2011年11月17日，財政部、國家稅務(wù)總局頒布了財稅[2011]110號和111號文件，規(guī)定自2012年1月1日開始，在上海市開始增值稅擴(kuò)圍改革試點(diǎn)，筆者試對其中的幾個問題進(jìn)行初步討論。
一、為什么說上海增值稅擴(kuò)圍改革是“結(jié)構(gòu)性減稅”？
目前，經(jīng)常聽到一種觀點(diǎn)，上海稅改后，可能對于試點(diǎn)行業(yè)的稅負(fù)不一定降低，何談減稅一說。這種觀點(diǎn)似是而非，其實(shí)是錯誤的。
案例：上海市某交通運(yùn)輸企業(yè)A公司為生產(chǎn)企業(yè)B公司提供運(yùn)輸勞務(wù)，取得收入1000萬元，其中耗用油品等花費(fèi)727.27萬元。B公司當(dāng)年確認(rèn)銷項(xiàng)目稅額500萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額300萬元（不包括運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)）。
�。ㄒ唬┘僭O(shè)業(yè)務(wù)發(fā)生在2010年，按照現(xiàn)行政策計算。
1、A公司按照3%的稅率繳納營業(yè)稅，繳納30萬元營業(yè)稅。
2、B公司按照7%的進(jìn)項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)抵扣，抵扣運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)70萬元。
3、B公司應(yīng)繳增值稅=500-300-70=130（萬元）
�。ǘ┘僭O(shè)該業(yè)務(wù)發(fā)生在2011年，按照上海擴(kuò)圍政策計算。
1、A公司應(yīng)繳增值稅=1000*11%-470.6*17%=30萬元，即A公司稅負(fù)既沒有增加，也沒有減少。
2、B公司按照11%的進(jìn)項(xiàng)抵扣，抵扣運(yùn)費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅110萬元。
3、B公司應(yīng)繳增值稅=500-300-110萬=90（萬元）
兩種方案比較，增值稅擴(kuò)圍后，A公司稅負(fù)持平，而B公司減少增值稅款支出40萬元，整個社會減少稅款40萬元，達(dá)到了結(jié)構(gòu)性減稅的目的。因此，所謂結(jié)構(gòu)性減稅，不是著眼于試點(diǎn)行業(yè)，其本質(zhì)是針對下游企業(yè)，減少重復(fù)納稅的目的。通過對下游環(huán)節(jié)減稅，反過來會擴(kuò)大經(jīng)營業(yè)務(wù)，從而達(dá)到促進(jìn)交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展的目的。
二、增值稅擴(kuò)圍項(xiàng)目的稅率設(shè)計問題。
上海試點(diǎn)方案中，將有形動產(chǎn)租賃稅率設(shè)定為17%、交通運(yùn)輸業(yè)設(shè)定為11%，而其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)設(shè)定為6%.之所以這樣設(shè)定稅率主要目的是為了保障試點(diǎn)行業(yè)稅負(fù)不會增加。上述行業(yè)的成本構(gòu)成不同，導(dǎo)致可抵扣項(xiàng)目不同，從而稅率設(shè)計有高有低。
（一）有形動產(chǎn)租賃。
1、出租企業(yè)的有形動產(chǎn)為外購的情形。
案例：2012年1月，上海市A公司外購設(shè)備價款為1000萬元（不含稅），已經(jīng)取得增值稅專用發(fā)票，并抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額170萬元，當(dāng)月A公司和B公司簽訂租賃合同，約定將該設(shè)備以每年租金300萬元，租賃期4年租給B公司。
A公司4年應(yīng)繳增值稅=1200萬*17%-1000%=34（萬元）
從以上案例可以看出，A公司所有的成本都可以得到抵扣，而銷項(xiàng)稅額卻是分四年實(shí)現(xiàn)，因此稅法對有形動產(chǎn)租賃稅率采取了17%的高線。
2、出租企業(yè)的有形動產(chǎn)為自產(chǎn)的情形。
案例：2012年1月，上海市A公司將資產(chǎn)的設(shè)備一臺租賃給B公司，設(shè)備耗費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅為60萬元，市場公允價值為1000萬元。租賃合同約定租賃期四年，每年租金300萬元，四年共1200萬元。
假設(shè)該業(yè)務(wù)發(fā)生在2011年，則首先A公司自產(chǎn)貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目行為應(yīng)該繳納一道增值稅110萬元，同時4年的租賃費(fèi)再繳納5%的營業(yè)稅60萬元，重復(fù)納稅的因素明顯。
增值稅擴(kuò)圍改革后，A公司600萬元的進(jìn)項(xiàng)仍然可以抵扣，即A公司只需要繳納一道增值稅即可110萬元即可，避免了重復(fù)征稅，且其主要進(jìn)項(xiàng)均可以得到抵扣，其抵扣的范圍同其他工業(yè)企業(yè)相同，因此稅率采取17%也是合適的。
3、融資租賃業(yè)務(wù)
案例：上海A融資租賃公司購進(jìn)設(shè)備價值為1000萬元，并將該設(shè)備租賃給B公司，合同約定租賃期為3年，每年租金500萬元，3年租金合計1500萬元。
�。�1）如果該事項(xiàng)發(fā)生在2011年，A融資租賃公司的進(jìn)項(xiàng)不能抵扣，但是根據(jù)財稅「2003」16號文件的規(guī)定，A公司享受差額征收營業(yè)稅的政策，即：A公司繳納營業(yè)稅25萬元。但是由于下游企業(yè)融資租賃的設(shè)備不能得到抵扣，而外購設(shè)備可以得到抵扣，大大壓縮了A公司的經(jīng)營空間。
（2）如果該事項(xiàng)發(fā)生在2012年，A融資租賃公司的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，租金收入按照17%計提銷項(xiàng)，即：A公司的稅負(fù)由2011年的差額500萬元乘以5%變?yōu)榱瞬铑~500萬乘以17%，A公司的稅負(fù)提高了12個點(diǎn)，但是由于下游企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)可以得到抵扣，融資租賃公司的經(jīng)營空間大為擴(kuò)展，如果政策如此規(guī)定，就是以“稅款換業(yè)務(wù)”，兩相比較，還是業(yè)務(wù)范圍最重要。
對融資租賃企業(yè)更為有利的是，《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》第二條第四款中規(guī)定：經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。這樣，融資租賃企業(yè)稅負(fù)減少，且由于下游企業(yè)得到抵扣，其業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)大，因此得到了雙重的利益。
�。ǘ┙煌ㄟ\(yùn)輸業(yè)
1、交通運(yùn)輸業(yè)的耗費(fèi)中，占很大比例的是車輛的購進(jìn)、維修費(fèi)用、油品消耗費(fèi)用，而上述耗費(fèi)均可以取得進(jìn)項(xiàng)，但是交通運(yùn)輸業(yè)中過路費(fèi)、過橋費(fèi)等無法取得進(jìn)項(xiàng)，因此其進(jìn)項(xiàng)取得不如有形動產(chǎn)租賃行業(yè)比例高，經(jīng)過測算按照11%的稅率，交通運(yùn)輸業(yè)在抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后，稅負(fù)不會提高。
2、交通運(yùn)輸業(yè)中一項(xiàng)特殊的業(yè)務(wù)，即：管道運(yùn)輸，又具有特殊性，管道運(yùn)輸不耗用油品，且其維修費(fèi)用屬于不動產(chǎn)維修，也不能取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，因此如果按照11%的稅率，其稅負(fù)明顯提高，因此《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》第二條第（三）款規(guī)定：試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供管道運(yùn)輸服務(wù)，對其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。從而，解決了該特殊問題。
（三）其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)
其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，如會計師鑒證等行業(yè)取得進(jìn)項(xiàng)稅額的比例很小，因此試點(diǎn)方案采取了6%的稅率，比較起原來5%的營業(yè)稅稅率，稅率提高了1個百分點(diǎn)，但由于其設(shè)備、費(fèi)用等能夠得到一定的抵扣，其稅負(fù)不會提高。
雖然其他現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅負(fù)不一定降低，但是由于下游環(huán)節(jié)支付的稅款可以得到抵扣，從而可能會大大促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。
�。ㄋ模┬∫�(guī)模納稅人
眾所周知，由于增值稅一般納稅人全部納入防偽稅控系統(tǒng)，繳納增值稅會有一定的購買微機(jī)等必要成本，對于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的小規(guī)模納稅人，為了減少其負(fù)擔(dān)，上海方案中規(guī)定，小規(guī)模納稅人按照3%的征收率執(zhí)行，而營業(yè)稅種交通運(yùn)輸業(yè)稅率為3%，服務(wù)業(yè)為5%，按照3%的征收率與原稅率持平或由降低，因此也不會加重其稅收負(fù)擔(dān)。
三、上海增值稅擴(kuò)圍改革后須警惕虛開增值稅專用發(fā)票違法行為抬頭
增值稅固然有稅不重征等優(yōu)點(diǎn)，但是由于采取憑票扣稅的方式，虛開與接收虛開發(fā)票一直是增值稅制度的惡疾，增值稅擴(kuò)圍改革后要大力加強(qiáng)征管，以減少虛開增值稅專用發(fā)票違法行為的發(fā)生。
（一）目前在虛開發(fā)票案件檢查中，稅務(wù)機(jī)關(guān)基本上是按照“票、貨、款、運(yùn)輸”四流來進(jìn)行檢查，而勞務(wù)具有來無蹤去無影，看不見實(shí)物，且價值難以準(zhǔn)確計量的特點(diǎn)，因此將使得虛開案件更加難以檢查。
（二）目前交通運(yùn)輸業(yè)由于“低征高抵”的特點(diǎn)，一直是虛開發(fā)票的高危領(lǐng)域，上海增值稅擴(kuò)圍后，“低征高抵”的漏洞得到遏制，但預(yù)計隨之而來的是虛開發(fā)票問題的前移。例如，上海擴(kuò)圍之前，為了少繳稅款，采取運(yùn)輸企業(yè)多開發(fā)票，征收3%的營業(yè)稅，而生產(chǎn)企業(yè)多抵扣的虛開行為，交通運(yùn)輸業(yè)改征增值稅后，犯罪手法會改為運(yùn)輸企業(yè)去多取得柴油發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)稅額，從而對生產(chǎn)企業(yè)二次虛開的方法。
�。ㄈ┟鎸ι虾U(kuò)圍后可能的虛開案件抬頭現(xiàn)象，稽查部門要研究檢查方式，將過去檢查虛開案件重視“物流”的檢查方法，由于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，沒有“物流”存在，因此檢查方法要轉(zhuǎn)變?yōu)樘貏e重視“資金流”檢查方式。
上海增值稅擴(kuò)圍觀察
作者：稅務(wù)老兵
（一）真羨慕上海政府和納稅人
今日上海的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案終于橫空出世，上海以其魅力獲得了意外的經(jīng)濟(jì)增長動力，其他地區(qū)除了明天搶盤上海擴(kuò)圍概念股票外，只有羨慕的份。上海周邊地區(qū)眼睜睜的等著財政利益的剝削和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)競爭優(yōu)勢的喪失。
對于上海原先的營業(yè)稅納稅人，其購進(jìn)的增值稅貨物和勞務(wù)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額因?yàn)檎魇諣I業(yè)稅而丟失，增值稅擴(kuò)圍后，這些增值稅稅額進(jìn)入了增值稅鏈條，然后通過增值稅發(fā)票傳導(dǎo)到其他增值稅納稅人那里。也就是把其他企業(yè)的增值稅稅額轉(zhuǎn)到了上海的擴(kuò)圍企業(yè)，企業(yè)又將一部分交給了財政。雖然財政部國家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)人就營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)答記者問中說：“改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降。對現(xiàn)行征收增值稅的行業(yè)而言，無論在上海還是其他地區(qū)，由于向試點(diǎn)納稅人購買應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以得到抵扣，稅負(fù)也將相應(yīng)下降。”但你要知道，其他地區(qū)的稅負(fù)下降轉(zhuǎn)到上海財政的口袋里，加上分成比例不變，上海地方財政將可以拿到更多的錢。
這次將現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的范圍確定為研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、鑒證咨詢服務(wù)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，并且把提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)（稅率為17%）也納入其中，對整個長三角經(jīng)濟(jì)格局的影響很大。
首先其他地區(qū)的信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、鑒證服務(wù)的商務(wù)成本地的優(yōu)勢喪失殆盡，因?yàn)樯虾＜{稅人的客戶拿到的增值稅發(fā)票可以抵扣6%的稅款，其他地區(qū)的納稅人必須把價格降低6%才會找回優(yōu)勢。同時上海納稅人在設(shè)立初期因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅額較多而不用交稅，而其他地區(qū)的納稅人必須承擔(dān)3.33%的營業(yè)稅、城建稅等。利益差距10%.
其次是有形動產(chǎn)租賃服務(wù)，能源合同管理等大資金產(chǎn)業(yè)，完全就占決定優(yōu)勢了，這些企業(yè)購買動產(chǎn)、設(shè)備時，進(jìn)項(xiàng)可以抵扣，在開始的2-3年因進(jìn)項(xiàng)巨大，無須交稅。接受單位可以抵扣，又少支出現(xiàn)金，在資金價值很高的時期，利益差距超過30%.
然后是交通運(yùn)輸業(yè)，特別是大型船運(yùn)、集裝箱運(yùn)輸行業(yè)，原本依靠設(shè)備占款收取利益的收入均可以就毛利交稅，而且只征11%，比其他行業(yè)有優(yōu)勢，而且接受的納稅人又抵扣了11%，比原來提高2.99%（同基礎(chǔ)折算數(shù)據(jù)）
上述都是上海納稅人可以得到（所得稅）稅前利益，政府可以分得一羹的。
上海的納稅人，今后向客戶報價，參加競標(biāo)，一定要專門說明你的發(fā)票優(yōu)勢哦。
（二）舊的不去，新的不來
營業(yè)稅改征增值稅，新購固定資產(chǎn)是可以抵扣的，但舊的卻不行，上海人特精明，你應(yīng)該懂了，舊的不去，新的不來，來了也白來。
如果你擁有的汽車（千萬注意不能是小轎車）、用具已經(jīng)舊了，你可以提前淘汰了，因?yàn)槿绻蕴瓝p失10%的價值，那么購買新的國家財政送你14.53%稅額。
增值稅規(guī)則是出售2012年購進(jìn)的固定資產(chǎn)按照2%繳納增值稅，按照我對上海的了解，營業(yè)稅納稅人2011內(nèi)出售是不會征的。可以先賣掉，再租幾個月。
出售時一定要出上海市，因?yàn)樯虾Ｒ酝獾貐^(qū)的納稅人購買后不能抵扣增值稅的，而上海“自家人”購買要抵扣了，所以賣給外地企業(yè)不必要因?yàn)槎惖膯栴}降低身價。
�。ㄈ┒悇�(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員，你們準(zhǔn)備好了？
上海這近年的增值稅征管同行們可不敢恭維
一、國地稅沒有分家，和財政脫離又晚，到了4季度，把稅留到明年收是常事，2011年還是這樣的；
二、你們的個人收入與昂貴的房價不成比例，大家研究增值稅的積極性可不高，
三、來上海撈世界的人將更多，你們的樓宇經(jīng)濟(jì)中可是藏污納垢的哦；
四、上海土地如金，沒有大的專業(yè)市場，但你們的鋼材市場流出來的真發(fā)票倒是不少的，一個縣的運(yùn)輸營業(yè)稅更是多的嚇人；
現(xiàn)在新的問題又來了：
1、營業(yè)稅納稅人的遺留問題可不少，如出售營業(yè)稅期間的貨物，如何處理？
2、發(fā)達(dá)的公交系統(tǒng)每年產(chǎn)生的舊電瓶可不少，公交又是征3%的，但此時是增值稅一般納稅人了，此時出售舊電瓶如何征稅。原來你們是不管他們征增值稅的；
3、上海的總部經(jīng)濟(jì)非常發(fā)達(dá)，這些運(yùn)輸、快遞企業(yè)在各地的收入可是營業(yè)稅收入哦；
4、你們的預(yù)防卡可從來是增值稅營業(yè)稅不分的，現(xiàn)在怎么辦？
如果不管好發(fā)票，不管住增值稅收入，上海不僅剝削了其他地區(qū)的財政收入，還給其他地區(qū)納稅人帶來稅收隱患，那就不地道了。
但愿這次試點(diǎn)能加點(diǎn)獎金。
