2020《資產(chǎn)評估相關(guān)知識》應試指導考點詳解（第二講固定資產(chǎn)）

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【考點詳解】【經(jīng)典例題】

第二講：資產(chǎn)  【考點詳解】

一、固定資產(chǎn)的特征和確認條件

（１）固定資產(chǎn)的特征： ①為生產(chǎn)商品、 提供勞務、 出租或經(jīng)營管理而持有的。 ②使用壽命超過一個會計年度。

（２）固定資產(chǎn)的確認條件： ①與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)； ②該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

二、固定資產(chǎn)的初始計量

固定資產(chǎn)成本是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、 必要的支出。

（一）外購固定資產(chǎn)

１、企業(yè)外購固定資產(chǎn)的成本

包括購買價款、 相關(guān)稅費、 使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、 裝卸費、 安裝費和專業(yè)人員服務費等。 如果需要安裝應先通過“ 在建工程” 核算， 待安裝完畢達到預定可使用狀態(tài)時轉(zhuǎn)入“ 固定資產(chǎn)” 科目。

【易錯易混】 專業(yè)人員服務費計入固定資產(chǎn)的成本， 員工培訓費不計入其成本。

２、超過正常信條件延期付款購買固定資產(chǎn)

購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付（ 如以分期付款方式購買資產(chǎn)， 且付款期限較長）， 實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的， 固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。 即在購入固定資產(chǎn)時， 按購買價款的現(xiàn)值， 借記“ 固定資產(chǎn)” 或“ 在建工程” 科目； 按應支付的金額， 貸記“ 長期應付款” 科目； 按其差額， 借記“ 未確認融資費用” 科目。 各期實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額， 采用實際利率法攤銷， 符合資本化條件的， 應當計入固定資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的， 應當在信用期間內(nèi)確認為財務費用， 計入當期損益。

（二）自行建造固定資產(chǎn)

自行建造固定資產(chǎn)的成本＝工程用物資成本＋工程用人工成本＋繳納的相關(guān)稅費＋應予資本化的借款費用＋應分攤的間接費用

１、自營方式建造固定資產(chǎn)

以自營方式建造固定資產(chǎn)的， 企業(yè)應當按照直接材料、 直接人工、 直接機械施工費等計量該項固定資產(chǎn)的成本。

（１）企業(yè)應當按照實際支付的買價、 運輸費和保險費等相關(guān)稅費作為工程物資的實際成本。 對于生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)來說， 不管是不動產(chǎn)還是動產(chǎn)， 其建造過程中所耗用的工程物資的進項稅額均可以抵扣。 建造過程中所領(lǐng)用的原材料或庫存商品， 均不需要單獨考慮增值稅， 即不需要做進項稅額轉(zhuǎn)出或確認銷項稅額。

借： 在建工程

        貸： 銀行存款、 原材料、 應付職工薪酬、 工程物資等

借： 固定資產(chǎn)

        貸： 在建工程

（２）建設期間發(fā)生的工程物資盤盈、 盤虧、 報廢、 毀損， 會相應增加所建工程項目的成本或沖減所建工程項目的成本。

借： 在建工程［ 盤虧等凈損失］ 

        貸： 工程物資

借： 工程物資

        貸： 在建工程［ 盤盈等凈收益］

工程完工后， 發(fā)生的工程物資盤盈、 盤虧、 報廢、 毀損， 計入當期營業(yè)外收支。

（３）高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費應通過“ 專項儲備” 科目進行會計處理。

２、出包方式建造固定資產(chǎn)

企業(yè)以出包方式建造固定資產(chǎn)的成本＝價值的待攤支出建筑工程支出＋安裝工程支出＋需分攤到各固定資產(chǎn)

以出包方式建造的固定資產(chǎn)在建造過程中應通過“ 在建工程” 會計科目核算。 比如， 企業(yè)與承包單位結(jié)算的工程款， 應通過該科目核算。

（三）存在棄置費用的固定資產(chǎn)

棄置費用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、 國際公約等規(guī)定， 企業(yè)承擔的環(huán)境保護和生態(tài)恢復等義務所確定的支出， 如核電站核設施等的棄置和恢復環(huán)境義務等。 對于棄置費用， 企業(yè)應按預計棄置費用的現(xiàn)值， 借記“ 固定資產(chǎn)” 科目， 貸記“ 預計負債” 科目。 在該固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)， 計算確定各期應負擔的利息費用， 借記“ 財務費用” 科目， 貸記“ 預計負債” 科目。

（四）通過非貨幣性交換取得的固定資產(chǎn)

１、非貨幣性資產(chǎn)交換的認定

非貨幣性資產(chǎn)交換， 是指企業(yè)主要以固定資產(chǎn)、 無形資產(chǎn)、 投資性房地產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。 該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（ 即補價）。

補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例低于 ２５％才能認定為非貨幣性資產(chǎn)交換。 整個資產(chǎn)交換金

額一般指在整個非貨幣性資產(chǎn)交換中最大的公允價值。 具體如下：

對于收到補價方來說： 收到的補價的公允價值÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價值＜２５％

或者： 收到的補價的公允價值÷（ 換入資產(chǎn)的公允價值＋收到的補價的公允價值） ＜２５％。

對于支付補價方來說： 支付的補價的公允價值÷?lián)Q入資產(chǎn)公允價值＜２５％

或者： 支付的補價的公允價值÷（ 換出資產(chǎn)公允價值＋支付的補價的公允價值） ＜２５％。

２、非貨幣性資產(chǎn)交換的處理原則

非貨幣性資產(chǎn)交換中， 企業(yè)換入資產(chǎn)的成本有兩種計量基礎： 公允價值和賬面價值。

當非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足以下兩個條件時， 應當采用公允價值計量基礎確定換入資產(chǎn)成本， 否則采用賬面價值計量基礎確定換入資產(chǎn)成本：

（１）該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；

（２）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。

３、公允價值計量下非貨幣性資產(chǎn)交換

（１）不涉及補價的：

一般情況下， 換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)公允價值＋支付的應計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費。

換入資產(chǎn)公允價值更可靠時， 換入資產(chǎn)成本＝ 換入資產(chǎn)公允價值＋支付的應計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費。

換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。

（２）涉及補價的：

①支付補價方：

一般情況換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)公允價值＋支付的應計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費＋支付的補價公允價值。

換出資產(chǎn)的處置損益＝換出資產(chǎn)的公允價值－換出資產(chǎn)賬面價值。

換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠時， 換入資產(chǎn)成本＝ 換入資產(chǎn)公允價值＋支付的應計入換入

資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費。

換出資產(chǎn)的處置損益＝（換入資產(chǎn)的公允價值－支付補價的公允價值）－換出資產(chǎn)賬面價值。

②收到補價方：

一般情況換入資產(chǎn)成本＝的補價公允價值換出資產(chǎn)公允價值＋支付的應計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費－收到

換出資產(chǎn)的處置損益＝ 換出資產(chǎn)的公允價值－換出資產(chǎn)賬面價值

換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠時， 換入資產(chǎn)成本＝ 換入資產(chǎn)公允價值＋支付的應計入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費

換出資產(chǎn)的處置損益＝ （ 換入資產(chǎn)的公允價值＋收到補價的公允價值）－ 換出資產(chǎn)賬面價值

（３）相關(guān)稅費的處理：

與換出資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費（ 增值稅除外） 與出售資產(chǎn)相關(guān)稅費的會計處理相同， 如換出固定資產(chǎn)支付的清理費計入資產(chǎn)處置損益。

與換入資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費（ 可抵扣的增值稅除外） 與購入資產(chǎn)相關(guān)稅費的會計處理相同， 如換入資產(chǎn)的運費和保險費計入換入資產(chǎn)的成本等。

４、賬面價值計量下非貨幣性資產(chǎn)交換

應當以換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本， 對于換出資產(chǎn)， 終止確認時不確認損益。

（１）不涉及補價的：

換入資產(chǎn)成本＝ 換出資產(chǎn)賬面價值＋換出資產(chǎn)增值稅銷項稅額－換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進項稅額＋支付的相關(guān)稅費

（２）涉及補價的：

①支付補價方：

換入資產(chǎn)成本＝ 換出資產(chǎn)賬面價值＋換出資產(chǎn)增值稅銷項稅額－換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進項稅額＋支付的相關(guān)稅費＋支付的補價的賬面價值。

②收到補價方：

換入資產(chǎn)成本＝ 換出資產(chǎn)賬面價值＋換出資產(chǎn)增值稅銷項稅額－換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進項稅額＋支付的相關(guān)稅費－收到的補價公允價值

５、多項非貨幣性資產(chǎn)交換的處理

（１）以公允價值為基礎計量的情形。

先按以公允價值為基礎計量的有關(guān)原則確定換入資產(chǎn)的總成本， 然后按下列思路對換入資產(chǎn)的總成本進行分攤：

換入資產(chǎn)中涉及金融資產(chǎn)的， 金融資產(chǎn)一般按照公允價值入賬， 然后將換入資產(chǎn)總成本扣除該金融資產(chǎn)公允價值后的凈額， 按恰當?shù)谋壤M行分攤：

換入資產(chǎn)成本＝ ［ 該項資產(chǎn)的公允價值÷（ 換入資產(chǎn)公允價值總額－換入的金融資產(chǎn)公允價值）］ ×（ 換入資產(chǎn)的總成本－換入的金融資產(chǎn)公允價值）

（２）以賬面價值為基礎計量的情形。

先按以賬面價值為基礎計量的有關(guān)原則確定換入資產(chǎn)的總成本， 然后按下列思路對換入資

產(chǎn)的總成本進行分攤：

換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的， 換入資產(chǎn)成本＝ （該項資產(chǎn)的公允價值÷?lián)Q入資產(chǎn)公允價值總額）×換入資產(chǎn)的總成本

換入資產(chǎn)的公允價值不能夠可靠計量的， 換入資產(chǎn)成本＝ （ 該項資產(chǎn)的原賬面價值÷?lián)Q入資產(chǎn)原賬面價值總額×換入資產(chǎn)的總成本

如果其他分攤比例更合理， 可以采用其他分攤比例。

（五）融資租入形成的固定資產(chǎn)

１、融資租賃的認定

融資租賃， 是指滿足下列條件之一的租賃：

（１）在租賃期滿時， 資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

（２）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)， 所訂立的購買價預計遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值， 因而在租賃開始日就可合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。

（３）即使租賃資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移， 但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分（７５％以上）。

（４）承租人在租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于（９０％以上）開始日資產(chǎn)的公允價值。

（５）租賃資產(chǎn)特殊， 如果不做較大改造， 只有承租人才能使用。

２、租賃期開始日的會計處理

（１）計算最低租賃付款額。

最低租賃付款額， 是指在租賃期內(nèi)， 承租人應支付或可能被要求支付的款項（ 不包括或有租金和履約成本）， 加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值。

（２）確定租賃資產(chǎn)入賬價值。

根據(jù)孰低原則， 融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值應為租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者， 加上初始直接費用。

初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項目的費 用。 承租人發(fā)生的初始直接費用， 通常有印花稅、 傭金、 律師費、 差旅費、 談判費等。

承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時， 如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率， 應當采用出租人內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率； 否則， 應當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。 如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉， 則應當采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

（３）計算未確認融資費用。

未確認融資費用＝ 最低租賃付款額＋初始直接費用－租賃資產(chǎn)的入賬價值

（４）租賃期開始日的會計分錄。

借： 固定資產(chǎn)／ 在建工程［ 租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者， 加上初始直接費用］

        未確認融資費用

        貸： 長期應付款［ 最低租賃付款額］ 銀行存款［ 初始直接費用］

３、未確認融資費用分攤的會計處理

本期確認的融資費用＝ （“ 長期應付款” 科目期初余額－“ 未確認融資費用” 科目期初余額） ×分攤率

借： 財務費用／ 在建工程等

        貸： 未確認融資費用

三、固定資產(chǎn)折舊

（一）計提折舊的固定資產(chǎn)范圍

固定資產(chǎn)準則規(guī)定， 企業(yè)應對所有的固定資產(chǎn)計提折舊， 但是， 已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。

固定資產(chǎn)折舊的要點如下：

（１）固定資產(chǎn)應當按月計提折舊。 當月增加的固定資產(chǎn)， 當月不計提折舊， 從下月起計提折舊； 當月減少的固定資產(chǎn)， 當月仍計提折舊， 從下月起不計提折舊。

（２）固定資產(chǎn)提足折舊后， 不論能否繼續(xù)使用， 均不再計提折舊， 提前報廢的固定資產(chǎn)也不再補提折舊。 提足折舊， 是指已經(jīng)提足該項固定資產(chǎn)的應計折舊額。

（３）已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)， 應當按照估計價值確定其成本， 并計提折舊； 待辦理竣工決算后再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值， 但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。

（４）處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn)， 不計提折舊。 因為固定資產(chǎn)已轉(zhuǎn)入在建工程， 不屬于固定資產(chǎn)核算范圍， 所以不計提折舊。

（二）固定資產(chǎn)折舊方法

企業(yè)可選用的折舊方法包括年限平均法、 工作量法、 雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。 固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定， 不得隨意變更， 如果發(fā)生變化， 應作為會計估計變更處理。

１、年限平均法

年折舊額＝ （ 固定資產(chǎn)原價－預計凈殘值） ÷預計使用年限或＝ 固定資產(chǎn)原價×年折舊率

２、雙倍余額遞減法

年折舊額＝ 期初固定資產(chǎn)凈值×２ ／ 預計使用年限

最后兩年改為直線法。

３、年數(shù)總和法

年折舊額＝ （ 固定資產(chǎn)原價－預計凈殘值） ×年折舊率其中： 年折舊率＝ 尚可使用年數(shù)／ 年數(shù)總和

（三）固定資產(chǎn)折舊的會計處理

借： 制造費用［ 生產(chǎn)車間計提折舊］

        管理費用［ 企業(yè)管理部門、 未使用的固定資產(chǎn)計提折舊］ 

        銷售費用［ 企業(yè)專設銷售部門計提折舊］

        其他業(yè)務成本［ 企業(yè)經(jīng)營出租固定資產(chǎn)計提折舊］

        研發(fā)支出［ 企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)時使用固定資產(chǎn)計提折舊］ 

        在建工程［ 在建工程中使用固定資產(chǎn)計提折舊］

        專項儲備［ 提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)］ 應付職工薪酬［ 非貨幣性薪酬］

        貸： 累計折舊

（四）固定資產(chǎn)使用壽命、 預計凈殘值和折舊方法的復核

固定資產(chǎn)使用壽命、 預計凈殘值和折舊方法的改變應作為會計估計變更（ 不需要追溯調(diào)整） 處理。

四、固定資產(chǎn)后續(xù)支出

（一）資本化的后續(xù)支出

（１）固定資產(chǎn)發(fā)生可資本化的后續(xù)支出時， 將固定資產(chǎn)的賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程， 并停止計提折舊。 發(fā)生的后續(xù)支出， 通過“ 在建工程” 科目核算， 如有被替換的部分， 應扣除被替換部分的賬面價值。 在固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并達到預定可使用狀態(tài)時， 再從在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)， 并按重新確定的使用壽命、 預計凈殘值和折舊方法計提折舊。

（２）以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出， 應予以資本化， 計入長期待攤費用， 再分期攤銷。

（二）費用化的后續(xù)支出

與固定資產(chǎn)有關(guān)的日常維護修理費用等后續(xù)支出， 一般不符合固定資產(chǎn)確認條件， 應將其計入管理費用或銷售費用等。

發(fā)生的固定資產(chǎn)大修理支出， 如符合資本化條件， 則應計入固定資產(chǎn)成本。

五、固定資產(chǎn)處置

一般通過“ 固定資產(chǎn)清理” 科目核算。 企業(yè)出售、 轉(zhuǎn)讓、 報廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損， 應當將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。 固定資產(chǎn)的賬面價值是固定資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。

１、固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理

借： 固定資產(chǎn)清理

        累計折舊

        固定資產(chǎn)減值準備

        貸： 固定資產(chǎn)

２、發(fā)生的清理費用

借： 固定資產(chǎn)清理

        貸： 銀行存款

３、出售收入

借： 銀行存款

        貸： 固定資產(chǎn)清理

                應交稅費———應交增值稅（ 銷項稅額） 

４、保險賠償和殘料

借： 其他應收款、 原材料

        貸： 固定資產(chǎn)清理

５、清理凈損益

（１）固定資產(chǎn)清理完成后的凈損失。

借： 營業(yè)外支出［ 毀損、 報廢、 自然災害導致的損失］ 

        資產(chǎn)處置損益［ 正常出售、 轉(zhuǎn)讓損失］

        貸： 固定資產(chǎn)清理

（２）固定資產(chǎn)清理完成后的凈收益。

借： 固定資產(chǎn)清理

        貸： 資產(chǎn)處置損益［ 正常出售、 轉(zhuǎn)讓利得］

【易錯易混】 固定資產(chǎn)盤點的會計處理

１、固定資產(chǎn)盤虧

（１）批準前將固定資產(chǎn)的賬面價值轉(zhuǎn)入“ 待處理財產(chǎn)損溢” 科目。

（２）批準后轉(zhuǎn)入“ 營業(yè)外支出” 科目。

２、固定資產(chǎn)盤盈

固定資產(chǎn)盤盈時， 按前期差錯更正、 通過“ 以前年度損益調(diào)整” 科目處理。

六、固定資產(chǎn)的期末計價

（一）固定資產(chǎn)等計提減值準備的基本步驟

固定資產(chǎn)存在減值跡象的， 應當進行減值測試。 減值測試過程中確定的可收回金額低于其賬面價值的， 應當按差額計提減值準備。 其基本步驟如下：

（１）計算確定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額；

（２）計算確定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；

（３）比較資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值， 取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。

（４）資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的， 應當計提減值準備， 確認減值損失。

借： 資產(chǎn)減值損失

        貸： 固定資產(chǎn)減值準備等

（二）需要特殊考慮的問題

１、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的估計

資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額， 通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時可以收回的凈現(xiàn)金收入。

２、資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計

資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值， 應當按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預計未來現(xiàn)金流量， 選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。 預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應當綜合考慮以下因素：

（１）預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎：

企業(yè)管理層應當在合理和有依據(jù)的基礎上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟狀況進行最 佳估 計， 并將資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預計， 建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務預算或者預測數(shù)據(jù)之上。 但是出于數(shù)據(jù)可靠性和便于操作等方面的考慮， 建立在該預算或者預測基礎上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋 ５ 年， 企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的， 可以涵蓋更長的期間。

如果資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預計還包括最近財務預算或者預測期之后的現(xiàn)金流量， 企業(yè)應當以該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎進行估計。 但是， 企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的， 可以以遞增的增長率為基礎進行估計。

（２）資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量應當包括的內(nèi)容：

①資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。

②為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預計現(xiàn)金流出（ 包括為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。 該現(xiàn)金流出應當是可直接歸屬于或者可通過合理和一致的基礎分配到資產(chǎn)中的現(xiàn)金流出。

③資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時， 處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。

七、 持有待售的非流動資產(chǎn)或處置組

（一）概述

企業(yè)主要通過出售（ 包括具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換， 下同） 而非持續(xù)使用一項非流動資產(chǎn)或處置組收回其賬面價值的， 應當將其劃分為持有待售類別。

非流動資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別， 應當同時滿足下列條件：

（１）根據(jù)類似交易中出售此類資產(chǎn)或處置組的慣例， 在當前狀況下即可立即出售；

（２）出售極可能發(fā)生， 即企業(yè)已經(jīng)就一項出售計劃做出決議且獲得確定的購買承諾， 預計出售將在一年內(nèi)完成。

企業(yè)專為轉(zhuǎn)售而取得的非流動資產(chǎn)或處置組， 如果在取得日即可預計出售將在一年內(nèi)完成， 且短期（ 通常為 ３ 個月） 內(nèi)很可能滿足持有待售類別的其他劃分條件， 則企業(yè)應當在取得日將其劃分為持有待售類別。

持有待售的非流動資產(chǎn)或處置組不再繼續(xù)滿足持有待售類別劃分條件的， 企業(yè)不應當繼續(xù)將其劃分為持有待售類別。 部分資產(chǎn)或負債從持有待售的處置組中移除后， 如果處置組中剩余資產(chǎn)或負債新組成的處置組仍然滿足持有待售類別劃分條件，  企業(yè)應當將新組成的處置組劃分為持有待售類別， 否則應當將滿足持有待售類別劃分條件的非流動資產(chǎn)單獨劃分為持有待售類別。

企業(yè)因出售對子公司的投資等原因?qū)е缕鋯适ψ庸镜目刂茩?quán)， 應當在擬出售的對子公司投資滿足持有待售類別劃分條件時， 在母公司個別財務報表中將對子公司投資整體劃分為持有待售類別， 在合并財務報表中將子公司所有資產(chǎn)和負債劃分為持有待售類別。

（二）計量

１、劃分為持有待售類別前的計量

企業(yè)將非流動資產(chǎn)首次劃分為持有待售類別前， 應當按照相關(guān)會計準則規(guī)定計量非流動資產(chǎn)或處置組中各項資產(chǎn)和負債的賬面價值（ 如計提折舊、 計提減值等）。

２、劃分為持有待售類別時的計量

（１）按照該賬面價值將其轉(zhuǎn)為持有待售資產(chǎn)。 以固定資產(chǎn)為例， 會計分錄如下：

借： 持有待售資產(chǎn)

        累計折舊

        固定資產(chǎn)減值準備

        貸： 固定資產(chǎn)

如果持有待售的非流動資產(chǎn)的賬面價值高于其公允價值減去出售費用后的凈額， 企業(yè)應當將賬面價值減記至公允價值減去出售費用后的凈額， 減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失， 計入當期損益， 同時計提持有待售資產(chǎn)減值準備。

（２）取得日劃分為持有待售類別的非流動資產(chǎn)的計量。

應當在初始計量時比較假定其不劃分為持有待售類別情況下的初始計量金額和公允價值減 去出售費用后的凈額， 以兩者孰低計量， 差額計入當期損益（ 資產(chǎn)減值損失）。 會計分錄如下：

借： 持有待售資產(chǎn)

        資產(chǎn)減值損失 

        貸： 銀行存款等

該資產(chǎn)減值損失不是通過備抵賬戶計提的， 以后期間不允許轉(zhuǎn)回。

（３）劃分為持有待售類別后的計量。

企業(yè)在資產(chǎn)負債表日計量持有待售的非流動資產(chǎn)時， 如果其賬面價值高于公允價值減去出售費用后的凈額， 應當將賬面價值減記至公允價值減去出售費用后的凈額， 減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失， 計入當期損益， 同時計提持有待售資產(chǎn)減值準備。 會計分錄如下：

借： 資產(chǎn)減值損失

        貸： 持有待售資產(chǎn)減值準備

如果后續(xù)資產(chǎn)負債表日持有待售的非流動資產(chǎn)公允價值減去出售費用后的凈額增加， 以前減記的金額應當予以恢復， 并在劃分為持有待售類別后非流動資產(chǎn)確認的資產(chǎn)減值損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回， 轉(zhuǎn)回金額計入當期損益， 劃分為持有待售類別前確認的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回。 會計分錄如下：

借： 持有待售資產(chǎn)減值準備

        貸： 資產(chǎn)減值損失

持有待售的非流動資產(chǎn)不應計提折舊或攤銷。

（４）持有待售資產(chǎn)的處置。

將處置價款和賬面價值之間的差額計入當期損益， 會計分錄如下：

借： 銀行存款

        持有待售資產(chǎn)減值準備

        貸： 持有待售資產(chǎn)

                資產(chǎn)處置損益等［ 倒擠差額， 或借記］

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