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視同銷售業(yè)務(wù)會計與稅法處理的異同

來源: 編輯: 2009/03/20 09:45:52 字體:

    一、《增值稅暫行條例》規(guī)定,以下八種情況視同銷售貨物

 ?。ㄒ唬┴浳锝桓端舜N;

 ?。ǘ╀N售代銷貨物;

 ?。ㄈ┰O(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人,將其貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售,但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;

 ?。ㄋ模⒆援a(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目;

 ?。ㄎ澹⒆援a(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資,提供給其他單位或個體經(jīng)營者;

 ?。⒆援a(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者;

  (七)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費;

 ?。ò耍⒆援a(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。

  二、會計處理——以上八種視同銷售情況的會計處理

  (一)將貨物交付他人代銷,銷售代銷貨物;

  根據(jù)新企業(yè)會計準則的有關(guān)規(guī)定,采用支付手續(xù)費方式委托代銷商品的,在收到代銷清單時確認收入。采用視同買斷方式委托代銷商品的,按銷售商品收入確認條件確認收入。

  (1)視同買斷方式

  如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標明,受托方在取得代銷商品后,無論是否能夠賣出、是否獲利,均與委托方無關(guān),那么委托方和受托方之間的代銷商品交易,與委托方直接銷售商品給受托方?jīng)]有實質(zhì)區(qū)別。在符合銷售商品收入確認條件時,委托方應(yīng)確認相關(guān)銷售商品收入。

  如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標明,將來受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方,或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補償,那么委托方在交付商品時不確認收入,受托方也不作購進商品處理;受托方將商品銷售后,按實際售價確認銷售收入,并向委托方開具代銷清單;委托方收到代銷清單時,再確認本企業(yè)的銷售收入。

  (2)收取手續(xù)費方式

  在這種代銷方式下,委托方應(yīng)在受托方將商品銷售后,并收到受托方開具的代銷清單時,確認收入。

  例如,A企業(yè)委托B企業(yè)銷售甲商品100件,協(xié)議價為每件l00元,該商品成本為每件60元,增值稅稅率為l7%.A企業(yè)收到B企業(yè)開來的代銷清單時開具增值稅專用發(fā)票,已銷售10件。

 ?。俣?)假定按代銷協(xié)議,B企業(yè)可以將沒有代銷出去的商品退回給A企業(yè)。B企業(yè)實際銷售時每件售價120元。

  (假定2)A企業(yè)按售價的10%向B企業(yè)支付手續(xù)費。

  A企業(yè)的賬務(wù)處理如下:

  A企業(yè)視同買斷方式A企業(yè)收取手續(xù)費方式

  (1)A企業(yè)將甲商品交付B企業(yè)時

  借:發(fā)出商品    6000

      貸:庫存商品   6000

 ?。?)A企業(yè)將甲商品交付B企業(yè)時

  借:發(fā)出商品    6000

      貸:庫存商品    6000

 ?。?)A企業(yè)收到代銷清單時

  借:應(yīng)收賬款                       l l70

        貸:主營業(yè)務(wù)收入                   l 000

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)  170

  借:主營業(yè)務(wù)成本   600

      貸:發(fā)出商品     600

 ?。?)A企業(yè)收到代銷清單時

  借:應(yīng)收賬款                        l l70

      貸:主營業(yè)務(wù)收入                      1000

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170

  借:主營業(yè)務(wù)成本   600

      貸:發(fā)出商品     600

  借:銷售費用    100

      貸:應(yīng)收賬款    100

 ?。?)收到B企業(yè)匯來的貨款

  借:銀行存款    l l70

      貸:應(yīng)收賬款     l l70

 ?。?)收到B企業(yè)匯來的貨款

  借:銀行存款     1070

      貸:應(yīng)收賬款    1070

  B企業(yè)的賬務(wù)處理如下:

  B企業(yè)視同買斷方式B企業(yè)收取手續(xù)費方式

 ?。?)收到甲商品時

  借:受托代銷商品      10000

      貸:受托代銷商品款    10000

 ?。?)收到甲商品時

  借:受托代銷商品     10000

      貸:受托代銷商品款   10000

 ?。?)對外銷售時

  借:銀行存款                     1404

      貸:主營業(yè)務(wù)收入                     1200

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)204

  借:主營業(yè)務(wù)成本1000

      貸:受托代銷商品1000

   (2)對外銷售時

  借:銀行存款                        1170

      貸:應(yīng)付賬款                         1000

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)170

  (3)按合同協(xié)議價將款項付給A企業(yè)時

  借:受托代銷商品款                  l 000

      應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)170

      貸:應(yīng)付賬款                        1170

  借:應(yīng)付賬款1 170

      貸:銀行存款1170

    (4)收到增值稅專用發(fā)票時

  借:應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 170

      貸:應(yīng)付賬款                          170

  借:受托代銷商品款   1000

      貸:受托代銷商品    1000

  支付貨款并計算代銷手續(xù)費時

  借:應(yīng)付賬款        1170

      貸:銀行存款        1070

          主營業(yè)務(wù)收入     100

  從上述例題可以看出,采取支付手續(xù)費方式銷售代銷商品,受托方銷售商品不確認收入,也不結(jié)轉(zhuǎn)成本,只將收取的手續(xù)費確認主營業(yè)務(wù)收入,與稅法有差異。

  (二)設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人,將其貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售,但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;

  根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條第三款規(guī)定:“設(shè)有兩個以上機構(gòu)(相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣、市的除外)并實行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物移送給其他機構(gòu)用于銷售,應(yīng)當視同銷售,按規(guī)定計算繳納增值稅。”這種視同銷售行為稱作異地銷售。

  《國家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)所屬機構(gòu)間移送貨物征收增值稅問題的通知》(國稅發(fā)〔1998〕137號)文件規(guī)定:“《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條,視同銷售貨物行為的第(三)項所稱的用于銷售,是指受貨機構(gòu)發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營行為:一是向購貨方開具發(fā)票;二是向購貨方收取貨款。受貨機構(gòu)的貨物移送行為有上述兩項情形之一的,應(yīng)當向所在地稅務(wù)機關(guān)繳納增值稅;未發(fā)生上述兩項情形的,則應(yīng)由總機構(gòu)統(tǒng)一繳納增值稅。如果受貨機構(gòu)只就部分貨物向購買方開具發(fā)票或收取貨款,則應(yīng)當區(qū)別不同情況計算,并分別向總機構(gòu)所在地或分支機構(gòu)所在地繳納稅款。”另外,《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以資金結(jié)算網(wǎng)絡(luò)方式收取貨款增值稅納稅地點問題的通知》(國稅函〔2002〕802號)文件還規(guī)定:“納稅人以總機構(gòu)的名義在各地開立賬戶,通過資金結(jié)算網(wǎng)絡(luò)在各地向購貨方收取貨款,由總機構(gòu)直接向購貨方開具發(fā)票的行為,不具備《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所屬機構(gòu)間移送貨物征收增值稅問題的通知》(國稅發(fā)〔1998〕137號)文件規(guī)定的受貨機構(gòu)向購貨方開具發(fā)票、向購貨方收取貨款兩種情形之一的,其取得的應(yīng)稅收入應(yīng)當在總機構(gòu)所在地繳納增值稅。”

  從以上規(guī)定可以看出,異地銷售視同銷售需符合兩個條件:一是向購貨方開具發(fā)票;二是向購貨方收取貨款,否則由總機構(gòu)繳納增值稅。根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》的規(guī)定,符合這兩個條件,也同時確認收入。

  (三)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目

  1、債務(wù)重組中的以物抵債

  例如,藍天公司欠白云公司購貨款800 000元。經(jīng)協(xié)商,藍天公司以其產(chǎn)品償還債務(wù),該產(chǎn)品的公允價值(即計稅價格)為600 000元,實際成本為400 000元,未計提存貨跌價準備。兩公司均為一般納稅企業(yè),增值稅稅率為17%。白云公司對應(yīng)收藍天公司貨款未計提壞賬準備,接受藍天公司以產(chǎn)品償還債務(wù)時,將該產(chǎn)品作為商品入庫。不考慮其他相關(guān)稅費,根據(jù)上述資料,藍天公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理:

  借:應(yīng)付賬款——白云公司           800 000

      貸:主營業(yè)務(wù)收入                      600 000

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)102 000

          營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得         98 000

  借:主營業(yè)務(wù)成本    400 000

      貸:庫存商品      400 000

  2、自產(chǎn)自用的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)

  此類視同銷售業(yè)務(wù)主要包括將自產(chǎn)或購入的貨物用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機構(gòu)、提供勞務(wù)或用于饋贈、贊助等增值稅非應(yīng)稅項目。這類業(yè)務(wù)是一種內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)關(guān)系,不得開具增值稅專用發(fā)票,但需要按規(guī)定計算銷項稅額,按成本結(jié)轉(zhuǎn),不確認收入:

  借:在建工程

      貸:庫存商品(賬面價值)

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

 ?。ㄋ模⒆援a(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資,提供給其他單位或個體經(jīng)營者;

  根據(jù)《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交易》規(guī)定:換出資產(chǎn)為存貨的,應(yīng)當視同銷售處理。根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》的規(guī)定:換出資產(chǎn)按照公允價值確認銷售收入,同時結(jié)轉(zhuǎn)成本。

  例如,甲公司以庫存商品A產(chǎn)品、B產(chǎn)品交換乙公司原材料,雙方均將收到的存貨作為庫存商品核算。甲公司另向乙公司支付補價45萬元。甲公司和乙公司適用的增值稅率為17%,計稅價格為公允價值,有關(guān)資料如下:

  甲公司換出:庫存商品:賬面成本220萬元,已計提存貨跌價準備40萬元,公允價值180萬元;

  乙公司換出:原材料:賬面成本206.50萬元,公允價值225萬元。

  假定該項交換具有商業(yè)實質(zhì)。

  甲公司:

  借:原材料                            2 173 500

      應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)  382 500

      貸:主營業(yè)務(wù)收入                       1 800 000

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)   306 000

            銀行存款                             450 000

  借:主營業(yè)務(wù)成本    2 200 000

      貸:庫存商品       2 200 000

  借:存貨跌價準備     400 000

      貸:主營業(yè)務(wù)成本   400 000

  乙公司:

  借:庫存商品                         1 876 500

      應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 306 000

      銀行存款                           450 000

      貸:其他業(yè)務(wù)收入                        2 250 000

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)    382 500

  借:其他業(yè)務(wù)成本  2 065 000

      貸:原材料      2 065 000

 ?。ㄎ澹⒆援a(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者;

  借:應(yīng)付股利

      貸:主營業(yè)務(wù)收入

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

  借:主營業(yè)務(wù)成本

      貸:庫存商品

  (六)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費;

  1、用于集體福利時賬務(wù)處理如下:

  借:應(yīng)付職工薪酬

      貸:庫存商品(賬面價值)

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

  2、將自產(chǎn)、委托加工的貨物個人消費:

  ⑴決定發(fā)放福利時

  借:生產(chǎn)成本(管理費用)

      貸:應(yīng)付職工薪酬

 ?、茖嶋H發(fā)放福利時

  借:應(yīng)付職工薪酬

      貸:主營業(yè)務(wù)收入

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

  借:主營業(yè)務(wù)成本

      貸:庫存商品

  (七)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。

  賬務(wù)處理如下:

  借:營業(yè)外支出

      貸:庫存商品(賬面價值)

          應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

  綜上所述,將自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程,集體福利和對外捐贈時不確認收入,其他幾種情況均應(yīng)確認收入。

  三、企業(yè)所得稅——權(quán)屬沒有發(fā)生改變,就不需交納企業(yè)所得稅

  《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函[2008]828號)規(guī)定:企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn),除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外,由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變,可作為內(nèi)部處置資產(chǎn),不視同銷售確認收入,相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。

  (一)將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品;

 ?。ǘ└淖冑Y產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能;

 ?。ㄈ└淖冑Y產(chǎn)用途(如,自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營);

 ?。ㄋ模①Y產(chǎn)在總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間轉(zhuǎn)移;

 ?。ㄎ澹┥鲜鰞煞N或兩種以上情形的混合;

 ?。┢渌桓淖冑Y產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

  企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形,因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn),應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。

  (一)用于市場推廣或銷售;

  (二)用于交際應(yīng)酬;

  (三)用于職工獎勵或福利;

 ?。ㄋ模┯糜诠上⒎峙?;

 ?。ㄎ澹┯糜趯ν饩栀?;

  (六)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

  根據(jù)以上規(guī)定我們可以看出,將貨物用于(3)、(4)和(7)的集體福利不視同銷售,不需交納企業(yè)所得稅。

責任編輯:紫菁

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