淺談偷稅罪的認(rèn)定

　　2001年7月，國(guó)家稅務(wù)總局、公安部下發(fā)了《關(guān)于深入開(kāi)展打擊涉稅違法犯罪活動(dòng)，進(jìn)一步整頓和規(guī)范稅收秩序的通知》，要求稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)移送涉稅犯罪案件，與公安機(jī)關(guān)密切協(xié)作，加強(qiáng)對(duì)涉稅違法案件的查處。其中有“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)及時(shí)移送在稅收征管、稽查中發(fā)現(xiàn)的犯罪線索，不得以行政處罰代替刑事處理。”的規(guī)定。這要求稅務(wù)部門(mén)對(duì)偷稅行為是否構(gòu)成犯罪，依法作出初步認(rèn)定。

　　一、把握偷稅罪的內(nèi)涵，正確理解偷稅罪的特征

　　《刑法》將納稅人、扣繳義務(wù)人因偷稅行為構(gòu)成犯罪，定義為偷稅罪。具體是指納稅人和扣繳義務(wù)人違反國(guó)家稅收法規(guī)，采取偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷(xiāo)毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)，或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)手段，從而不繳或者少繳應(yīng)納稅款，或者已扣、已收稅款等情節(jié)嚴(yán)重的行為。偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的10％以上不滿30％并且偷稅數(shù)額在1萬(wàn)元以上不滿10萬(wàn)元的，或者因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予兩次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數(shù)額1倍以上5倍以下罰金；偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的30％以上并且偷稅數(shù)額在10萬(wàn)元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額1倍以上5倍以下罰金。此概念涵蓋了以下幾方面內(nèi)容：

　　基本手段，采用列舉方式規(guī)定了偷稅犯罪的基本手段：即納稅人或扣繳義務(wù)人只要采取了偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷(xiāo)毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)，或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)手段，均屬偷稅犯罪行為。

　　偷稅標(biāo)準(zhǔn)，從數(shù)額和情節(jié)兩個(gè)方面規(guī)定了犯偷稅罪的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)數(shù)額的規(guī)定確定了是否構(gòu)成犯罪的界限。對(duì)偷稅比例的規(guī)定表明偷稅行為在一定范圍內(nèi)的危害規(guī)模，反映出行為人偷稅的惡性程度。

　　重犯危害，反映偷稅危害程度的其他嚴(yán)重情節(jié)也應(yīng)承擔(dān)刑事責(zé)任，即因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予兩次行政處罰又偷稅的。

　　處罰程度，規(guī)定了加重處罰的標(biāo)準(zhǔn)。即偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的30％以上并且偷稅數(shù)額在10萬(wàn)元以上的，應(yīng)加重處罰。

　　通過(guò)對(duì)偷稅罪的深刻理解，可以概括出偷稅罪的主要特征：

　　1.侵害的客體是國(guó)家的稅收法規(guī)。稅收法規(guī)的具體內(nèi)容包括國(guó)家制定的各項(xiàng)稅收法律和國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)。

　　2.客觀方面表現(xiàn)為采取隱瞞、欺騙等手段，不繳或者少繳稅款的行為。在行為人違反稅收法律、法規(guī)的前提下，對(duì)依法應(yīng)當(dāng)繳納某種稅款而不繳納的，構(gòu)成偷稅犯罪。沒(méi)有繳稅義務(wù)或者沒(méi)有采取法律規(guī)定的隱瞞、欺騙等手段，均不能構(gòu)成犯罪。

　　3.主觀上是故意行為。如果由于納稅人不熟悉稅收法規(guī)，或者由于工作失誤等原因，而漏繳稅款；或者由于客觀原因未能按期繳納稅款也不構(gòu)成犯罪。

　　4.犯罪主體是依法負(fù)有納稅義務(wù)或者扣繳義務(wù)的單位和個(gè)人。一般情況下，犯罪主體與納稅主體的范圍是一致的。在實(shí)際中，下列人員都有可能成為偷稅罪的犯罪主體：國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)、三資企業(yè)及其直接策劃、決定、指使和主持進(jìn)行偷稅的人，如廠長(zhǎng)、經(jīng)理、會(huì)計(jì)、主任或者其他直接參與偷稅的人；個(gè)體工商戶以及工資、獎(jiǎng)金、勞務(wù)所得每月收入超過(guò)800元的個(gè)人。如果非納稅義務(wù)人與納稅義務(wù)人相互勾結(jié)，共同實(shí)施偷稅行為，構(gòu)成犯罪的，按《刑法》規(guī)定，對(duì)非納稅義務(wù)人也應(yīng)按偷稅罪共犯論處。如果稅務(wù)人員與納稅人勾結(jié)，或者稅務(wù)人員指使納稅人實(shí)施偷稅的，稅務(wù)人員與納稅人有共同的偷稅行為，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為偷稅罪的共犯。此外由稅法規(guī)定，或者由稅務(wù)部門(mén)委托，代表國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人征收、代扣代繳稅款的單位或者個(gè)人也可能犯偷稅罪。

　　二、注意稅額和期限的確認(rèn)，正確認(rèn)定偷稅罪標(biāo)準(zhǔn)

　　在實(shí)際操作中，對(duì)偷稅罪偷稅數(shù)額的標(biāo)準(zhǔn)較好把握，而對(duì)比例標(biāo)準(zhǔn)的把握則有一定的難度。其核心是如何確定“應(yīng)納稅額”。這里需要考慮的主要問(wèn)題是：

　　1.應(yīng)納稅額具體包括哪些稅種，要不要包括比照稅收征管的基金和費(fèi)。從現(xiàn)行的稅法、刑法等的司法解釋看，只將應(yīng)納稅額限定在稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定征收的范圍內(nèi)，而行政規(guī)章一般不列入此范圍。另外對(duì)地方各級(jí)人民代表大會(huì)及其常委會(huì)，根據(jù)法律，結(jié)合本地實(shí)際情況制定的稅收地方性法規(guī)應(yīng)否列入呢？從我國(guó)目前稅收案件的審判情況看，一般不將其列入，但從司法實(shí)踐看，在其他領(lǐng)域一般都將地方法規(guī)列入司法審判范圍，因此筆者建議，對(duì)地方人民代表大會(huì)和常委會(huì)通過(guò)的，在稅收法律、法規(guī)授權(quán)范圍內(nèi)制定的法規(guī)也應(yīng)列入應(yīng)納稅額范圍。

　　2.對(duì)應(yīng)納稅額的期限應(yīng)當(dāng)如何界定。有人認(rèn)為應(yīng)納稅額是指偷稅行為自發(fā)生到終止期間納稅人應(yīng)當(dāng)繳納的稅額。其實(shí)這種意見(jiàn)忽略了有些多次偷稅的犯罪行為在時(shí)間上存在間斷的情況，對(duì)在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)連續(xù)作案的偷稅犯罪活動(dòng)打擊不力。一般認(rèn)為，應(yīng)納稅額是指納稅人偷稅行為在納稅期限內(nèi)實(shí)際應(yīng)繳納的稅額。這樣以固定納稅期限內(nèi)應(yīng)納稅額為基礎(chǔ)計(jì)算偷稅比例，能夠比較全面真實(shí)地反映納稅人在一定時(shí)間內(nèi)偷稅犯罪的規(guī)模和惡性程度，實(shí)際操作性也較強(qiáng)。