增值稅最佳會計處理方案（3）
三、一般納稅人的增值稅計算
一般納稅人采用購進扣稅法計算增值稅應(yīng)納稅額，其基本計算公式為：
應(yīng)納增值稅額＝當期銷項稅額－當期進項稅額
應(yīng)納稅額的計算正確與否，取決于當期銷項稅額與當期進項稅額是否準確，因此，一般納稅人的增值稅計算可按如下步驟進行：
?。ㄒ唬┊斊阡N項稅額的確認與計算
當期銷項稅額是按如下公式計算求得的：
當期銷項稅額＝當期銷售額×適用稅率
上述公式中的適用稅率確定之后，當期銷項稅額的計算，關(guān)鍵取決于當期銷售額的確認。當期銷售額的確認包括兩方面，一是銷售額范圍的確認，亦即計稅依據(jù)范圍的確認；二是實現(xiàn)銷售的時間的確認，亦即銷售額是否屬于“當期”的確認。
1.銷售額范圍的確認
銷售額的范圍，包括納稅人在一般情況下銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)取得的銷售額和發(fā)生各種視同銷售行為時，應(yīng)當計算納稅的銷售額。從具體構(gòu)成項目來看，包括應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的全部不含稅價款和價外費用。所謂價外費用，是指價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質(zhì)的價外收費。但下列項目不包括在內(nèi)：①向購買方收取的銷項稅額。②受托加工應(yīng)征悄費稅的消費品所代收代繳的消費稅。③符合以下兩個條件的代墊運費：承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方的；納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的，對于價外費用，無論納稅人按會計準則規(guī)定如何進行核算，均應(yīng)并入銷售額計算應(yīng)納稅額。
除以上一般規(guī)定以外，在確定銷售額時，遇到以下特殊情況，也要按規(guī)定加以正確處理：
?。?）納稅人為銷售貨物而出借包裝物收取的押金，單獨記帳核算的，不并入銷售額征稅，但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)并入銷售額，按所包裝貨物的適用稅率納稅。
?。?）納稅人有混合銷售行為，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當以其貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計數(shù)計算。
（3）納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當以其貨物或應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計數(shù)計算。
?。?）納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的，其銷售額應(yīng)當按新貨物的同期銷售價格計算，收回的舊商品折價款不得從銷售額中抵扣。
?。?）納稅人采取還本銷售方式銷售貨物（即生產(chǎn)品售出若干年后，憑發(fā)票由銷貨方一次或分次退還全部或大部分貨款）的，其銷售額應(yīng)當按貨物的實際銷售價格計算，以后的還本支出也不得沖減銷售額。
?。?）納稅人采取折扣額方式銷售貨物的，如果銷售額與折扣在同一張發(fā)票上分別注明的，其銷售額可按扣除折舊后的余額計算；如果將折扣額另開發(fā)票（如以紅字發(fā)票沖銷），不論其在會計上如何處理，該折扣額均不得沖減銷售額。
?。?）納稅人因購買方是小規(guī)模納稅人，消費者或其他原因而通過開具普通發(fā)票所取得的收入（即發(fā)票上只有價稅合計金額的），可按下列公式計算其銷售額：
銷售額＝含稅銷售額÷（1＋稅率）
式中，含稅銷售額即發(fā)票中的價格合計金額，稅率為該銷售項目的適用增值稅稅率。
例1.發(fā)票上的價格合計金額為1000元，該項目的適用稅率為17％，其銷售額的計算為：
1000÷（1＋17％）＝854.70（元）
?。?）納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價格明顯偏低并無正當理由的，或者有視同銷售行為而無銷售額的，可按主管稅務(wù)機關(guān)為其核定的銷售額，作為計稅依據(jù)，核定順序如下：
A.按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定；
B.按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；
C.按組成計稅價格確定，其公式為：
組成計稅價格＝成本×（1＋成本利潤率）
式中的成本，對于銷售自產(chǎn)貨物的，是指其實際生產(chǎn)成本；對于銷傳外購貨物的，是指其實際采購成本。成本利潤率除另有規(guī)定者外，一般為10％。
2.銷售實現(xiàn)時間的確認
銷售額范圍的確認，解決了什么應(yīng)當納稅，什么不應(yīng)當納稅的問題，界定了計稅依據(jù)的范圍。同時，還應(yīng)對銷售實現(xiàn)的時間加以確認，以便認定有多少銷售額是屬于“當期銷售額”的，可以作為計算當期銷項稅額的依據(jù)。
銷售方式不同，結(jié)算方式不同，銷售實現(xiàn)的時間也有所不同。
（1）采取直接收款方式銷售貨物的，不論貨物是否發(fā)生，均以收到銷貨款或取得索取銷貨款的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物的，以發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的，以按合同約定的收款期的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）采取預(yù)收貨款方式銷售貨物的，以貨物發(fā)出的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）委托其他納稅人代銷貨物的，以收到代銷單位銷售貨物的代銷清單的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，以提供勞務(wù)同時收到收入款或取得索取收入款的憑據(jù)的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為的，以貨物移送的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
只要銷售實現(xiàn)的時間在某一會計期間之內(nèi)的，均應(yīng)作為當期的銷售額，據(jù)以計算銷項稅額。
3.銷項稅額的計算
當期銷售額確認之后，即可將其乘以適用稅率，計算出銷項稅額。但是，如果發(fā)生銷貨退回或銷售折讓，不管是否屬于當期銷售的貨物，按規(guī)定退還對方的增值稅額，都應(yīng)當從當期銷項稅額中扣減。
現(xiàn)舉例說明銷項稅額的計算方法。
例2.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與銷項稅額有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)及其計算如下：
?。?）5月5日，以直接收款方式對外銷售產(chǎn)品一批，價款為115000元，價外手續(xù)費5000元，該產(chǎn)品適用稅率為17％。
該筆銷售業(yè)務(wù)銷項稅額為。
銷項稅額＝（115000＋5000）×17％＝20400（元）
（2）5月12日，某客戶因產(chǎn)品質(zhì)量問題退回產(chǎn)品一批，價款10000元，適用稅率17％。經(jīng)檢驗確眉質(zhì)量問題，同意退還價款及稅款。
應(yīng)退稅額＝10000×17％＝1700（元）
?。?）5月15日，將產(chǎn)品一批無償贈送，給某小規(guī)模納稅人作為贊助，該批產(chǎn)品同期售價為20000元，適用稅率為17％。
納稅人將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，應(yīng)視同銷售計算納稅，按同期售價和適用稅率計算的銷項稅額為。
銷項稅額＝20000×17％＝3400（元）
（4）5月23日，將不合用材料一批售出，價款7000元，價外手續(xù)費350元，共計7350元，材料已發(fā)出，并在銀行辦妥了委托收款手續(xù)。該材料適用稅率為17％。
銷項稅額＝（7000＋350）×17％＝1249.50（元）
?。?）5月25日，將產(chǎn)品一批提供給一投資者，作為其應(yīng)分得的利潤，該批產(chǎn)品同期售價為40000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為利潤分配給投資者，應(yīng)視同銷售計算納稅，按同期售價和適用稅率計算的銷項稅額為：
銷項稅額為＝40000×17％＝6800（元）
（6）5月27日，將產(chǎn)品一批作為實物投資，提供給另一單位，該批產(chǎn)品成本為30000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為實物投資提供給其他單位，應(yīng)視同銷售計算納稅，按同期成本和適用稅率計算的銷項稅額為：
銷項稅額＝30000×17％＝5100（元）
根據(jù)以上各項業(yè)務(wù)的計算結(jié)果，該工業(yè)企業(yè)5月份銷項稅額合計為：
5月份銷項稅額合計＝20400－1700＋3400＋1249.50＋6800＋5100＝35249.50（元）
?。ǘ┊斊谶M項稅額的確認與計算
就某一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)而言，當納稅人在國內(nèi)購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)取得了增值稅專用發(fā)票或進口貨物取得了海關(guān)完稅憑證的情況下，其進項稅額已在專用發(fā)票或完稅憑證上注明，無需進行計算。只有購進免稅農(nóng)產(chǎn)品時，由于按特殊情況處理，需要按買價和規(guī)定的扣除率計算其進項稅額。
進項稅額已在購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)時支付給銷售方，但能否從銷項稅額中抵扣，取決于不同情況，這就需要對全部進項稅額進行分類，將不允許抵扣的進項稅額與允許抵扣的進項稅額進行分別處理。其中，不允許抵扣的進項稅額應(yīng)分別計入各有關(guān)項目的成本或費用；允許抵扣的進項稅額則應(yīng)按規(guī)定的方法進行歸集，以便于抵減銷項稅額。
已經(jīng)抵減了銷項稅額的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，因改變用途或非常損失等原因無法實現(xiàn)正常產(chǎn)出或銷售的，其已經(jīng)抵扣了的進項稅額應(yīng)從當期進項稅額中扣減，計入有關(guān)的成本或費用。已經(jīng)作了進項稅額抵扣的購進貨物，如果發(fā)生購貨退回或購貨折讓，從銷貨方收回的增值稅額，也應(yīng)從當期進項稅額中扣減。
因此，當期進項稅額的確認與計算，可按如下順序進行：①排除不允許抵扣的進項稅額；②確認允許抵扣的進項稅額；③計算當期可以抵扣的進項稅額。現(xiàn)分述如下：
1.不允許抵扣的進項稅額的確認
?。?）購進固定資產(chǎn)的進項稅額。購進固定資產(chǎn)價款中所含增值稅額是否允許從應(yīng)納增值稅中扣除，主要取決于增值稅的類型。我國增值稅屬于“生產(chǎn)型”的增值稅，因而固定資產(chǎn)價款中所含稅款是不允許扣除的。
（2）用于非應(yīng)稅項目的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。這里的非應(yīng)稅項目，是指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和固定資產(chǎn)、在建工程等。非應(yīng)稅項目是不繳納增值稅的項目，按照配比原則，其進項稅額不應(yīng)列入允許扣除的范圍。
?。?）用于免稅項目的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。免稅項目是不需要繳納增值稅的項目，既然銷項稅額中不包括這些項目的應(yīng)繳稅額，那么在允許扣除的進項稅額中，也不應(yīng)包括這些項目所含的稅金。
（4）用于集體福利或者個人消費的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。將購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于集體福利或者個人消費，應(yīng)視同于最終消費，自行承擔(dān)增值稅全部稅負。
?。?）非正常損失的購進貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。這里的非正常損失，是指生產(chǎn)經(jīng)營過程中正常損耗以外的損失，包括：自然災(zāi)害造成的損失、因管理不善造成貨物被盜竊，發(fā)生霉爛變質(zhì)等損失以及其他非正常損失。非正常損失的購進貨物，在產(chǎn)品和產(chǎn)成品已無法正常實現(xiàn)銷售，并取得相應(yīng)的銷售收入，因而在銷項稅額中不包含這些項目的銷項稅額，相應(yīng)的，進項稅額中也不應(yīng)包含這些項目的所含稅金。
（6）納稅人在國內(nèi)采購貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，凡是未按規(guī)定取得并保存增值稅專用發(fā)票，或發(fā)票填寫不符合規(guī)定的，即使屬于允許抵扣的范圍也不得抵扣其進項稅額。
上述2－5項如果是在購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時就發(fā)生的，應(yīng)在一開始就將其進項稅額排除在允許扣除的范圍之外，但有些情況可能是在已經(jīng)抵扣了進項稅額之后才發(fā)生的，這時就應(yīng)將這些已經(jīng)抵扣了的進項稅額，以“進項稅額轉(zhuǎn)出”的形式從當期發(fā)生的進項稅額中扣減下來。如果納稅人兼營非應(yīng)稅項目或免稅項目而無法準確劃分不得抵扣的進項稅額的，可按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額＝當月全部進項稅額×（當月免稅項目銷售額、非應(yīng)稅項目營業(yè)額合計／當月全部銷售額、營業(yè)額合計）
2.允許抵扣的進項稅額的確認
（1）納稅人在國內(nèi)采購貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，必須以銷售方開具的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額作為確認其進項稅額的依據(jù)。
（2）混合銷售行為和兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購進貨物的進項稅額，符合允許抵扣的進項稅額的準予從銷項稅額中抵扣。
?。?）遵循國際慣例，將購進免稅農(nóng)產(chǎn)品作為特例處理。規(guī)范化的增值稅，對購進免稅貨物是不能進行稅款抵扣的，但對購進免稅農(nóng)產(chǎn)品各國都允許扣除其中所含的稅款。這是因為，對農(nóng)民雖然不征收增值稅，但農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料卻是含稅的，如果購進免稅農(nóng)產(chǎn)品的價格中所含稅款不予抵扣，以農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的產(chǎn)品則會出現(xiàn)重復(fù)征稅的問題。因此，我國增值稅根據(jù)目前農(nóng)產(chǎn)品價格中所含稅金的比例，規(guī)定購進免稅農(nóng)產(chǎn)品準予抵扣的進項稅額，按照買價和10％的扣除率計算，計算公式為：
農(nóng)產(chǎn)品進項稅額＝買價×10％
這里的買價包括納稅人購進免稅農(nóng)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的價款和按規(guī)定代收代繳的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅
?。?）對進口貨物征稅是國際上通行的做法，在進口環(huán)節(jié)征收增值稅，體現(xiàn)了進口產(chǎn)品與國內(nèi)產(chǎn)品同等納稅的原則，有利于平等稅負，公平競爭，促進本國民族工業(yè)的發(fā)展。
對進口貨物一般是由海關(guān)按照組成計稅價格和適用稅率計算增值稅應(yīng)納稅額，將其作為進口貨物的進項稅額的，其計算公式為：
應(yīng)納稅額＝組成計稅價格×增值稅稅率
其中，組成計稅價格＝關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅＋消費稅
進口貨物一般以國際上通用的到岸價格為關(guān)稅完稅價格。它主要包括三部分：國外采購地的采購價；出口國的出口關(guān)稅；貨物運抵進口國港口起卸前的一切費用，如運費、保險費及其他勞務(wù)費等。
上式中的關(guān)稅是以關(guān)稅完價格乘以適用的關(guān)稅稅率計算而得；消費稅是按下列公式計算而得：
應(yīng)納消費稅稅額＝（關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅）／（1－消費稅稅率）×消費稅稅率
進口貨物以外匯進行結(jié)算的，應(yīng)當按外匯牌價折合成人民幣計算納稅。
例3.某進出口公司某月進口一批貨物，CIF價格為50000美元，關(guān)稅稅率為70％，消費稅稅率為5％，增值稅稅率為17％，進關(guān)報稅時的美元匯率中間價為8.6025元（人民幣）。計算該公司進項稅額即進口環(huán)節(jié)應(yīng)納稅額。
美元折合人民幣＝50000×8.6025＝430125（元）
關(guān)稅＝430125×70％＝301087.50（元）
消費稅＝（430125＋301087.5）／（1－5％）×5％＝384884.87（元）
組成計稅價格＝430125＋301087.50＋38484.87＝769697.37（元）
應(yīng)納增值稅額＝76967.37×17％＝130848.55（元）
?。?）對一般納稅人外購貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運輸費用，可根據(jù)運費結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）所列運費金額依10％的扣除率計算迸項稅額予以扣除（但隨同運費支付的裝卸費、保險費等雜費不得計算扣除進項稅額）。
?。?）從事廢舊物資經(jīng)營的一般納稅人收購的廢舊物資不能取得增值稅專用發(fā)票的，可根據(jù)經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)批準使用的收購憑證上注明的收購金額，依10％的扣除率計算進項稅額予以扣除。
3.當期可以抵扣的進項稅額的計算
當期可以抵扣的進項稅額，并不一定等于當期允許抵扣的進項稅額。如果有上期遺留下來的待扣進項稅額，應(yīng)當首先將這部分稅額包括進來。如果遺留待扣進項稅額與本期允許抵扣的進項稅額之合計，小于當期銷項稅額的，可將其全部抵扣；如果大于當期銷項稅額，其超過部分應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)下期待扣，在此情況下，當期可以抵扣的進項稅額的最高限額，相當于當期銷項稅額總額。當期可以抵扣的進項稅額可按下列公式計算求得：
當期可以抵扣的進項稅額＝當期允許抵扣的外購項目進項稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進項稅額－不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進項稅額
其中：不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進項稅額＝當期允許抵扣的外購項目進項稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進項稅額－當期銷項稅額
現(xiàn)舉例說明進項稅額的分類、歸集以及當期可以抵扣的進項稅額的計算方法：
例4.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與進項稅額有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)如下：
（1）5月3日，購入原材料一批，專用發(fā)票上注明的價款為100000元，增值稅率為17％，增值稅額17000元，價稅合計117000元，全部款項已由銀行存款支付。
?。?）5月6日，以現(xiàn)金支付辦公用品修理費，專用發(fā)票上注明修理費800元，增值稅率17％，增值稅額136元，價稅合計936元。
?。?）5月10日，從銀行存款購入新機器一臺，增值稅專用發(fā)票上注明的價款48000元，增值稅率為17％，增值稅額8160元，價稅合計56160元，直接交付使用。
（4）5月11日，接受投資轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價款25200元，增值稅率17％，增值稅額4284元，價稅合計29484元。
?。?）5月13日，購入基建工程用的物資一批，增值稅專用發(fā)票上注明的價款22000元，增值稅率17％，增值稅額3740元，價稅合計25740元，全部款項尚未支付。
?。?）5月15日，對因失火造成的存貨損失進行轉(zhuǎn)帳處理，其中：原材料價值5000元，其進項稅額為850元，在產(chǎn)品價值10000元，其所耗原材料成本為8000元，進項稅額為1360元；產(chǎn)成品價值15000元，其所耗原材料成本為12000元，進項稅額為2040元，全部損失30000元，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的進項稅額4250元。
?。?）5月17日，為退休職工興辦活動站，購入娛樂用品，專用發(fā)票上注明的價款6660元，增值稅率17％，增值稅率1132.20元，價稅合計7792.20元，已從銀行轉(zhuǎn)帳付款。
?。?）5月22日，以銀行存款支付委托加工材料加工費15000元和運雜費2000元，專用發(fā)票上注明的價款17000元，增值稅率17％，增值稅額2890元，價稅合計19890元。
（9）5月24日，接受捐贈轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價款15000元，增值稅率13％，增值稅額1950元，價稅合計16950元。
?。?0）5月29日，將購入的用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的原材料16000元轉(zhuǎn)用于企業(yè)新廠房建設(shè)，其進項稅額為2720元。
根據(jù)以上各項業(yè)務(wù)，首先應(yīng)將當月不允許抵扣進項稅額的業(yè)務(wù)項目予以排除，即第（3）、（5）、（7）項業(yè)務(wù)中的進項稅額，不在允許抵扣的范圍內(nèi)。
其次，計算當月允許抵扣的進項稅額，以上各項業(yè)務(wù)中，第（1）、（2）、（4）、（8）、（9）項業(yè)務(wù)中的進項稅額，均在允許扣除的范圍內(nèi)。
5月份允許抵扣的進項稅額合計＝17000＋136＋4284＋2890＋1950＝26260（元）
再次，計算雖已計入進項稅額并進行了抵扣，但因各種原因應(yīng)當從當月進項稅額中轉(zhuǎn)出的稅額，以上各項業(yè)務(wù)中，第6、10兩項業(yè)務(wù)中的進項稅額屬于這種情況。
5月份應(yīng)作進項稅額轉(zhuǎn)出的稅額合計＝4250＋2700＝6370（元）
最后，計算當月可以抵扣的進項稅額。
5月份允許抵扣的進項稅額凈額＝26260－6970＝19290（元）
設(shè)該企業(yè)沒有上期遺留下來的待抵扣稅額，而本月允許抵扣的進項稅額凈額19290元小于當月銷項稅額合計35249.50元（計算過程已述及），因而可全部予以抵扣，當月可以抵扣的進項稅額即為19290元。
?。ㄈ┊斊趹?yīng)納稅額的計算
當期銷項稅額與當期可以抵扣的進項稅額分別確定之后，即可計算出當期應(yīng)納稅額。例4中，京華工業(yè)企業(yè)當期銷項稅額為35249.50元，當期可以抵扣的進項稅額為19290元，其當月應(yīng)納稅額的計算如下：
當月納稅額＝35249.50－19290＝15959.50（元）
假定該企業(yè)以15日為一納稅期，當月19日預(yù)交了1－15日的稅款4930元（根據(jù)1－15日發(fā)生的銷項稅額22100元，進項稅額21420元，進項稅額轉(zhuǎn)出4250元計算），期未應(yīng)納稅款為：
當月尚未交納的稅款＝15959.50－4930＝11029.50（元）
一般納稅人采用購進扣稅法計算增值稅應(yīng)納稅額，其基本計算公式為：
應(yīng)納增值稅額＝當期銷項稅額－當期進項稅額
應(yīng)納稅額的計算正確與否，取決于當期銷項稅額與當期進項稅額是否準確，因此，一般納稅人的增值稅計算可按如下步驟進行：
?。ㄒ唬┊斊阡N項稅額的確認與計算
當期銷項稅額是按如下公式計算求得的：
當期銷項稅額＝當期銷售額×適用稅率
上述公式中的適用稅率確定之后，當期銷項稅額的計算，關(guān)鍵取決于當期銷售額的確認。當期銷售額的確認包括兩方面，一是銷售額范圍的確認，亦即計稅依據(jù)范圍的確認；二是實現(xiàn)銷售的時間的確認，亦即銷售額是否屬于“當期”的確認。
1.銷售額范圍的確認
銷售額的范圍，包括納稅人在一般情況下銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)取得的銷售額和發(fā)生各種視同銷售行為時，應(yīng)當計算納稅的銷售額。從具體構(gòu)成項目來看，包括應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的全部不含稅價款和價外費用。所謂價外費用，是指價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質(zhì)的價外收費。但下列項目不包括在內(nèi)：①向購買方收取的銷項稅額。②受托加工應(yīng)征悄費稅的消費品所代收代繳的消費稅。③符合以下兩個條件的代墊運費：承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方的；納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的，對于價外費用，無論納稅人按會計準則規(guī)定如何進行核算，均應(yīng)并入銷售額計算應(yīng)納稅額。
除以上一般規(guī)定以外，在確定銷售額時，遇到以下特殊情況，也要按規(guī)定加以正確處理：
?。?）納稅人為銷售貨物而出借包裝物收取的押金，單獨記帳核算的，不并入銷售額征稅，但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)并入銷售額，按所包裝貨物的適用稅率納稅。
?。?）納稅人有混合銷售行為，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當以其貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計數(shù)計算。
（3）納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)，按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅的，其銷售額應(yīng)當以其貨物或應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額合計數(shù)計算。
?。?）納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的，其銷售額應(yīng)當按新貨物的同期銷售價格計算，收回的舊商品折價款不得從銷售額中抵扣。
?。?）納稅人采取還本銷售方式銷售貨物（即生產(chǎn)品售出若干年后，憑發(fā)票由銷貨方一次或分次退還全部或大部分貨款）的，其銷售額應(yīng)當按貨物的實際銷售價格計算，以后的還本支出也不得沖減銷售額。
?。?）納稅人采取折扣額方式銷售貨物的，如果銷售額與折扣在同一張發(fā)票上分別注明的，其銷售額可按扣除折舊后的余額計算；如果將折扣額另開發(fā)票（如以紅字發(fā)票沖銷），不論其在會計上如何處理，該折扣額均不得沖減銷售額。
?。?）納稅人因購買方是小規(guī)模納稅人，消費者或其他原因而通過開具普通發(fā)票所取得的收入（即發(fā)票上只有價稅合計金額的），可按下列公式計算其銷售額：
銷售額＝含稅銷售額÷（1＋稅率）
式中，含稅銷售額即發(fā)票中的價格合計金額，稅率為該銷售項目的適用增值稅稅率。
例1.發(fā)票上的價格合計金額為1000元，該項目的適用稅率為17％，其銷售額的計算為：
1000÷（1＋17％）＝854.70（元）
?。?）納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價格明顯偏低并無正當理由的，或者有視同銷售行為而無銷售額的，可按主管稅務(wù)機關(guān)為其核定的銷售額，作為計稅依據(jù)，核定順序如下：
A.按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定；
B.按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；
C.按組成計稅價格確定，其公式為：
組成計稅價格＝成本×（1＋成本利潤率）
式中的成本，對于銷售自產(chǎn)貨物的，是指其實際生產(chǎn)成本；對于銷傳外購貨物的，是指其實際采購成本。成本利潤率除另有規(guī)定者外，一般為10％。
2.銷售實現(xiàn)時間的確認
銷售額范圍的確認，解決了什么應(yīng)當納稅，什么不應(yīng)當納稅的問題，界定了計稅依據(jù)的范圍。同時，還應(yīng)對銷售實現(xiàn)的時間加以確認，以便認定有多少銷售額是屬于“當期銷售額”的，可以作為計算當期銷項稅額的依據(jù)。
銷售方式不同，結(jié)算方式不同，銷售實現(xiàn)的時間也有所不同。
（1）采取直接收款方式銷售貨物的，不論貨物是否發(fā)生，均以收到銷貨款或取得索取銷貨款的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物的，以發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的，以按合同約定的收款期的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）采取預(yù)收貨款方式銷售貨物的，以貨物發(fā)出的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）委托其他納稅人代銷貨物的，以收到代銷單位銷售貨物的代銷清單的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，以提供勞務(wù)同時收到收入款或取得索取收入款的憑據(jù)的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
?。?）納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為的，以貨物移送的當天，為銷售實現(xiàn)的時間。
只要銷售實現(xiàn)的時間在某一會計期間之內(nèi)的，均應(yīng)作為當期的銷售額，據(jù)以計算銷項稅額。
3.銷項稅額的計算
當期銷售額確認之后，即可將其乘以適用稅率，計算出銷項稅額。但是，如果發(fā)生銷貨退回或銷售折讓，不管是否屬于當期銷售的貨物，按規(guī)定退還對方的增值稅額，都應(yīng)當從當期銷項稅額中扣減。
現(xiàn)舉例說明銷項稅額的計算方法。
例2.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與銷項稅額有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)及其計算如下：
?。?）5月5日，以直接收款方式對外銷售產(chǎn)品一批，價款為115000元，價外手續(xù)費5000元，該產(chǎn)品適用稅率為17％。
該筆銷售業(yè)務(wù)銷項稅額為。
銷項稅額＝（115000＋5000）×17％＝20400（元）
（2）5月12日，某客戶因產(chǎn)品質(zhì)量問題退回產(chǎn)品一批，價款10000元，適用稅率17％。經(jīng)檢驗確眉質(zhì)量問題，同意退還價款及稅款。
應(yīng)退稅額＝10000×17％＝1700（元）
?。?）5月15日，將產(chǎn)品一批無償贈送，給某小規(guī)模納稅人作為贊助，該批產(chǎn)品同期售價為20000元，適用稅率為17％。
納稅人將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，應(yīng)視同銷售計算納稅，按同期售價和適用稅率計算的銷項稅額為。
銷項稅額＝20000×17％＝3400（元）
（4）5月23日，將不合用材料一批售出，價款7000元，價外手續(xù)費350元，共計7350元，材料已發(fā)出，并在銀行辦妥了委托收款手續(xù)。該材料適用稅率為17％。
銷項稅額＝（7000＋350）×17％＝1249.50（元）
?。?）5月25日，將產(chǎn)品一批提供給一投資者，作為其應(yīng)分得的利潤，該批產(chǎn)品同期售價為40000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為利潤分配給投資者，應(yīng)視同銷售計算納稅，按同期售價和適用稅率計算的銷項稅額為：
銷項稅額為＝40000×17％＝6800（元）
（6）5月27日，將產(chǎn)品一批作為實物投資，提供給另一單位，該批產(chǎn)品成本為30000元，適用稅率為17％。
將產(chǎn)品作為實物投資提供給其他單位，應(yīng)視同銷售計算納稅，按同期成本和適用稅率計算的銷項稅額為：
銷項稅額＝30000×17％＝5100（元）
根據(jù)以上各項業(yè)務(wù)的計算結(jié)果，該工業(yè)企業(yè)5月份銷項稅額合計為：
5月份銷項稅額合計＝20400－1700＋3400＋1249.50＋6800＋5100＝35249.50（元）
?。ǘ┊斊谶M項稅額的確認與計算
就某一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)而言，當納稅人在國內(nèi)購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)取得了增值稅專用發(fā)票或進口貨物取得了海關(guān)完稅憑證的情況下，其進項稅額已在專用發(fā)票或完稅憑證上注明，無需進行計算。只有購進免稅農(nóng)產(chǎn)品時，由于按特殊情況處理，需要按買價和規(guī)定的扣除率計算其進項稅額。
進項稅額已在購進貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)時支付給銷售方，但能否從銷項稅額中抵扣，取決于不同情況，這就需要對全部進項稅額進行分類，將不允許抵扣的進項稅額與允許抵扣的進項稅額進行分別處理。其中，不允許抵扣的進項稅額應(yīng)分別計入各有關(guān)項目的成本或費用；允許抵扣的進項稅額則應(yīng)按規(guī)定的方法進行歸集，以便于抵減銷項稅額。
已經(jīng)抵減了銷項稅額的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，因改變用途或非常損失等原因無法實現(xiàn)正常產(chǎn)出或銷售的，其已經(jīng)抵扣了的進項稅額應(yīng)從當期進項稅額中扣減，計入有關(guān)的成本或費用。已經(jīng)作了進項稅額抵扣的購進貨物，如果發(fā)生購貨退回或購貨折讓，從銷貨方收回的增值稅額，也應(yīng)從當期進項稅額中扣減。
因此，當期進項稅額的確認與計算，可按如下順序進行：①排除不允許抵扣的進項稅額；②確認允許抵扣的進項稅額；③計算當期可以抵扣的進項稅額。現(xiàn)分述如下：
1.不允許抵扣的進項稅額的確認
?。?）購進固定資產(chǎn)的進項稅額。購進固定資產(chǎn)價款中所含增值稅額是否允許從應(yīng)納增值稅中扣除，主要取決于增值稅的類型。我國增值稅屬于“生產(chǎn)型”的增值稅，因而固定資產(chǎn)價款中所含稅款是不允許扣除的。
（2）用于非應(yīng)稅項目的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。這里的非應(yīng)稅項目，是指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和固定資產(chǎn)、在建工程等。非應(yīng)稅項目是不繳納增值稅的項目，按照配比原則，其進項稅額不應(yīng)列入允許扣除的范圍。
?。?）用于免稅項目的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。免稅項目是不需要繳納增值稅的項目，既然銷項稅額中不包括這些項目的應(yīng)繳稅額，那么在允許扣除的進項稅額中，也不應(yīng)包括這些項目所含的稅金。
（4）用于集體福利或者個人消費的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。將購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)用于集體福利或者個人消費，應(yīng)視同于最終消費，自行承擔(dān)增值稅全部稅負。
?。?）非正常損失的購進貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額。這里的非正常損失，是指生產(chǎn)經(jīng)營過程中正常損耗以外的損失，包括：自然災(zāi)害造成的損失、因管理不善造成貨物被盜竊，發(fā)生霉爛變質(zhì)等損失以及其他非正常損失。非正常損失的購進貨物，在產(chǎn)品和產(chǎn)成品已無法正常實現(xiàn)銷售，并取得相應(yīng)的銷售收入，因而在銷項稅額中不包含這些項目的銷項稅額，相應(yīng)的，進項稅額中也不應(yīng)包含這些項目的所含稅金。
（6）納稅人在國內(nèi)采購貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，凡是未按規(guī)定取得并保存增值稅專用發(fā)票，或發(fā)票填寫不符合規(guī)定的，即使屬于允許抵扣的范圍也不得抵扣其進項稅額。
上述2－5項如果是在購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時就發(fā)生的，應(yīng)在一開始就將其進項稅額排除在允許扣除的范圍之外，但有些情況可能是在已經(jīng)抵扣了進項稅額之后才發(fā)生的，這時就應(yīng)將這些已經(jīng)抵扣了的進項稅額，以“進項稅額轉(zhuǎn)出”的形式從當期發(fā)生的進項稅額中扣減下來。如果納稅人兼營非應(yīng)稅項目或免稅項目而無法準確劃分不得抵扣的進項稅額的，可按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額＝當月全部進項稅額×（當月免稅項目銷售額、非應(yīng)稅項目營業(yè)額合計／當月全部銷售額、營業(yè)額合計）
2.允許抵扣的進項稅額的確認
（1）納稅人在國內(nèi)采購貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)，必須以銷售方開具的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額作為確認其進項稅額的依據(jù)。
（2）混合銷售行為和兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購進貨物的進項稅額，符合允許抵扣的進項稅額的準予從銷項稅額中抵扣。
?。?）遵循國際慣例，將購進免稅農(nóng)產(chǎn)品作為特例處理。規(guī)范化的增值稅，對購進免稅貨物是不能進行稅款抵扣的，但對購進免稅農(nóng)產(chǎn)品各國都允許扣除其中所含的稅款。這是因為，對農(nóng)民雖然不征收增值稅，但農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料卻是含稅的，如果購進免稅農(nóng)產(chǎn)品的價格中所含稅款不予抵扣，以農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的產(chǎn)品則會出現(xiàn)重復(fù)征稅的問題。因此，我國增值稅根據(jù)目前農(nóng)產(chǎn)品價格中所含稅金的比例，規(guī)定購進免稅農(nóng)產(chǎn)品準予抵扣的進項稅額，按照買價和10％的扣除率計算，計算公式為：
農(nóng)產(chǎn)品進項稅額＝買價×10％
這里的買價包括納稅人購進免稅農(nóng)產(chǎn)品支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的價款和按規(guī)定代收代繳的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅
?。?）對進口貨物征稅是國際上通行的做法，在進口環(huán)節(jié)征收增值稅，體現(xiàn)了進口產(chǎn)品與國內(nèi)產(chǎn)品同等納稅的原則，有利于平等稅負，公平競爭，促進本國民族工業(yè)的發(fā)展。
對進口貨物一般是由海關(guān)按照組成計稅價格和適用稅率計算增值稅應(yīng)納稅額，將其作為進口貨物的進項稅額的，其計算公式為：
應(yīng)納稅額＝組成計稅價格×增值稅稅率
其中，組成計稅價格＝關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅＋消費稅
進口貨物一般以國際上通用的到岸價格為關(guān)稅完稅價格。它主要包括三部分：國外采購地的采購價；出口國的出口關(guān)稅；貨物運抵進口國港口起卸前的一切費用，如運費、保險費及其他勞務(wù)費等。
上式中的關(guān)稅是以關(guān)稅完價格乘以適用的關(guān)稅稅率計算而得；消費稅是按下列公式計算而得：
應(yīng)納消費稅稅額＝（關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅）／（1－消費稅稅率）×消費稅稅率
進口貨物以外匯進行結(jié)算的，應(yīng)當按外匯牌價折合成人民幣計算納稅。
例3.某進出口公司某月進口一批貨物，CIF價格為50000美元，關(guān)稅稅率為70％，消費稅稅率為5％，增值稅稅率為17％，進關(guān)報稅時的美元匯率中間價為8.6025元（人民幣）。計算該公司進項稅額即進口環(huán)節(jié)應(yīng)納稅額。
美元折合人民幣＝50000×8.6025＝430125（元）
關(guān)稅＝430125×70％＝301087.50（元）
消費稅＝（430125＋301087.5）／（1－5％）×5％＝384884.87（元）
組成計稅價格＝430125＋301087.50＋38484.87＝769697.37（元）
應(yīng)納增值稅額＝76967.37×17％＝130848.55（元）
?。?）對一般納稅人外購貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運輸費用，可根據(jù)運費結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）所列運費金額依10％的扣除率計算迸項稅額予以扣除（但隨同運費支付的裝卸費、保險費等雜費不得計算扣除進項稅額）。
?。?）從事廢舊物資經(jīng)營的一般納稅人收購的廢舊物資不能取得增值稅專用發(fā)票的，可根據(jù)經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)批準使用的收購憑證上注明的收購金額，依10％的扣除率計算進項稅額予以扣除。
3.當期可以抵扣的進項稅額的計算
當期可以抵扣的進項稅額，并不一定等于當期允許抵扣的進項稅額。如果有上期遺留下來的待扣進項稅額，應(yīng)當首先將這部分稅額包括進來。如果遺留待扣進項稅額與本期允許抵扣的進項稅額之合計，小于當期銷項稅額的，可將其全部抵扣；如果大于當期銷項稅額，其超過部分應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)下期待扣，在此情況下，當期可以抵扣的進項稅額的最高限額，相當于當期銷項稅額總額。當期可以抵扣的進項稅額可按下列公式計算求得：
當期可以抵扣的進項稅額＝當期允許抵扣的外購項目進項稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進項稅額－不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進項稅額
其中：不足抵扣結(jié)轉(zhuǎn)下期的進項稅額＝當期允許抵扣的外購項目進項稅額＋上期結(jié)轉(zhuǎn)待扣進項稅額－當期銷項稅額
現(xiàn)舉例說明進項稅額的分類、歸集以及當期可以抵扣的進項稅額的計算方法：
例4.京華工業(yè)企業(yè)5月份發(fā)生的與進項稅額有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)如下：
（1）5月3日，購入原材料一批，專用發(fā)票上注明的價款為100000元，增值稅率為17％，增值稅額17000元，價稅合計117000元，全部款項已由銀行存款支付。
?。?）5月6日，以現(xiàn)金支付辦公用品修理費，專用發(fā)票上注明修理費800元，增值稅率17％，增值稅額136元，價稅合計936元。
?。?）5月10日，從銀行存款購入新機器一臺，增值稅專用發(fā)票上注明的價款48000元，增值稅率為17％，增值稅額8160元，價稅合計56160元，直接交付使用。
（4）5月11日，接受投資轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價款25200元，增值稅率17％，增值稅額4284元，價稅合計29484元。
?。?）5月13日，購入基建工程用的物資一批，增值稅專用發(fā)票上注明的價款22000元，增值稅率17％，增值稅額3740元，價稅合計25740元，全部款項尚未支付。
?。?）5月15日，對因失火造成的存貨損失進行轉(zhuǎn)帳處理，其中：原材料價值5000元，其進項稅額為850元，在產(chǎn)品價值10000元，其所耗原材料成本為8000元，進項稅額為1360元；產(chǎn)成品價值15000元，其所耗原材料成本為12000元，進項稅額為2040元，全部損失30000元，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的進項稅額4250元。
?。?）5月17日，為退休職工興辦活動站，購入娛樂用品，專用發(fā)票上注明的價款6660元，增值稅率17％，增值稅率1132.20元，價稅合計7792.20元，已從銀行轉(zhuǎn)帳付款。
?。?）5月22日，以銀行存款支付委托加工材料加工費15000元和運雜費2000元，專用發(fā)票上注明的價款17000元，增值稅率17％，增值稅額2890元，價稅合計19890元。
（9）5月24日，接受捐贈轉(zhuǎn)入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價款15000元，增值稅率13％，增值稅額1950元，價稅合計16950元。
?。?0）5月29日，將購入的用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的原材料16000元轉(zhuǎn)用于企業(yè)新廠房建設(shè)，其進項稅額為2720元。
根據(jù)以上各項業(yè)務(wù)，首先應(yīng)將當月不允許抵扣進項稅額的業(yè)務(wù)項目予以排除，即第（3）、（5）、（7）項業(yè)務(wù)中的進項稅額，不在允許抵扣的范圍內(nèi)。
其次，計算當月允許抵扣的進項稅額，以上各項業(yè)務(wù)中，第（1）、（2）、（4）、（8）、（9）項業(yè)務(wù)中的進項稅額，均在允許扣除的范圍內(nèi)。
5月份允許抵扣的進項稅額合計＝17000＋136＋4284＋2890＋1950＝26260（元）
再次，計算雖已計入進項稅額并進行了抵扣，但因各種原因應(yīng)當從當月進項稅額中轉(zhuǎn)出的稅額，以上各項業(yè)務(wù)中，第6、10兩項業(yè)務(wù)中的進項稅額屬于這種情況。
5月份應(yīng)作進項稅額轉(zhuǎn)出的稅額合計＝4250＋2700＝6370（元）
最后，計算當月可以抵扣的進項稅額。
5月份允許抵扣的進項稅額凈額＝26260－6970＝19290（元）
設(shè)該企業(yè)沒有上期遺留下來的待抵扣稅額，而本月允許抵扣的進項稅額凈額19290元小于當月銷項稅額合計35249.50元（計算過程已述及），因而可全部予以抵扣，當月可以抵扣的進項稅額即為19290元。
?。ㄈ┊斊趹?yīng)納稅額的計算
當期銷項稅額與當期可以抵扣的進項稅額分別確定之后，即可計算出當期應(yīng)納稅額。例4中，京華工業(yè)企業(yè)當期銷項稅額為35249.50元，當期可以抵扣的進項稅額為19290元，其當月應(yīng)納稅額的計算如下：
當月納稅額＝35249.50－19290＝15959.50（元）
假定該企業(yè)以15日為一納稅期，當月19日預(yù)交了1－15日的稅款4930元（根據(jù)1－15日發(fā)生的銷項稅額22100元，進項稅額21420元，進項稅額轉(zhuǎn)出4250元計算），期未應(yīng)納稅款為：
當月尚未交納的稅款＝15959.50－4930＝11029.50（元）
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