2017年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》所得稅的核算考察星級(jí)配套練習(xí)

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知識(shí)點(diǎn) 所得稅的核算 

【考頻指數(shù)】★★★

非同一控制下控股合并，在合并報(bào)表中不區(qū)分應(yīng)稅合并和免稅合并，被購(gòu)買方的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)維持原被購(gòu)買方的計(jì)稅基礎(chǔ)，而賬面價(jià)值應(yīng)反映購(gòu)買日的公允價(jià)值，由此產(chǎn)生的暫時(shí)性差異應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，其對(duì)應(yīng)科目為商譽(yù)。

所得稅費(fèi)用＝應(yīng)交所得稅＋遞延所得稅費(fèi)用（或－遞延所得稅收益）

遞延所得稅費(fèi)用＝遞延所得稅負(fù)債的貸方發(fā)生額－遞延所得稅負(fù)債的借方發(fā)生額－（遞延所得稅資產(chǎn)的借方發(fā)生額－遞延所得稅資產(chǎn)的貸方發(fā)生額）

【提示】該公式中的遞延所得稅均選擇計(jì)入所得稅費(fèi)用的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，計(jì)入其他綜合收益等所有者權(quán)益的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債不包括在內(nèi)。

計(jì)算結(jié)果為正數(shù)，表示遞延所得稅費(fèi)用；計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù)，表示遞延所得稅收益。

【經(jīng)典習(xí)題】

1.（《應(yīng)試指南》第十四章P321·2014年試題）20×3年，甲公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額210萬元，包括：20×3年收到的國(guó)債利息收入10萬元，因違反環(huán)保法規(guī)被環(huán)保部門處以罰款20萬元。甲公司20×3年年初遞延所得稅負(fù)債余額為20萬元，年末余額為25萬元，上述遞延所得稅負(fù)債均產(chǎn)生于固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。甲公司適用的所得稅稅率為25%。不考慮其他因素，甲公司20×3年的所得稅費(fèi)用是（ ）。

A.52.5萬元

B.55萬元

C.57.5萬元

D.60萬元

【正確答案】B

【答案解析】所得稅費(fèi)用＝（210－10＋20－5/25%）×25%＋（25－20）＝55（萬元）

【思路點(diǎn)撥】所得稅費(fèi)用＝應(yīng)交所得稅＋遞延所得稅

應(yīng)交所得稅＝（會(huì)計(jì)利潤(rùn)＋或－永久性差異＋可抵扣暫時(shí)性差異的增加額－應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的增加額）×25%

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異表示本期不需要交稅，以后期間再交稅的暫時(shí)性差異金額；本題這是增加了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異5/25%，因此要減去。

2.（《應(yīng)試指南》第十四章P322·2016年試題）甲公司適用的所得稅稅率為25%，預(yù)計(jì)以后期間不會(huì)變更，未來期間有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時(shí)性差異；2×15年年初遞延所得稅資產(chǎn)的賬面余額為100萬元，遞延所得稅負(fù)債的賬面余額為零，不存在其他未確認(rèn)暫時(shí)性差異所得稅影響的事項(xiàng)。2×15年，甲公司發(fā)生的下列交易或事項(xiàng)，其會(huì)計(jì)處理與所得稅法規(guī)規(guī)定存在差異：

（1）甲公司持有乙公司30%股權(quán)并具有重大影響，采用權(quán)益法核算，其初始投資成本為1000萬元。截至2×15年12月31日，甲公司該股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1900萬元，其中，因乙公司2×15年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，甲公司按持股比例計(jì)算確認(rèn)增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為300萬元；因乙公司持有可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的其他綜合收益增加，甲公司按持股比例計(jì)算確認(rèn)增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值80萬元；其他長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整系按持股比例計(jì)算享有乙公司以前年度的凈利潤(rùn)。甲公司計(jì)劃于2×16年出售該項(xiàng)股權(quán)投資，但出售計(jì)劃尚未經(jīng)董事會(huì)和股東大會(huì)批準(zhǔn)。稅法規(guī)定，居民企業(yè)間的股息、紅利免稅。

（2）1月4日，甲公司經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，授予其50名管理人員每人10萬份股份期權(quán)，每份期權(quán)于到期日可以6元/股的價(jià)格購(gòu)買甲公司1股普通股，但被授予股份期權(quán)的管理人員必須在甲公司工作滿3年才可行權(quán)。甲公司因該股權(quán)激勵(lì)于當(dāng)年確認(rèn)了550萬元的股份支付費(fèi)用。稅法規(guī)定，行權(quán)時(shí)股份公允價(jià)值與員工實(shí)際支付價(jià)款之間的差額，可在行權(quán)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。甲公司預(yù)計(jì)該股份期權(quán)行權(quán)時(shí)可予稅前抵扣的金額為1600萬元，預(yù)計(jì)因該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃確認(rèn)的股份支付費(fèi)用合計(jì)數(shù)不會(huì)超過可稅前抵扣的金額。

（3）2×15年，甲公司發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出1600萬元。稅法規(guī)定，不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分準(zhǔn)予稅前全額扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。甲公司2×15年度銷售收入為9000萬元。

（4）甲公司2×15年度利潤(rùn)總額4500萬元，以前年度發(fā)生的可彌補(bǔ)虧損400萬元尚在稅法允許可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度產(chǎn)生的所得抵扣的期限內(nèi)。

假定：除上述事項(xiàng)外，甲公司不存在其他納稅調(diào)整事項(xiàng)；甲公司和乙公司均為境內(nèi)居民企業(yè)；不考慮中期財(cái)務(wù)報(bào)告及其他因素，甲公司于年末進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理。

要求：

（1）根據(jù)資料（1），說明甲公司長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算下的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)是否產(chǎn)生暫時(shí)性差異；如果產(chǎn)生暫時(shí)性差異，說明是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)，并說明理由。

（2）分別計(jì)算甲公司2×15年12月31日遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)的賬面余額以及甲公司2×15年應(yīng)交所得稅、所得稅費(fèi)用，編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

【正確答案】

（1）長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值＝1900（萬元）

長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)＝1000（萬元）

賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異形成暫時(shí)性差異，不需要確認(rèn)遞延所得稅；理由：甲公司計(jì)劃于2×16年出售該項(xiàng)股權(quán)投資，但出售計(jì)劃尚未經(jīng)董事會(huì)和股東大會(huì)批準(zhǔn)，企業(yè)不能確定是否會(huì)出售該股權(quán)投資，此時(shí)說明該長(zhǎng)期股權(quán)投資屬于擬長(zhǎng)期持有的股權(quán)投資，不能確定其暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間和轉(zhuǎn)回方式，因此不需要確認(rèn)遞延所得稅。

（2）①遞延所得稅負(fù)債的期末余額＝0。

②根據(jù)資料（2），2×15年，A公司根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在當(dāng)期確認(rèn)的成本費(fèi)用為550萬元，但預(yù)計(jì)未來期間可稅前扣除的金額為1600萬元，超過了該公司當(dāng)期確認(rèn)的成本費(fèi)用。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解的規(guī)定，超過部分的所得稅影響應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益。企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的金額＝1600×25%＝400（萬元）。

借：遞延所得稅資產(chǎn)400

貸：資本公積——其他資本公積［（1600－550）×25%］262.5

所得稅費(fèi)用137.5

根據(jù)資料（3），企業(yè)可以稅前扣除的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)＝9000×15%＝1350（萬元）；實(shí)際發(fā)生金額1600萬元，形成可抵扣暫時(shí)性差異250萬元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝250×25%＝62.5（萬元）。

借：遞延所得稅資產(chǎn)62.5

貸：所得稅費(fèi)用62.5

根據(jù)資料（4），因彌補(bǔ)虧損轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)＝400×25%＝100（萬元）。

借：所得稅費(fèi)用（400×25%）100

貸：遞延所得稅資產(chǎn)100

因此，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額＝100＋400＋62.5－100＝462.5（萬元）。

③企業(yè)應(yīng)納稅所得額＝4500－400＋1600－9000×15%－300＋550＝4600（萬元）；應(yīng)交所得稅＝4600×25%＝1150（萬元）；所得稅費(fèi)用＝應(yīng)交所得稅1150＋遞延所得稅費(fèi)用（－137.5－62.5＋100）＝1050（萬元）。

借：所得稅費(fèi)用1150

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅1150

3.（《經(jīng)典題解》第十四章P288·2015年試題）20×4年1月1日，甲公司遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值為100萬元，遞延所得稅負(fù)債的賬面價(jià)值為零。20×4年12月31日，甲公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)如下：

項(xiàng)目名稱	賬面價(jià)值（萬元）	計(jì)稅基礎(chǔ)（萬元）
固定資產(chǎn)	12000	15000
無形資產(chǎn)	900	1350
可供出售金融資產(chǎn)	5000	3000
預(yù)計(jì)負(fù)債	600	0

上表中，固定資產(chǎn)在初始計(jì)量時(shí)，入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相同，無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值是當(dāng)季末新增的符合資本化條件的開發(fā)支出形成的，按照稅法規(guī)定對(duì)于研究開發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的，按照形成無形資產(chǎn)成本的150%作為計(jì)稅基礎(chǔ)。假定在確定無形資產(chǎn)賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)均不考慮當(dāng)季度攤銷因素。

20×4年度，甲公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)8000萬元，發(fā)生廣告費(fèi)用1500萬元，按照稅法規(guī)定準(zhǔn)予從當(dāng)年應(yīng)納稅所得額中扣除的金額為1000萬元，其余可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。

甲公司適用的所得稅稅率為25%，預(yù)計(jì)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響，除所得稅外，不考慮其他稅費(fèi)及其他因素影響。

要求：

（1）對(duì)上述事項(xiàng)或項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異影響，分別說明是否應(yīng)計(jì)入遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，并分別說明理由。

（2）說明哪些暫時(shí)性差異的所得稅影響應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。

（3）計(jì)算甲公司20×4年度應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅費(fèi)用。

【正確答案】

（1）①固定資產(chǎn)：需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；因?yàn)樵摴潭ㄙY產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，所以需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

②無形資產(chǎn)：不需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債；因?yàn)樵摕o形資產(chǎn)是由于開發(fā)支出形成的，其不屬于企業(yè)合并，且初始確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，所以不需要確認(rèn)遞延所得稅。

③可供出售金融資產(chǎn)：需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債；因?yàn)樵撡Y產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，且是由于公允價(jià)值變動(dòng)造成的，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，所以，需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

④預(yù)計(jì)負(fù)債：需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；因?yàn)樵撠?fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，所以，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

發(fā)生的廣告費(fèi)需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；因?yàn)樵搹V告費(fèi)的金額為1500萬元，其可以稅前扣除的金額為1000萬元，允許未來稅前扣除的金額為500萬元，形成可抵扣暫時(shí)性差異，所以，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

（2）可供出售金融資產(chǎn)的暫時(shí)性差異產(chǎn)生的所得稅影響應(yīng)該計(jì)入所有者權(quán)益。因?yàn)橹挥锌晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)的暫時(shí)性差異是計(jì)入所有者權(quán)益的，其所得稅影響也應(yīng)該計(jì)入所有者權(quán)益。

（3）固定資產(chǎn)形成可抵扣暫時(shí)性差異期末余額＝15000－12000＝3000（萬元）；

遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額＝3000×25%＝750（萬元）；

預(yù)計(jì)負(fù)債形成的遞延所得稅資產(chǎn)期末余額＝600×25%＝150（萬元）；

廣告費(fèi)形成的遞延所得稅資產(chǎn)的本期發(fā)生額＝500×25%＝125（萬元）；

因此遞延所得稅資產(chǎn)的本期發(fā)生額＝（750＋150）－100＋125＝925（萬元）；

綜上所述，甲公司20×4年度應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅費(fèi)用＝0－925＝－925（萬元）。

4.（《經(jīng)典題解》第十四章P291）甲公司2016年有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：（1）2016年當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出1000萬元，其中應(yīng)予資本化形成無形資產(chǎn)的金額為600萬元。2016年7月1日研發(fā)的無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，預(yù)計(jì)使用年限為10年（與稅法規(guī)定相同），采用直線法攤銷（與稅法規(guī)定相同）。稅法規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷；（2）甲公司2016年因債務(wù)擔(dān)保于當(dāng)期確認(rèn)了100萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法規(guī)定，因債務(wù)擔(dān)保發(fā)生的支出不得稅前列支；（3）甲公司2016年實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)1000萬元。下列有關(guān)所得稅會(huì)計(jì)處理的表述中，不正確的是（ ）。

A.2016年末產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異285萬元

B.應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)71.25萬元

C.應(yīng)交所得稅為221.25萬元

D.所得稅費(fèi)用為221.25萬元

【正確答案】B

【答案解析】選項(xiàng)A，無形資產(chǎn)賬面價(jià)值＝600－600/10×6/12＝570（萬元），計(jì)稅基礎(chǔ)＝600×150%－600×150%/10×6/12＝855（萬元），資產(chǎn)的賬面價(jià)值570萬元小于資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)855萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異285萬元；預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值＝100（萬元），預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值100－未來期間可稅前扣除的金額0（因?yàn)槎惙ú辉试S抵扣債務(wù)擔(dān)保損失）＝100（萬元），故無暫時(shí)性差異，所以可抵扣暫時(shí)性差異為285萬元；選項(xiàng)B，研發(fā)支出形成的無形資產(chǎn)雖然產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，但不確認(rèn)遞延所得稅；因債務(wù)擔(dān)保形成的預(yù)計(jì)負(fù)債不產(chǎn)生暫時(shí)性差異，也不確認(rèn)遞延所得稅；選項(xiàng)C，應(yīng)交所得稅＝（1000－400×50%－600/10÷2×50%＋100）×25%＝221.25（萬元）；選項(xiàng)D，因?yàn)椴淮嬖谛枰_認(rèn)遞延所得稅的暫時(shí)性差異，所以所得稅費(fèi)用等于應(yīng)交所得稅，為221.25萬元。

5.（《經(jīng)典題解》第十四章P292）甲公司2016年1月1日遞延所得稅資產(chǎn)余額為25萬元；甲公司預(yù)計(jì)該暫時(shí)性差異將在2016年1月1日以后轉(zhuǎn)回。甲公司2016年適用的所得稅稅率為25%，自2017年1月1日起，該公司符合高新技術(shù)企業(yè)的條件，適用的所得稅稅率變更為15%。與所得稅有關(guān)的資料如下：（1）2016年1月1日，自證券市場(chǎng)購(gòu)入當(dāng)日發(fā)行的一項(xiàng)3年期到期還本付息國(guó)債，甲公司將該國(guó)債作為持有至到期投資核算。2016年12月31日確認(rèn)的國(guó)債應(yīng)收利息為100萬元，采用實(shí)際利率法確認(rèn)的利息收入為120萬元。稅法規(guī)定，國(guó)債利息收入免交所得稅；（2）2016年年初購(gòu)入股票作為可供出售金融資產(chǎn)核算，成本為100萬元，2016年年末公允價(jià)值為120萬元；（3）該公司2016年度利潤(rùn)總額為2000萬元。下列有關(guān)甲公司2016年的會(huì)計(jì)處理中，不正確的是（ ）。

A.應(yīng)交所得稅為470萬元

B.“遞延所得稅資產(chǎn)”貸方發(fā)生額為10萬元

C.利潤(rùn)表確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為470萬元

D.資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)其他綜合收益17萬元

【正確答案】C

【答案解析】選項(xiàng)A，應(yīng)交所得稅＝（2000－120）×25%＝470（萬元）；選項(xiàng)B，遞延所得稅資產(chǎn)的發(fā)生額＝25/25%×（15%－25%）＝－10（萬元）（貸方發(fā)生額）；選項(xiàng)C，利潤(rùn)表確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為480（470＋10）萬元；選項(xiàng)D，遞延所得稅負(fù)債的發(fā)生額＝20×15%＝3（萬元），資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)的其他綜合收益＝20×（1－15%）＝17（萬元）。

6.（《經(jīng)典題解》第十四章P294）甲公司適用的所得稅稅率為25%，其2016年發(fā)生的交易或事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)與稅收處理存在差異的事項(xiàng)如下：①當(dāng)期購(gòu)入作為可供出售金融資產(chǎn)的股票投資，期末公允價(jià)值大于取得成本800萬元；②收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助8000萬元，相關(guān)資產(chǎn)至年末尚未開始計(jì)提折舊，稅法規(guī)定此補(bǔ)助應(yīng)于收到時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收益。甲公司2016年利潤(rùn)總額為20000萬元，假定遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債年初余額為零，未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異。下列關(guān)于甲公司2016年所得稅的會(huì)計(jì)處理中，正確的有（ ）。

A.所得稅費(fèi)用為5000萬元

B.應(yīng)交所得稅為7000萬元

C.遞延所得稅負(fù)債為200萬元

D.遞延所得稅資產(chǎn)為2000萬元

【正確答案】ABCD

【答案解析】應(yīng)交所得稅＝（20000＋8000）×25%＝7000（萬元）；遞延所得稅負(fù)債＝800×25%＝200（萬元），對(duì)應(yīng)其他綜合收益，不影響所得稅費(fèi)用；遞延所得稅資產(chǎn)＝8000×25%＝2000（萬元）；所得稅費(fèi)用＝7000－2000＝5000（萬元）。