2005-09-12 16:54 來源：財經(jīng)論叢·吳俊英
人力資源會計是會計學的一個分支，其目的是將會計的基本理論、基本方法應用于人事管理領域。正如所得稅會計為編制財務報告提供納稅信息，人力資源會計能為編制財務報告提供有關人力資源的信息。隨著人口大國向人力資源強國的轉變，以“人合”和“資合”相整合為特征的新型組織結構已現(xiàn)端倪，人力資源會計應用成為可能。
人力資源會計概念框架構建是以建立會計的目標為起點，目標被界定，則須描述某些關鍵性的定義和假設�；谶@些定義和假設，展開對會計目標實現(xiàn)過程的邏輯結構研究。即所謂“養(yǎng)其根而俟其實”。假設是人們進行實踐活動或進行理論研究的基本條件，是人們根據(jù)特定環(huán)境和已有知識所提出的，具有一定事實依據(jù)的假定或設想，是進一步研究問題的基本前提。恩格斯指出“只要自然科學在思維著，他的發(fā)展形式就是假說�！保ㄗⅲ骸恶R克思、恩格斯選集》第3卷，人民出版社1972年，第561頁。）會計的基本假設是會計的基礎概念，它決定了財務會計處理和財務報告編報的基本特征。人力資源會計假設應包括主體性假設、經(jīng)濟性假設、連續(xù)性假設、完全性假設。
1.人力資源會計的主體性假設指出了會計核算“標的”-人（自然人），作為組織的一種資源，人具有服務潛能，這種潛能隨著組織的開發(fā)使用、自身的經(jīng)驗積累，會不斷地增值，且能夠給組織提供未來的經(jīng)濟效益。因此，組織有必要對他們的服務潛能進行計量，通過對人員已掌握的知識或技能，及過去工作中所累積的業(yè)績和聲譽進行會計記錄，來判斷人力資源未來的報酬水平。這一假設的意義在于規(guī)定了人力資源會計核算的空間范圍。
2.人力資源會計的經(jīng)濟性假設設定了會計核算客體-人（自然人）具有先天的需要和欲望，會以追求物質利益為目的為組織提供現(xiàn)在和將來的服務，且都希望以盡可能少的付出，換取最大限度的收獲。按照經(jīng)濟性的會計假設，人在一方面會將自身的潛能自覺地釋放，為組織的服務增值，又一方面出于經(jīng)濟利益的最大化而不擇手段。因此，人力資源會計的經(jīng)濟性假設又可以稱為“經(jīng)濟人”的假設�！敖�(jīng)濟人”的假設為人力資源會計在設計上，選擇了制度化管理，如內部會計控制制度，制度化管理的實質在于以科學確定的制度規(guī)范組織協(xié)作行為的基本約束機制。
3.人力資源會計的連續(xù)性假設是指組織將按照預定的經(jīng)營方針執(zhí)行其經(jīng)營活動，在正常情況下，其組織對人力的投資活動會獲得未來效益，并且作為核算客體是持續(xù)存在的，能夠逐步發(fā)揮其服務的潛在職能。雖然人力資源的頻繁流動，給組織帶來許多不確定因素的影響。但這種互動是良性的，是一種流動中的穩(wěn)定。人力資源會計的連續(xù)性假設，設定了人力資源會計核算客體的運行狀態(tài)。運行的結果，需要定期地對其進行總結和評估，由此又派生出會計的分期假設，從而解決了會計信息的及時性問題，為會計核算劃定了時間范圍。
4.人力資源會計的完全性假設是指人力資源價值的成本計量是建立在市場邏輯的基礎上的，且所在的市場必須是完全市場，完全市場不僅包括組織賴以運轉的生產(chǎn)或服務市場，而且還包括組織獲得員工的人力資源市場。市場上有活躍的供求關系存在，供者與需要都具有完全（即對稱）的市場信息，并且處于市場經(jīng)濟條件下的公平交易狀態(tài)，人力資源會計的主體和客體都在經(jīng)濟理性的基礎上而行為。完全性假設的目的皆在于使人力資源價值的計量選擇更為容易。
人力資源會計主體性、經(jīng)濟性、連續(xù)性、完全性四個假設的提出，為人力資源會計核算提供了前提條件。由于會計是一個信息系統(tǒng)，單位是一個組織系統(tǒng)，信息系統(tǒng)要借助組織系統(tǒng)這個載體生成，組織系統(tǒng)構建是否科學、合理，直接影響會計信息質量。因此，通過締結契約，將委托人（所有者）與代理人（經(jīng)營者）、代理人與員工結合在一起，形成組織治理結構；通過會計信息，了解契約的履行過程。如所有者獲得投入資本的運營情況，往往以內部治理權限對企業(yè)的經(jīng)營者進行必要的干涉。經(jīng)營者以會計報告向所有者表明經(jīng)營業(yè)績，從而積累自身的管理聲譽。但會計信息的生成，往往依賴于市場、組織等因素。如果這個市場環(huán)境是不完全的，組織結構是不完善的，會計信息就有可能是不充分的，如經(jīng)營者出于對經(jīng)營業(yè)績的考慮，有可能會對會計信息進行篩選，取其有利的信息進行披露，從而會出現(xiàn)不對稱的會計信息。且經(jīng)濟學中一些概念的貨幣，經(jīng)歷了一系列的估計、判斷的過程，也不可避免來自主觀世界的意識和經(jīng)驗，這就是使得某些會計數(shù)據(jù)的披露，其公允性、真實性受到影響。鑒此，對會計信息的提供，必然要提出質量要求。
會計信息的質量要求主要是通過會計信息質量特征表現(xiàn)出來。會計信息的質量特征須經(jīng)過會計的確認才能實現(xiàn)，即通過建立會計標準對會計原則進行選擇。人力資源會計在進行會計確認時，應遵循哪些主要標準？
（1）要素標準
會計在記錄會計對象時，要對其進行具體的分類，也就是根據(jù)會計對象的性質與特征，確認它屬于會計要素的哪一要素，應該在哪一個賬戶中加以記錄和反映以及在會計報表何項目中加以反映。作為人力資源會計確認的對象：人力資本與人力資產(chǎn)、人力資源是三個相互聯(lián)系但又不等同的概念。人力資源作為一種經(jīng)濟資源，在經(jīng)濟實體則表現(xiàn)為人力資產(chǎn)和人力資本。人力資產(chǎn)是單位所擁有或控制可望流入未來經(jīng)濟利益的人力資源本身，包括直接和間接增加單位的現(xiàn)金或其他經(jīng)濟利益的潛力。人力資本是對一定范圍的人力資產(chǎn)的價值表現(xiàn)。代表勞動力的所有權投入形成的“資金來源”。
（2）時間基礎標準
當已確認某項數(shù)據(jù)符合某項會計要素的定義和特性，具有可用貨幣計量的特點，還需要決定應予記錄的時間。會計記錄的時間基礎有收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制，兩種不同的時間基礎，其結果必須會影響到企業(yè)的財務狀況與經(jīng)濟成果。人力資源會計采用的確認基礎是權責發(fā)生制。這是因為，人力資源會計的連續(xù)性假設使得權責發(fā)生制的運用成為可能，在人力資源價值的確認過程中，無論是維護人力資源潛能的成本價值，還是釋放人力資源潛能的創(chuàng)造價值。均需要進行攤銷和預提。尤其對人力資源折耗的會計處理，更是一種觀念上的流動。這種主觀判斷對企業(yè)的經(jīng)營成果的計算即會計信息的生成程序產(chǎn)生重大影響，則需要可靠性標準來修正。
（3）質量標準
人力資源會計是為經(jīng)濟決策提供人員管理信息的特殊信息系統(tǒng)。之所以特殊是因為在各種特性中其所提供的人力資源信息必須滿足恰當性、可檢驗性、不偏性、相關性等質量標準。質量標準要求對會計事項確認時，既要在資產(chǎn)計價原則的選擇上注重客觀存在，又要辨別有關經(jīng)濟數(shù)據(jù)是否可以驗證，同決策是否相聯(lián)系。如人力資產(chǎn)，可分別采用歷史成本和重置成本兩種計價模式。人力資產(chǎn)按歷史成本計價，是將單位為取得和開發(fā)人力資源所發(fā)生的全部實際支出，通過匯集、分配程序，計算出人力資產(chǎn)的實際成本，作為人力資產(chǎn)的入賬價值；人力資產(chǎn)按重置成本計價，就是重置現(xiàn)在擁有的或使用的人力資源所發(fā)生的全部支出。在日常核算中采用何種計價模式？按歷史成本計價：
其一，人力資源會計與現(xiàn)行財務會計在計價原則上可保持一致。現(xiàn)行會計核算體系中，固定資產(chǎn)、存貨等物質資源都是按歷史成本計價的，將人力資產(chǎn)納入會計核算系統(tǒng)，就盡量保持了相同的計價基礎；
其二，能夠取得可核實的客觀資料，從而得到確切的記賬依據(jù)，具有可驗證性；
其三，便于將現(xiàn)行對物資資源的核算方法移植到人力資源會計核算上。但歷史成本計價在人力資源會計應用也有一定的局限性。當經(jīng)濟環(huán)境和市場對人才的需求發(fā)生變化時，采用歷史成本計價不能反映出人力資產(chǎn)的真實價值。由于貨幣的時間價值和需求彈性及人力資產(chǎn)的消長性（隨人的經(jīng)驗、知識和健康等因素會增值或減值）的影響，加上人力資產(chǎn)的使用期限較長，會使人力資產(chǎn)的歷史成本與現(xiàn)行成本相背離。按重置成本計價，雖然可以比較真實地反映人力資產(chǎn)的真實價值，但會計實務操作復雜，且失去了與物質資源相同的計價基礎。因此，對重置成本的使用僅限于某些特殊情況：如無法取得人力資產(chǎn)的歷史成本資料，或者是在報表的附注中加以說明。
不同使用者的決策可能需要不同種類、不同形式的會計信息，為使人力資源會計信息能滿足各類信息使用者的需要，使信息對使用者的決策產(chǎn)生深刻影響，從而有助于提高管理當局的決策能力。在確認經(jīng)濟數(shù)據(jù)和會計信息時，要針對使用者的具體需要，確認相關的會計信息，排除不相關的信息，壓縮信息的多余度，防止強調相關性而犧牲可檢驗性，或過分關注可檢驗性而忽視相關性，盡可能進行恰當?shù)谋磉_和公允的披露。以促使組織對人力資源的有效運用，提高人力資源管理效率，減少由于缺乏反映、監(jiān)控所造成的人力資源的浪費、滅失有其特殊作用。
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