2003年1月3日至21日，我們對臺灣地區(qū)的會計法規(guī)制度、注冊會計師行業(yè)、內(nèi)部控制制度建設(shè)、會計教育以及企事業(yè)單位會計管理等情況進(jìn)行了考察。臺灣地區(qū)有關(guān)會計管理方面的一些做法對我們今后制定相關(guān)的制度辦法以及加強(qiáng)相關(guān)方面的工作等具有一定的借鑒意義。

　　一、臺灣的企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)

　　在臺灣，以營利為目的的單位（如企業(yè)等）和非營利的公共部門分別適用不同的會計法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)。

　　臺灣規(guī)范以營利為目的的企業(yè)等商業(yè)組織會計行為的法規(guī)制度可分為：會計法律、商業(yè)會計處理準(zhǔn)則、商業(yè)使用電子計算機(jī)處理會計資料辦法、商業(yè)通用會計制度規(guī)范和財務(wù)會計準(zhǔn)則公報等幾個層次。

　　1.會計法律。臺灣涉及規(guī)范企業(yè)會計行為的法律有商業(yè)會計法、公司法、證券交易法等。所有以營利為目的的單位，不論其組織形式是獨(dú)資、合伙、公司制或其他組織，其會計事務(wù)的處理均應(yīng)遵循商業(yè)會計法。同時，按照特別法優(yōu)于普通法的原則，如果公司法有特別規(guī)定的，公司制的企業(yè)應(yīng)優(yōu)先適用公司法，對于公開發(fā)行公司（包括上市公司和上柜公司）則應(yīng)優(yōu)先適用證券交易法。臺灣的商業(yè)會計法最早頒布于1948年，1952年1月1日起實(shí)施。其后分別于1964年、1968年、1995年、1998年進(jìn)行了4次修改。現(xiàn)行商業(yè)會計法共分十章八十條。主要對適用范圍、會計憑證、會計賬簿、會計科目、財務(wù)報表、會計事務(wù)處理程序、入賬基礎(chǔ)、損益計算、決算及審核以及罰則等作出了具體明確規(guī)定。按照臺灣商業(yè)會計法的規(guī)定，單位負(fù)責(zé)人、經(jīng)理人員、主辦或經(jīng)辦會計人員、或依法受托代他人處理會計事務(wù)的人員，如有商業(yè)會計法規(guī)定的違法情形的，輕則處以罰金，重則處以拘役甚至可處以五年以下的有期徒刑。臺灣商業(yè)會計法的規(guī)定比較具體和詳細(xì)，尤其是涉及會計核算的許多問題都以法律的形式作出了規(guī)定，操作性很強(qiáng)，這對于規(guī)范企業(yè)的會計行為，特別是會計核算行為起到了十分重要的作用。同時，由于法律責(zé)任規(guī)定比較明確，對違法行為的處罰又比較嚴(yán)厲，加上嚴(yán)格的執(zhí)法，使得商業(yè)會計法權(quán)威性很強(qiáng)，社會地位很高。在各高等院校，大都開設(shè)有商業(yè)會計法專門課程。

　　2.商業(yè)會計處理準(zhǔn)則。由臺灣“經(jīng)濟(jì)部”制訂，共分五章四十三條，主要依據(jù)商業(yè)會計法有關(guān)規(guī)定，分別會計憑證的編制要求、會計賬簿的登記要求、會計科目的使用及會計報表的編制要求等作了非常具體的規(guī)定。

　　3.商業(yè)使用電子計算機(jī)處理會計資料辦法。由臺灣“經(jīng)濟(jì)部”制訂，主要是對用計算機(jī)替代手工處理會計資料以及相關(guān)的內(nèi)部控制制度等作了具體規(guī)定。

　　4.商業(yè)通用會計制度規(guī)范。由“經(jīng)濟(jì)部”依據(jù)法令和一般公認(rèn)會計原則對會計事項(xiàng)的分類、確認(rèn)、計量、記錄等所作出的具體規(guī)定。內(nèi)容包括：會計憑證的分類和編制要求、會計賬簿的格式及登記要求、會計科目的設(shè)置及核算內(nèi)容、會計報表的種類、格式及編制要求、會計事務(wù)處理準(zhǔn)則及程序等。

　　5.財務(wù)會計準(zhǔn)則公報。除了上述法令、規(guī)定和制度規(guī)范外，企業(yè)的財務(wù)會計處理，應(yīng)遵循財務(wù)會計準(zhǔn)則公報及相關(guān)解釋。

　　二、非營利組織適用的會計法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)

　　1.政府部門適用的會計法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)。臺灣各級政府部門及其所屬行政機(jī)關(guān)辦理會計事務(wù)主要依據(jù)會計法、預(yù)算法、決算法和統(tǒng)計法。臺灣會計法于1935年公布，1936年7月1日施行，此后分別于1938年、1948年、1950年和1972年進(jìn)行了修訂?，F(xiàn)行會計法共六章122條，包括通則、會計制度、會計事務(wù)程序、內(nèi)部審核、會計人員、附則等內(nèi)容。目前臺灣“行政院”主計處正著手對會計法進(jìn)行再次修訂，并準(zhǔn)備對其中過于詳細(xì)、具體的內(nèi)容在即將制定的政府會計共同規(guī)范中進(jìn)行規(guī)定。

　　除了會計法外，臺灣“行政院”主計處還發(fā)布了政府各種會計制度設(shè)計應(yīng)行注意事項(xiàng)，規(guī)定各機(jī)關(guān)設(shè)計會計制度，應(yīng)考慮會計事務(wù)性質(zhì)、業(yè)務(wù)情形、將來發(fā)展與內(nèi)部控制及管理需求。除公庫出納會計外，應(yīng)采取權(quán)責(zé)發(fā)生制，并輔之以收付實(shí)現(xiàn)制與契約責(zé)任制，以加強(qiáng)對經(jīng)費(fèi)的控制。各機(jī)關(guān)擬訂或修訂會計制度時，應(yīng)邀請學(xué)者專家、審計機(jī)關(guān)、財政機(jī)關(guān)及上級主計機(jī)關(guān)等有關(guān)人員共同參與。1996年8月，臺灣“行政院”主計處印發(fā)了《“行政院”主計處核定各類會計制度程序》，要求各機(jī)關(guān)制定會計制度時，應(yīng)附送會計制度草案，函送“行政院”主計處，由主計處會計作業(yè)小組在1個月內(nèi)將會計制度草案分函有關(guān)機(jī)關(guān)，如“財政部”、“審計部”等征求意見，同時召開研討會，最后由會計小組提報“行政院”主計會議通過后核定頒布執(zhí)行。目前，臺灣的政府會計制度除了中央總會計制度外，“經(jīng)濟(jì)部”、“財政部”、“交通部”等部門均制定有相應(yīng)的會計制度，無論哪個部門起草的會計制度最后均要報主計處審定、發(fā)布。

　　據(jù)了解，臺灣下一步將對政府會計制度進(jìn)行進(jìn)一步的改革，在研究制訂《政府會計共同規(guī)范》的同時，建立政府會計準(zhǔn)則體系。為此，“行政院”主計處專門成立了政府會計共同規(guī)范審議委員會，“委員會”的召集人為“行政院”主計長，成員包括“行政院”和地方主計處官員、“審計部”官員以及會計學(xué)術(shù)界的專家學(xué)者等組成。確定的工作目標(biāo)是：在2003年內(nèi)先制定4個《政府會計共同規(guī)范》，包括：政府會計的范圍（第1號）、政府會計報告的目的（第2號）、政府會計報告的披露（第3號）和政府會計的個體（第4號）。在此基礎(chǔ)上逐步對涉及政府會計的各方面內(nèi)容制定相應(yīng)的規(guī)范。有關(guān)方面在進(jìn)行政府會計制度改革時，十分注重借鑒國際慣例的做法，比如采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計原則等。

　　2.其他非營利組織適用的會計法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)。目前，臺灣對除政府部門以外的其他非營利組織還沒有統(tǒng)一的會計標(biāo)準(zhǔn)，但不同的組織均制訂有各自的會計制度，比如，“內(nèi)政部”制定有《社會團(tuán)體財務(wù)處理辦法》、《工商團(tuán)體財務(wù)處理辦法》和《基金會簡易會計程序》等，“教育部”制定有《私立學(xué)校會計制度之一致規(guī)定》等。最近，有關(guān)方面也在討論要盡快制定非營利組織會計準(zhǔn)則等。

　　三、臺灣的內(nèi)部控制制度

　　1.臺灣證券暨期貨管理委員會要求公開發(fā)行公司建立內(nèi)部控制制度。臺灣有關(guān)法律要求，對公開發(fā)行公司必須按照“財政部”證期會制定的《公開發(fā)行公司建立內(nèi)部控制制度處理準(zhǔn)則》有關(guān)要求制定本公司的內(nèi)部控制制度。公開發(fā)行公司的內(nèi)部控制制度主要組成要素包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制作業(yè)、資訊與溝通、監(jiān)督等。公開發(fā)行公司的內(nèi)部控制制度應(yīng)涵蓋所有營運(yùn)活動，如銷貨及收款循環(huán)、采購及付款循環(huán)、生產(chǎn)循環(huán)、工資循環(huán)、融資循環(huán)、固定資產(chǎn)循環(huán)、投資循環(huán)、研發(fā)循環(huán)等。除按業(yè)務(wù)各種交易循環(huán)進(jìn)行控制作業(yè)外，還應(yīng)包括對印鑒使用管理、票據(jù)領(lǐng)用管理、預(yù)算管理、財務(wù)管理、背書管理、負(fù)債承諾及或有事項(xiàng)管理、職務(wù)授權(quán)及代理人制度、資金貸與他人、財務(wù)及非財務(wù)資訊管理及對子公司的控制作業(yè)等。內(nèi)部控制制度的檢查程序包括內(nèi)部稽核、自行檢查及內(nèi)部控制制度聲明書、注冊會計師專案審查、對子公司的監(jiān)理等程序。

　　2.臺灣內(nèi)部稽核制度。內(nèi)部稽核在臺灣被定義為“是一種獨(dú)立、客觀之確認(rèn)及咨詢活動，用以增加價值及改善組織之營運(yùn)。它協(xié)助組織應(yīng)用系統(tǒng)化及紀(jì)律化之方法，評估及改善風(fēng)險管理、控制及監(jiān)理過程之效果，以達(dá)成組織目標(biāo)?！?988年，成立了內(nèi)部稽核協(xié)會，其宗旨是推動內(nèi)部稽核的學(xué)術(shù)研究并與國際內(nèi)部稽核組織加強(qiáng)聯(lián)系，傳播內(nèi)部稽核理論與實(shí)務(wù)，促進(jìn)內(nèi)部稽核制度健全發(fā)展，協(xié)助企業(yè)及機(jī)關(guān)團(tuán)體改進(jìn)經(jīng)營管理制度。該協(xié)會的一項(xiàng)重要工作就是組織專家學(xué)者制定內(nèi)部稽核制度，供會員單位和會員個人參考。目前，已制定了《內(nèi)部稽核執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》、《內(nèi)部控制之概念與責(zé)任》、《稽核工作規(guī)劃》、《內(nèi)部稽核與外部稽核之協(xié)調(diào)》、《稽核之追蹤》、《分析性稽核程序》、《稽核工作底稿》、《稽核報告》、《風(fēng)險評估》、《舞弊之防杜與偵查》、《督導(dǎo)》、《與董事會溝通》、《職業(yè)道德規(guī)范》等一系列內(nèi)部稽核規(guī)范，供各會員參照執(zhí)行。臺灣的企業(yè)，尤其是一些大企業(yè)十分重視內(nèi)部控制制度建設(shè)，如臺灣華聯(lián)電子公司、臺灣普揚(yáng)資訊股份有限公司內(nèi)部控制制度建立和實(shí)施很有成效。

　　四、臺灣政府機(jī)關(guān)會計人員管理

　　臺灣對企業(yè)會計人員完全社會化管理，政府不干預(yù)，企業(yè)有權(quán)自主使用會計人員。但對行政機(jī)關(guān)的會計人員（在臺灣稱為主計人員），是由“行政院”下設(shè)主計處負(fù)責(zé)管理的，絕大多數(shù)行政機(jī)關(guān)的主計人員都是由主計處派駐的。根據(jù)1981年制定公布的《主計機(jī)構(gòu)人員設(shè)置管理?xiàng)l例》和1983年制定的《主計機(jī)構(gòu)人員設(shè)置管理?xiàng)l例施行細(xì)則》，主計機(jī)構(gòu)是指各級政府、公務(wù)機(jī)關(guān)、公立學(xué)校、公有營業(yè)機(jī)關(guān)及公有事業(yè)機(jī)關(guān)內(nèi)“掌理歲計、會計、統(tǒng)計事務(wù)的機(jī)構(gòu)?！毙姓骸爸饔嬏帪槿_灣主計事務(wù)的中央主計機(jī)關(guān)。主計人員，是辦理歲計、會計、統(tǒng)計事務(wù)的人員。

　　臺灣各級行政機(jī)關(guān)都設(shè)有主計機(jī)關(guān)。對于各部門主計機(jī)構(gòu)、主計人員的職稱、職等的設(shè)置，由“行政院”主計處視其所在機(jī)關(guān)的組織及主計事務(wù)的繁簡進(jìn)行設(shè)置。臺灣主計人員要通過“考試院”組織的公務(wù)員考試，主計人員中既有會計，也有審計。目前，臺灣“行政院”主計處有700多人，直接對各級行政部門委派了約14000名主計人員，主計處負(fù)責(zé)任免、訓(xùn)練、調(diào)遣、考核，其工資福利納入預(yù)算。各主計機(jī)關(guān)都成立了訓(xùn)練中心，對主計人員每年進(jìn)行不少于20小時的專業(yè)培訓(xùn)，主計人員實(shí)行崗位輪換，主辦會計3年輪換一次，最多延長一次，7年內(nèi)必須輪崗。主計機(jī)關(guān)派駐各機(jī)關(guān)辦理事務(wù)的會計人員所需一般費(fèi)用，列入所在機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)預(yù)算，對屬于專案業(yè)務(wù)費(fèi)，列入調(diào)任主計機(jī)關(guān)的預(yù)算。對于派駐的會計人員有違法或失職情況時，經(jīng)所在機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)函達(dá)主計機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，依法進(jìn)行處理。派駐的會計人員不得兼任注冊會計師、律師等業(yè)務(wù)，也不得兼任公務(wù)機(jī)關(guān)、公私營機(jī)構(gòu)的職務(wù)。臺灣的這一做法，與我們的會計委派制類似，特別是臺灣一些地區(qū)為了節(jié)約政府成本，精減人員，也實(shí)行了會計集中核算，如臺北縣搞區(qū)域會計管理中心，集中為區(qū)域內(nèi)的政府部門代理記賬。

　　五、幾點(diǎn)啟示和需要研究的問題

　　1.增加會計準(zhǔn)則制定過程的透明度和公眾參與程度，提高會計準(zhǔn)則的社會認(rèn)知度。從臺灣會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的組成和準(zhǔn)則的制定程序看，其制定過程的透明度和公眾參與程度是很高的。其中有兩點(diǎn)值得借鑒：一是準(zhǔn)則征求意見的范圍廣泛、方式多樣且新穎。既面對行政機(jī)關(guān)、高等院校，也面對各類企業(yè)以及會計師公會等社會團(tuán)體；既有書面、電話、傳真等傳統(tǒng)方式，也利用網(wǎng)絡(luò)等現(xiàn)代媒體，特別是舉行“公聽會”的方式，各方面反映良好。二是準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對各方面反饋的意見高度重視。無論是來自哪一方面的什么樣的意見，負(fù)責(zé)準(zhǔn)則制定的委員和有關(guān)工作人員都必須給予正式答復(fù)，如果沒有采納還要說明理由。正是由于準(zhǔn)則的制定過程透明、公眾參與程度高，才使得準(zhǔn)則的社會認(rèn)知度也比較高。我們在考察期間感受到，無論是行政機(jī)關(guān)、高等院校，還是會計師行業(yè)以及企業(yè)界，都非常關(guān)注會計準(zhǔn)則的制定和修改情況，社會公眾也比較認(rèn)可會計準(zhǔn)則。我們也正在改進(jìn)會計準(zhǔn)則的制定程序，臺灣的一些做法可供借鑒。

　　2.加緊進(jìn)行政府及非營利組織會計的研究。臺灣有關(guān)方面現(xiàn)在十分重視政府及非營利組織會計方面的研究，目前已草擬了《政府會計共同規(guī)范》以及4個具體規(guī)范的初稿，預(yù)計在2003年內(nèi)發(fā)布實(shí)施。同時，臺灣有關(guān)方面也已確定了制定非營利組織會計準(zhǔn)則的計劃，并著手相關(guān)的工作。我們過去對政府及非營利組織會計的研究不是很多，許多人還把預(yù)算會計等同于政府會計，對建立高質(zhì)量的政府及非營利組織會計標(biāo)準(zhǔn)的作用，尤其是對建立公共財政制度、轉(zhuǎn)變政府管理職能的重大作用認(rèn)識不足。我們建議，一方面要做好宣傳工作，讓社會各方面了解和認(rèn)識政府及非營利組織會計的作用，象重視企業(yè)會計改革那樣重視政府及非營利組織會計的改革；另一方面，加緊政府及非營利組織會計標(biāo)準(zhǔn)的研究，而且工作的起點(diǎn)要高，注意借鑒其他國家和地區(qū)的經(jīng)驗(yàn)和做法。

　　3.加快內(nèi)部控制制度研究制訂的步伐，采取多種措施保證其貫徹執(zhí)行。臺灣有關(guān)內(nèi)部控制制度的研究起步較早，無論是行政部門，還是理論界和實(shí)務(wù)界，對內(nèi)部控制制度建設(shè)都十分重視。特別是“財政部”證期會對公開發(fā)行公司建立健全內(nèi)部控制制度有強(qiáng)制性的要求，促進(jìn)了企業(yè)內(nèi)部控制制度的建設(shè)。內(nèi)部稽核協(xié)會等社團(tuán)和理論研究機(jī)構(gòu)的積極參與和有效工作，也為內(nèi)部控制制度理論研究和知識普及等發(fā)揮了重要作用。目前，我們正在研究制定內(nèi)部控制各項(xiàng)制度，臺灣的一些做法和研究成果也值得借鑒。

　　4.加強(qiáng)兩岸會計學(xué)術(shù)交流活動是各方面的迫切愿望。盡管我們在臺灣的考察時間很短，但臺灣會計界的熱情、對大陸會計界的關(guān)注程度、對兩岸會計學(xué)術(shù)交流的興趣等，都使我們深受感動。據(jù)我們了解，兩岸許多高校會計學(xué)術(shù)交流活動非常頻繁，經(jīng)常召開一些學(xué)術(shù)會議，但這種接觸僅限于高校之間。臺灣許多會計名流很希望加強(qiáng)與內(nèi)地會計官方機(jī)構(gòu)的溝通與合作，包括會計標(biāo)準(zhǔn)的制訂、注冊會計師行業(yè)管理、會計師協(xié)會、會計教材、內(nèi)部控制制度等諸多方面進(jìn)行交流和溝通。因此，有必要建立一條通暢的與臺灣會計界溝通聯(lián)系的渠道，加強(qiáng)兩岸會計交流與合作，雙方定期交換資料，互派人員學(xué)習(xí)，還可以通過電視電話、網(wǎng)絡(luò)等方式多方面交流。