注會考后關(guān)注：反向購買日合并財務(wù)報表及抵銷分錄的編制

注冊會計師考完之后應(yīng)該做哪些工作呢？對答案、查分還是來年備考呢？其實考后對于涉及到的知識點及時掌握，這對于知識點的鞏固是很有必要的，現(xiàn)在跟著網(wǎng)校來學(xué)習(xí)反向購買日合并財務(wù)報表及抵銷分錄的編制。

一、反向購買日合并財務(wù)報表的編制的原則

反向購買主要表現(xiàn)在購買日合并財務(wù)報表的操作中，其總的原則是應(yīng)體現(xiàn)“反向”，比如，反向購買的合并財務(wù)報表以子公司（購買方）為主體，保留子公司的股東權(quán)益各項目，抵銷母公司（被購買方）的股東權(quán)益各項目：

合并財務(wù)報表中，子公司的資產(chǎn)、負債應(yīng)以其在合并前的賬面價值計量；母公司的資產(chǎn)、負債應(yīng)按合并前的公允價值計量。

合并財務(wù)報表中，留存收益和其他權(quán)益余額應(yīng)當(dāng)反映子公司合并前的留存收益和其他權(quán)益余額；母公司的留存收益和其他權(quán)益余額應(yīng)在按公允價值確認后抵銷。

合并財務(wù)報表中權(quán)益性工具的金額（股本及其溢價），應(yīng)當(dāng)反映子公司合并前已發(fā)行股份的價值以及假定在確定該項合并成本過程中新發(fā)行權(quán)益性工具的金額；但母公司合并后發(fā)行在外的股票數(shù)量及種類應(yīng)作專門披露。

母公司資產(chǎn)、負債公允價值計入購買日合并財務(wù)報表時，子公司合并成本大于合并中母公司（被購買方）可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，應(yīng)確認為商譽；小于合并中母公司（被購買方）可辨認凈資產(chǎn)的差額，應(yīng)確認為合并當(dāng)期損益（合并資產(chǎn)負債表的未分配利潤，合并利潤表的營業(yè)外收入）。

合并財務(wù)報表的比較信息（年初數(shù)、上年數(shù)），應(yīng)當(dāng)是子公司的比較信息。

合并后子公司仍存在少數(shù)股東的，其應(yīng)享有合并前的權(quán)益份額須在合并財務(wù)報表中作為少數(shù)股東權(quán)益列示；而母公司的所有股東，雖然母公司在合并中被確認為被購買方，但其享有的合并形成報告主體的凈資產(chǎn)及損益，在合并財務(wù)報表中不應(yīng)作少數(shù)股東權(quán)益列示。

二、編制購買日合并財務(wù)報表時

子公司合并成本大于母公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額（即應(yīng)確認為商譽的合并差額）=子公司的合并成本一（購買日母公司資產(chǎn)公允價值一購買日母公司負債的公允價值）；

子公司合并成本小于母公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額（即應(yīng)確認為當(dāng)期收益的合并差額）=（購買日母公司資產(chǎn)的公允價值一購買日母公司負債的公允價值）一子公司的合并成本；

編制購買日合并資產(chǎn)負債表時，應(yīng)披露母公司發(fā)行在外的權(quán)益性證券數(shù)量=母公司合并前發(fā)行在外的權(quán)益性證券數(shù)量+企業(yè)合并時母公司新發(fā)行的用于換股的的權(quán)益性證券數(shù)量。

三、反向購買日合并財務(wù)報表抵銷分錄的編制

假定以發(fā)行普通股方式為獲取在合并后報告主體的持股比例，子公司發(fā)行普通股時：

按發(fā)行的普通股公允價值（即合并成本），借記“長期股權(quán)投資”項目，按發(fā)行普通股面值總額，貸記“股本”項目，按其差額，貸記“資本公積”項目。

確認合并差額及母公司資產(chǎn)、負債資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額：

子公司合并成本大于母公司凈資產(chǎn)公允價值時，按母公司資產(chǎn)公允價值與其帳面價值的差額，借記或貨記有關(guān)資產(chǎn)項目，按應(yīng)確認的商譽，借記“商譽”項目，按母公司負債公允價值與其賬面價值的差額，貸記或借記有關(guān)負債項目。按子公司合并成本與母公司股東權(quán)益賬面價值差額，貸記或借記（母公司的）“資本公積”項目；

子公司合并成本小于母公司凈資產(chǎn)公允價值時：按母公司資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，借記或貸記有關(guān)資產(chǎn)項目。按母公司有關(guān)負債的公允價值與其賬面價值的差額，貸記或借記有關(guān)負債項目，按子公司合并成本與母公司股東權(quán)益賬面價值的差額，貸記或借記（母公司的）“資本公積”項目，按子公司合并成本小于母公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，貸記合并資產(chǎn)負債表（母公司的）的“未分配利潤”項目；

同時，按子公司合并成本小于母公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，借記“凈利潤”項目，貸記“營業(yè)外收入”項目（此處“凈利潤”項目的借方發(fā)生額表示增加，貸記發(fā)生額表示減少）。

抵銷母公司（被購買方）的股東權(quán)益和相關(guān)長期股權(quán)投資：按母公司合并時并經(jīng)上述調(diào)整后的股東權(quán)益各項目金額，借記各該項目，按合并時和合并財務(wù)報表時確認的母、子公司的股權(quán)投資，貸記“長期股權(quán)投資”項目。

少數(shù)股東權(quán)益的處理。在母公司以發(fā)行新股方式換入子公司原股東所持股權(quán)而達到對子公司控股時，如果有少部分股東未予置換，因此這些股東成了子公司的“少數(shù)股東”。反向購買后編制購買日合并財務(wù)報表時，是抵銷母公司股東權(quán)益而保留子公司股東權(quán)益。

因此，這部分少數(shù)股東權(quán)益還應(yīng)從子公司的股東權(quán)益各項目中分離出來單獨列示，相應(yīng)的抵銷分錄為：按合并后子公司的少數(shù)股東在合并前應(yīng)享有的子公司股東權(quán)益各項目的份額，借記股東權(quán)益各項目，貸記“少數(shù)股東權(quán)益”項目。

母公司發(fā)行股份的列示，《企業(yè)會計準則講解》提供的反向購買日合并資產(chǎn)負債表的格式上，沒有專門設(shè)置母公司發(fā)行在外股份數(shù)量和種類的欄目，只在合并資產(chǎn)負債表“股本”項目欄內(nèi)以括號注明“XX萬普通股”，筆者認為最好在合并資產(chǎn)表附注中披露

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