(yè)務(wù)活動”（Activity）分配成本；2.增加分配標(biāo)準(zhǔn)，由單一標(biāo)準(zhǔn)改為多標(biāo)準(zhǔn)分配，即按照引起制造費(fèi)用發(fā)生的多種成本推動因素（Cost Driver）進(jìn)行分配。經(jīng)過上述變革，企業(yè)的成本歸集模式發(fā)生了巨大變化，由原來按照不同層次的賬戶或組織單位歸集成本進(jìn)一步細(xì)化到各個業(yè)務(wù)活動，進(jìn)而歸集到產(chǎn)品、客戶等成本對象，從而解決了分產(chǎn)品、分客戶核算的可行性和科學(xué)性問題。某部門按照傳統(tǒng)成本法和作業(yè)成本法的成本歸集形式分別表現(xiàn)為：

　　可見，在作業(yè)成本制度下，部門的全部成本按照引起資源耗費(fèi)的原因分配到了各項業(yè)務(wù)活動，從而為下一步的分產(chǎn)品、分客戶核算提供了基礎(chǔ)資料。

　　為了更好地理解作業(yè)成本制度，需要明確以下幾個基本概念：

　　1.業(yè)務(wù)活動：即作業(yè)單位。金融機(jī)構(gòu)可被視為一系列業(yè)務(wù)活動的集合體，如發(fā)放一筆貸款需要受理貸款申請、審查資信情況、貸款定價、準(zhǔn)備并寄送貸款相關(guān)文件等業(yè)務(wù)活動。

　　2.業(yè)務(wù)流程：為實現(xiàn)某個特定目標(biāo)而聯(lián)系在一起的一系列業(yè)務(wù)活動。

　　3.成本對象：是成本分配的終點(diǎn)，可以是產(chǎn)品、客戶、客戶群、部門或分支機(jī)構(gòu)等。分配依據(jù)是成本對象消耗的業(yè)務(wù)活動的成本。

　　4.成本推動因素：指資源消耗量與業(yè)務(wù)活動間的關(guān)系（資源成本推動因素）、業(yè)務(wù)活動成本和成本對象間的關(guān)系（業(yè)務(wù)活動成本推動因素）。分別將資源分配到業(yè)務(wù)活動、將業(yè)務(wù)活動成本分配到成本對象。

　　在此基礎(chǔ)上，作業(yè)成本法的基本流程可以總結(jié)為：1.確定作業(yè)成本法的應(yīng)用范圍；2.審查總賬及其他成本資料，收集財務(wù)信息；3.確定業(yè)務(wù)流程、業(yè)務(wù)活動和成本對象；4.確定成本推動因素；5.將成本分配到業(yè)務(wù)活動；6.將業(yè)務(wù)活動成本分配到成本對象（產(chǎn)品、客戶、客戶群等）。

　　二、作業(yè)成本制度在銀行管理中的應(yīng)用

　　需要特別說明的是，盡管作業(yè)成本制度產(chǎn)生的目的是提高成本核算信息的準(zhǔn)確性，但它并不僅僅局限于成本計算的功能，更是一種非常有效的成本管理制度，對于成本分析和成本控制，以及產(chǎn)品、客戶、機(jī)構(gòu)等的市場定位決策均能發(fā)揮重要的作用。

　　除了對歷史成本進(jìn)行分析和控制，作業(yè)成本制度還可以擴(kuò)展到預(yù)算過程，以在規(guī)劃階段就把資源和成本推動因素聯(lián)系起來，這種基于業(yè)務(wù)活動的預(yù)算（Activity-based Budgeting，簡稱ABB）就稱為作業(yè)預(yù)算。其基本模式是：根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)確定需要完成的業(yè)務(wù)活動量，再根據(jù)業(yè)務(wù)活動可能的資源消耗得到成本預(yù)算。由于作業(yè)預(yù)算以推動成本發(fā)生的業(yè)務(wù)活動為基礎(chǔ)，因此確保了預(yù)算支出發(fā)生的合理性。通過作業(yè)預(yù)算的建立，業(yè)務(wù)部門的經(jīng)營目標(biāo)可以直接與銀行的整體目標(biāo)聯(lián)系起來，部門經(jīng)理能夠?qū)Ρ静块T的成本負(fù)責(zé)。

　　三、作業(yè)成本制度在銀行管理中的應(yīng)用椬饕翟に慵笆道？/P>

　　下面舉一個信貸部門作業(yè)預(yù)算的簡單例子，以業(yè)務(wù)活動為基礎(chǔ)確定該部門的本年預(yù)算，涉及的成本主要包括薪酬、租金、設(shè)備費(fèi)用、電話費(fèi)用、長話費(fèi)用、辦公用品等。

　　假設(shè)該部門本年業(yè)務(wù)目標(biāo)是發(fā)放1000筆貸款，其中500筆住房抵押貸款，500筆汽車貸款。本部門需要進(jìn)行的業(yè)務(wù)活動包括：回答電話詢問棗信貸員；受理貸款申請棗信貸員或經(jīng)理；評估貸款申請棗每個信貸員和經(jīng)理；發(fā)放貸款棗經(jīng)理；本部門管理工作棗經(jīng)理；對其他部門提供的服務(wù)棗經(jīng)理。

　　（一）建立各業(yè)務(wù)活動的薪酬預(yù)算

　　本部門人員構(gòu)成及薪酬情況為：

　　1.“回答電話詢問”的預(yù)算

　　預(yù)計信貸員每獲得一筆貸款需要處理三次電話咨詢，每次電話咨詢平均占用15分鐘，則獲得1000筆貸款需要用于處理電話咨詢的時間（工作量）為：1000×3×15/60=750（小時）。信貸員每小時工資的計算為：

　　總工作時間：

　　2088小時［261天（365天-52周×2天）×8小時/天］

　　+96小時（加班）

　　-80小時（休假）

　　-80小時（公共假日）

　　-24小時（病休）

　　預(yù)計每年每人工作2000小時

　　則每小時工資：32000×（1+25%）/2000=20元

　　“回答電話詢問”的薪酬總預(yù)算：

　　20元/小時×750小時=15000元

　　2.“受理貸款申請”的預(yù)算

　　根據(jù)歷史資料，貸款申請轉(zhuǎn)化為貸款的比率為：住房抵押貸款0.893，汽車貸款0.926.信貸員受理每筆貸款申請平均需要2小時，則“受理貸款申請”共需工時：

　?。?00/0.893+500/0.926）×2

　　=（560+540）×2=1100×2=2200小時

　　“受理貸款申請”活動的薪酬總預(yù)算：2200小時×20元/小時=44000元

　　3.“評估貸款申請”的預(yù)算

　　假設(shè)評估每筆貸款花費(fèi)每個信貸員和部門經(jīng)理的時間為：住房抵押貸款0.893小時，汽車貸款0.463小時。則“評估貸款申請”的工作量情況（小時）為：（表略）

　　薪酬預(yù)算情況：

　　4.“發(fā)放貸款”活動的預(yù)算

　　假設(shè)為發(fā)放每筆貸款需要花費(fèi)的時間約為30分鐘，則1000筆貸款發(fā)放占用工時：1000×30/60=500（小時）。薪酬預(yù)算情況為：

　　假設(shè)全部業(yè)務(wù)活動需要的工作時間已計算完畢（包括部門經(jīng)理為管理本部門工作和向其他部門提供服務(wù)各需要200小時），則檢查部門工作量預(yù)算情況可以得到下表：

　　按照上表中的工作量安排，信貸員需要比全年預(yù)計工作時間多工作450個小時，而經(jīng)理則差350個小時不足全年預(yù)計工作時間。鑒于這種情況，部門經(jīng)過協(xié)商后，將信貸員負(fù)責(zé)的部分“受理貸款申請”工作（450小時）轉(zhuǎn)移到部門經(jīng)理。調(diào)整后工作量情況為：

　　根據(jù)工作量變化相應(yīng)調(diào)整薪酬預(yù)算：

　　這里需要說明的是，由于預(yù)計工作時間由2000小時增加到2100小時，經(jīng)理的每小時工資水平由原來的25元降低到23.81元。

　?。ǘ┢渌M(fèi)用的預(yù)算

　　1.租金

　　假設(shè)部門全年租金總預(yù)算：400元/平米×30平米=12000元；經(jīng)理與信貸員辦公面積相同，每人分擔(dān)4000元；按預(yù)算工時分?jǐn)傋饨?。則分配率為：

　　信貸員：4000元×2人/4000小時=2元/小時

　　經(jīng)理：4000元/2100小時=1.905元/小時

　　租金預(yù)算情況為：

　　2.設(shè)備費(fèi)用（租金、折舊或使用費(fèi)）

　　假設(shè)部門本年設(shè)備費(fèi)用總預(yù)算30000元；設(shè)備不分新舊，類型平均分配到經(jīng)理和信貸員，每人分擔(dān)10000元；按預(yù)算工時分?jǐn)傋饨稹７峙渎蕿椋?br>
　　信貸員：10000元/2000小時=5元/小時

　　經(jīng)理：10000元/2100小時=4.76元/小時

　　則設(shè)備費(fèi)用預(yù)算如下：

　　3.辦公用品（公雜費(fèi)等）預(yù)算

　　假設(shè)只有“受理貸款申請”活動需要配備辦公用品，每受理一筆貸款申請的耗費(fèi)為1元，則辦公用品預(yù)算為：

　　4.電話費(fèi)用預(yù)算

　　假定本部門每人全年電話費(fèi)（包括設(shè)備、線路、話費(fèi)等）預(yù)算為600元，按工作時間分?jǐn)?，則分配率為：

　　信貸員：600元/2000小時=0.3元/小時

　　經(jīng)理：600元/2100小時=0.286元/小時

　　電話費(fèi)用預(yù)算情況為：

　　5.長話費(fèi)預(yù)算

　　假設(shè)長話費(fèi)主要發(fā)生于“發(fā)放貸款”和“管理本部門工作”兩項業(yè)務(wù)活動，預(yù)計通話次數(shù)分別為50次、240次，每次通話成本平均為10元，則長話費(fèi)預(yù)算情況為：

　?。ㄈ┳鳂I(yè)預(yù)算匯總

　　現(xiàn)在，匯總前面各項業(yè)務(wù)活動的預(yù)算即可得到本部門的全年成本預(yù)算情況：

　　為將經(jīng)理管理本部門工作的成本分配到信貸員直接提供產(chǎn)品、服務(wù)的業(yè)務(wù)活動，還需要進(jìn)行第二步分配（以信貸員工時為分配標(biāo)準(zhǔn)）：

　?。ㄋ模┳鳂I(yè)單位成本

　　根據(jù)業(yè)務(wù)活動產(chǎn)出的衡量方式，可以計算出業(yè)務(wù)活動的單位成本：

　　部門預(yù)算中8553元成本未進(jìn)入本部門業(yè)務(wù)活動成本，而是納入接受服務(wù)部門的成本。同樣道理，如果其他部門發(fā)生了應(yīng)由本部門承擔(dān)的業(yè)務(wù)活動，則這部分業(yè)務(wù)活動的成本也應(yīng)納入本部門的成本分配。

　?。ㄎ澹┊a(chǎn)品成本的計算

　　得到業(yè)務(wù)活動單位成本后，即可按照業(yè)務(wù)活動發(fā)生的原因?qū)I(yè)務(wù)活動成本歸集到相應(yīng)產(chǎn)品得到產(chǎn)品成本：

　　1.發(fā)放500筆住房抵押貸款的成本：

　　2.發(fā)放500筆汽車貸款的成本：

　　從上面的計算可以看出，雖然經(jīng)過了相同的業(yè)務(wù)流程，但500筆住房抵押貸款和500筆汽車貸款的總成本和單位成本都是不同的，其原因在于二者在“受理貸款申請”和“評估貸款申請”兩項業(yè)務(wù)活動上消耗的資源存在差異棗住房抵押貸款消耗了更多的資源，從而準(zhǔn)確反映了兩類產(chǎn)品不同的成本水平，有效解決了傳統(tǒng)成本法下成本按照員工人數(shù)、收入等指標(biāo)平均分配到各種產(chǎn)品、歪曲真實成本的問題。

　　按照同樣的計算方法，業(yè)務(wù)活動成本還可以歸集到產(chǎn)品組合、客戶、客戶群、目標(biāo)市場、部門或分支機(jī)構(gòu)、經(jīng)營區(qū)域等等，從而得出不同的成本對象的成本，實現(xiàn)不同的分析目的，并可根據(jù)預(yù)計的收入情況對盈利能力進(jìn)行預(yù)測和分析，必要時對戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行重新調(diào)整和規(guī)劃。

　　四、小結(jié)

　　綜上所述，作業(yè)成本制度、作業(yè)預(yù)算制度對于銀行持續(xù)改進(jìn)業(yè)務(wù)流程、成本結(jié)構(gòu)，有效支持產(chǎn)品定價、市場定位決策以及根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)和市場狀況安排業(yè)務(wù)流程和業(yè)務(wù)活動，提高產(chǎn)出效果等均能發(fā)揮獨(dú)到的作用，可促使銀行改善經(jīng)營和管理，提高在市場上的競爭力。這些正是西方銀行愿意投入大量的資源實施作業(yè)成本制度的原因。

　　由于開發(fā)作業(yè)成本制度的復(fù)雜性以及實施作業(yè)成本制度、作業(yè)預(yù)算制度等必須具備的條件的限制（從開始實施到成熟的時間耗費(fèi)、先進(jìn)的信息系統(tǒng)、與財務(wù)系統(tǒng)集成一個系統(tǒng)同時提供內(nèi)外部信息、高層領(lǐng)導(dǎo)重視等等），目前在國內(nèi)銀行實施作業(yè)成本制度尚有一定難度，但是隨著加入世貿(mào)組織后市場競爭的加劇以及國內(nèi)銀行自身實力的增強(qiáng)，作業(yè)成本制度為國內(nèi)銀行提供準(zhǔn)確成本信息和決策依據(jù)的時間也許并不遙遠(yuǎn)。（作者單位：中國銀行總行財會部）