先發(fā)貨后收款開票的增值稅處理技巧

    《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》[國稅發(fā)（1993）150號]第六條規(guī)定：專用發(fā)票開具時限規(guī)定如下：

    （1）采用預收貨款，托收承付，委托銀行收款結算方式的，為貨物發(fā)出的當天。

    （2）采用交款提貨結算方式的，為收到貨款的當天。

    （3）采用賒銷，分期付款結算方式的，為合同約定的收款日期的當天。

    （4）將貨物交付他人代銷，為收到受托人送交的代銷清單的當天。

    （5）設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，按規(guī)定應當征收增值稅的，為貨物移送的當天。

    （6）將貨物作為投資提供給其他單位或個體經營者，為貨物移送的當天。

    （7）將貨物分配給股東，為貨物移送的當天。

    一般納稅人必須按規(guī)定時限開具專用發(fā)票，不得提前或滯后。

    [案例1]

    奧理克（汕頭）電器制造有限公司2002年3月27日當月發(fā)出商品，且填寫送貨單（銷售價）和出倉單一并送給購貨方尼克森（漢中）調控器制造有限公司，但3月并不開具銷售發(fā)票，奧理克（汕頭）電器制造有限公司和尼克森（漢中）調控器制造有限公司約定在“發(fā)貨后三個月收款即開銷售發(fā)票”，也就是奧理克（汕頭）

    電器制造有限公司2002年6月27日收款開銷售發(fā)票。

    [存在問題]

    第一，奧理克（汕頭）電器制造有限公司2002年3月27日按會計制度，當月發(fā)貨，當月應做銷售收入分錄，未作應交稅金——增值稅金（因未開發(fā)票）會計處理。

    第二，奧理克（汕頭）電器制造有限公司2002年6月27日收款開票之時，不做銷售收入又不行，做又與前重復。

    故此，兩者怎樣處理得當，又能使賬表、賬物相符。

    [要求解答]

    奧理克（汕頭）電器制造有限公司會計處理。

    [法律依據]

    《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》[國稅發(fā)（1993）150號]、《中華人民共和國企業(yè)會計準則——收入》、《中華人民共和國企業(yè)會計制度》。

    [業(yè)務解說]

    奧理克（汕頭）電器制造有限公司涉及到銷售收入確認時間、發(fā)票開具時限和納稅義務發(fā)生時間三個方面及相互關系的問題。

    [會計處理]

    奧理克（汕頭）電器制造有限公司賬務處理如下：

    （1）發(fā)出商品時，

    借：分期收款發(fā)出商品貸：庫存商品

    （2）開出發(fā)票時，

    借：應收賬款——××公司

      貸：應交增值稅——銷項稅額

    商品銷售收入

    同時結轉商品銷售成本

    借：商品銷售成本

      貸：分期收款發(fā)出商品

    （3）收到貨款時，

    借：銀行存款

      貸：應收賬款——××公司

    （1）銷售收入確認時間

    《中華人民共和國企業(yè)會計難則——收入》規(guī)定：分期收款銷售，是指商品已經交付，但貨款分期收回的一種銷售方式。分期收款銷售的特點是銷售商品的價值較大，如房產、汽車、重型設備等；收款期較長，有的幾年，有的長達幾十年；收取貨款的風險較大。因此，分期收款銷售方式下，企業(yè)常應按照合同約定的收款日期分期確認銷售收入。

    采用分期收款銷售方式的企業(yè)，應設置“分期收款發(fā)出商品”科目，核算已經發(fā)出但尚未結轉的商品成本。企業(yè)在發(fā)出商品時，按商品的實際成本（或進價），借記“分期收款發(fā)出商品”科目，貸記“庫存商品”科目。采用計劃成本（或售價）核算的企業(yè)，還應分攤實際成本與計劃成本（或進價與售價）的差額。在每期銷售實現(xiàn)（包括第一次收取貨款）時，按本期應收的貨款金額，借記“應收賬款”、“銀行存款”科目，按當期實現(xiàn)的銷售收入，貸記“主營業(yè)務收入”科目，按增值稅發(fā)票上注明的增值稅金額，貸記“應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）”科目。同時，按商品全部銷售成本與全部銷售收入的比率計算出本期應結轉的銷售成本，借記“主營業(yè)務成本”科目，貸記“分期收款發(fā)出商品”科目。

    [案例2]

    松本（濟南）電梯制造有限公司2002年6月1日采用分期收款方式銷售GT18電梯一臺，售價500 000元，增值稅率為17％，實際成本為300 000元，合同約定款項分5年平均收回，每年的付款日期為當年6月1日，并在商品發(fā)出后先支付第一期貸款。每年收回貨款500 000÷5＝100 000元。

    [法律依據]

    《中華人民共和國企業(yè)會計準則——收入》。

    [要求解答]

    松本（濟南）電梯制造有限公司會計處理。

    [會計處理]

    松本（濟南）電梯制造有限公司應作如下會計分錄（假定符合銷售商品收入確認的所有條件）：

    ①發(fā)出商品時：

    借：分期收款發(fā)出商品 300 000

      貸：庫存商品            300 000

    ②每年6月1日：

    借：應收賬款（或銀行存款）        117 000

       貸：主營業(yè)務收入                       100 000
           應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）  17 000

    ③同時結轉商品成本＝300 000÷500 000×100 000＝60 000元

    借：主營業(yè)務成本         60 000

       貸：分期收款發(fā)出商品       60 000

    （2）發(fā)票開具時限

    《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》[國稅發(fā)（1993）150號]第六條規(guī)定購銷雙方合同約定“發(fā)貨后三個月收款”的，專用發(fā)票的開具時間為“合同約定收款日期的當天”。

    （3）納稅義務發(fā)生時間

    《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條規(guī)定“增值稅納稅義務發(fā)生時間：

    銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；

    （2）進口貨物，為報關進口的當天。

    《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三十三條解釋道“條例第十九條第（一）項規(guī)定的銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間，按銷售結算方式的不同，具體為：……

    （三）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天……”