酒類產品委托加工的納稅籌劃

小編絮語     委托加工應稅消費品，是指委托方提供原材料和主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料加工的應稅消費品。稅法規(guī)定，對于由受托方提供原材料生產的應稅消費品，或者受托方先將原材料賣給委托方，然后再接受加工的應稅消費品，以及由受托方以委托方的名義購進原材料生產的應稅消費品，無論納稅人在財務上是否作銷售處理，都不得作為委托加工應稅消費品，而應當按照銷售自制應稅消費品繳納消費稅。

    由于酒類產品生產企業(yè)自制應稅消費品和委托加工應稅消費品在用于連續(xù)生產應稅消費品時，稅法規(guī)定的征免稅項目不同，因此對于酒類產品生產企業(yè)來說，很有必要對委托加工和自制應稅消費品的經營方式進行稅收籌劃，以便節(jié)約稅收成本，增強企業(yè)在市場中的競爭能力。

　　【方案一】甲酒業(yè)有限責任公司2008年2月20日委托乙酒業(yè)有限公司加工散裝糧食白酒一批，委托方和受托方均為增值稅一般納稅人，雙方已按規(guī)定簽訂了委托加工合同。合同上注明：委托方提供原材料小麥30萬公斤，金額為30萬元，加工成糧食白酒16萬公斤，用于企業(yè)連續(xù)生產高檔瓶裝白酒；同時，委托方支付受托方加工費5.8萬元，增值稅0.986萬元，運輸費0.64萬元，運費發(fā)票由運輸單位開具普通發(fā)票，并直接交給委托方。假設受托方沒有同類白酒的銷售價格，那么，委托方這批加工的應稅消費品的生產成本該是多少呢？

　　根據財政部、國家稅務總局財稅[2001]84號文第五條規(guī)定：自2001年5月1日起，停止執(zhí)行外購或委托加工已稅酒和酒精生產的酒（包括以外購已稅白酒加漿降度，用外購已稅的不同品種的白酒勾兌的白酒，用曲香、香精對外購已稅白酒進行調香、調味以及外購散裝白酒裝瓶出售等）外購酒及酒精已納稅或受托方代收代繳稅款準予抵扣政策。2001年5月1日以前購進的已稅酒及酒精，已納消費稅稅款沒有抵扣完的一律停止抵扣。所以，甲公司委托加工的這批白酒在領用時不得抵扣當期應納的消費稅，應在收回產品時直接記入當期生產成本。又根據《消費稅暫行條例》第一條和第四條之規(guī)定，委托加工應稅消費品的單位和個人，應依法繳納消費稅，委托加工的應稅消費品，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款。

　　1、受托方應代收代繳的消費稅=[30萬元+5.8萬元+（0.64萬元－0.64萬元×7%）]÷（1－25%）×25%+16萬公斤×2×0.5元/斤=12.1317萬元+16萬元=28.1317萬元。

　　2、委托加工白酒的生產成本=30萬元+5.8萬元+（0.64萬元－0.64萬元×7%）+28.1317萬元=64.5269萬元。

　　【方案二】甲酒業(yè)有限責任公司2008年2月20日，把購進的原材料小麥30萬公斤，金額為30萬元，加工成糧食白酒16萬公斤，用于企業(yè)連續(xù)生產高檔瓶裝白酒。該公司不委托其他企業(yè)加工，由本公司自己生產加工成散裝白酒。假設甲公司支付工人工資等其他費用和委托加工一樣，也是6.3952萬元（5.8萬元+0.64萬元－0.64萬元×7%）。那么，這批自己加工的應稅消費品的生產成本該是多少呢？

　　根據《消費稅暫行條例》第四條和《消費稅暫行條例實施細則》第六條之規(guī)定，納稅人用于連續(xù)生產應稅消費品的，不納消費稅；用于其他方面的，應依法繳納消費稅。因此，該公司自己加工生產的這批糧食白酒無需繳納消費稅。那么這批自己加工生產的糧食白酒的生產成本為36.3952萬元，即30萬元+ 6.3952萬元。

　　從以上兩種方案分析、計算可以得出，第二種方案比第一種方案節(jié)約生產成本28.1317萬元（64.5269萬元－36.3952萬元）。節(jié)約的生產成本正好等于第一種方案繳納的消費稅28.1317萬元。也就是說，第二種方案比第一種方案少繳消費稅28.1317萬元。但這里需要說明的是，如果企業(yè)把委托加工的糧食白酒收回后，直接用于對外銷售，而不用于連續(xù)生產應稅消費品，那么，根據《消費稅暫行條例實施細則》第七條之規(guī)定，委托加工應稅消費品直接用于出售的，不再繳納消費稅。所以，在這種情況下，委托加工應稅消費品的生產成本和自制應稅消費品的生產成本基本上是一樣的，就無需進行稅收籌劃。如果企業(yè)把委托加工的或外購的糧食白酒用于企業(yè)連續(xù)生產應稅消費品，在這種情況下，這批糧食白酒就要繳納兩道消費稅，第一道是在委托加工或生產環(huán)節(jié)；第二道是在企業(yè)委托加工收回后再加工，或購進后用于加工生產，然后再銷售時。顯然，自制的白酒比委托加工和購進的白酒生產成本少得多。由此可見，自制白酒比委托加工和購進白酒更劃算。