2014中級(jí)會(huì)計(jì)師考試《經(jīng)濟(jì)法》知識(shí)點(diǎn)：企業(yè)重組業(yè)務(wù)所得稅處理

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1.企業(yè)重組包括法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)（包括股權(quán)支付和非股權(quán)支付）、資產(chǎn)收購(gòu)、合并、分立等。

2.企業(yè)重組分為一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理，主要內(nèi)容包括：一是分別按不同重組方式規(guī)定其所得或損失的確認(rèn)方法；二是對(duì)符合條件的不同重組方式規(guī)定其具體的繳稅方法和確認(rèn)其計(jì)稅基礎(chǔ)；三是對(duì)特殊情況做了進(jìn)一步的補(bǔ)充規(guī)定。

3.企業(yè)重組一般性和特殊性稅務(wù)處理相關(guān)規(guī)定

（1）企業(yè)法律方式的改變，包括法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒆?cè)地轉(zhuǎn)移至國(guó)外，這種情況視同成立新企業(yè)，原企業(yè)需要進(jìn)行清算處理。

（2）企業(yè)債務(wù)重組。是指?jìng)鶆?wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，由債權(quán)人與債務(wù)人協(xié)議或法院裁決，而對(duì)債務(wù)作出債務(wù)處理的事項(xiàng)，這種事項(xiàng)視同資產(chǎn)交易。

具體稅務(wù)處理：一是以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)分解為兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，即首先視同轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)，其次是轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的定價(jià)按公允價(jià)值計(jì)算。公允價(jià)值一般就是資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)，其與資產(chǎn)凈值的差額即為所得或損失；二是債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)，應(yīng)分解為兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，即債務(wù)清償和股權(quán)投資。凡是債務(wù)清償額低于債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)的確認(rèn)為債務(wù)人重組所得；相反則為債權(quán)人的重組損失。

對(duì)于企業(yè)債務(wù)重組所得超過(guò)該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%的，則可在今后5個(gè)納稅年度內(nèi)均勻計(jì)入所得額。低于50%的則計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，當(dāng)年納稅。

（3）企業(yè)股權(quán)收購(gòu)。是指一家企業(yè)購(gòu)買(mǎi)另一家的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購(gòu)企業(yè)控制的交易。其支付對(duì)價(jià)的方式包括：股權(quán)支付、非股權(quán)支付及兩者的組合。

一般性的稅務(wù)處理：一是被收購(gòu)企業(yè)應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，而收購(gòu)方作為出資方屬于投資行為，所以不需要繳稅；二是股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易價(jià)格一般是協(xié)議價(jià)或市場(chǎng)評(píng)估價(jià)，這兩種價(jià)格水平的確定應(yīng)符合“公允價(jià)值”標(biāo)準(zhǔn)，其與資產(chǎn)凈值的差額即為所得或損失；三是收購(gòu)方取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，即符合“公允價(jià)值”標(biāo)準(zhǔn)的價(jià)格可以作為收購(gòu)方的入賬依據(jù)，入賬資產(chǎn)據(jù)此可以進(jìn)行折舊或攤銷。

特殊性稅務(wù)處理：為保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)的連續(xù)性，對(duì)企業(yè)整體收購(gòu)行為予以稅收優(yōu)惠處理。具體規(guī)定：一是收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)收購(gòu)比例不得低于被收購(gòu)企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購(gòu)企業(yè)支付的股權(quán)支付金額不低于交易總額的85%；二是在符合上述條件情況下，被收購(gòu)企業(yè)的股東所取得的新股權(quán)可以按原股權(quán)凈值計(jì)算入賬，而不計(jì)算利得部分，從而不用繳稅。收購(gòu)企業(yè)取得的新資產(chǎn)也可以按原資產(chǎn)賬面凈值計(jì)算入賬，并據(jù)此計(jì)提折舊或攤銷；三是被收購(gòu)企業(yè)取得的新股權(quán)將合并到收購(gòu)企業(yè)的總股權(quán)中，其今后繳稅事項(xiàng)隨收購(gòu)企業(yè)正常繳稅事項(xiàng)進(jìn)行，不須做特別調(diào)整，即“保證不變”。

（4）企業(yè)資產(chǎn)收購(gòu)，是指一家企業(yè)購(gòu)買(mǎi)另一家企業(yè)的實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的交易，受讓企業(yè)支付對(duì)價(jià)的方式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付及兩者的組合。

企業(yè)資產(chǎn)收購(gòu)的稅務(wù)處理與企業(yè)股權(quán)收購(gòu)的政策處理一致。

（5）企業(yè)合并，是指一家企業(yè)或多家企業(yè)將其全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存企業(yè)或新設(shè)企業(yè)，被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實(shí)現(xiàn)兩個(gè)或兩個(gè)以下企業(yè)的依法合并。

一般性稅務(wù)處理：企業(yè)合并應(yīng)視同被合并企業(yè)的終結(jié)，在稅務(wù)處理上一般應(yīng)實(shí)行企業(yè)清算，規(guī)定如下：一是合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債要重新評(píng)估，其資產(chǎn)的入賬價(jià)格要按公允價(jià)值原則確定，并據(jù)此進(jìn)行折舊或攤銷處理；二是被合并企業(yè)及其股東的資產(chǎn)要進(jìn)行清算，如存在所得部分要依法納稅；三是被合并企業(yè)以前年度存在的經(jīng)營(yíng)性虧損在清算時(shí)就要消化掉，不得帶入新合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

特殊性稅務(wù)處理：為保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)的連續(xù)性，對(duì)于符合條件的企業(yè)也可以實(shí)行稅收優(yōu)惠處理：一是被合并企業(yè)股東取得的股權(quán)支付金額不低于總交易的85%，以及在同一控制下不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并行為；二是符合上述條件的合并企業(yè)，其合并企業(yè)接受的資產(chǎn)和負(fù)債可以不變，按被合并企業(yè)原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定和入賬處理，同時(shí)，被合并企業(yè)在合并前所有的納稅事項(xiàng)由合并企業(yè)繼承；三是允許合并企業(yè)彌補(bǔ)被合并企業(yè)以前年度的虧損。

（6）企業(yè)分立，是指一家企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給予現(xiàn)存或新設(shè)立的企業(yè)。

一般性稅務(wù)處理：一是被分立企業(yè)繼續(xù)存在的情況。其分立出去的資產(chǎn)按公允價(jià)值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；分立企業(yè)接受的資產(chǎn)按公允價(jià)值確認(rèn)并進(jìn)行入賬處理；被分立企業(yè)的股東取得的對(duì)價(jià)視同被分立企業(yè)的分配處理，即有收益視同利得部分納稅。二是被分立企業(yè)不再存在的情況。其分立出去的資產(chǎn)按公允價(jià)值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；分立企業(yè)接受的資產(chǎn)按公允價(jià)值確認(rèn)并進(jìn)行入賬處理；被分立企業(yè)及其股東應(yīng)按企業(yè)清算進(jìn)行納稅處理，即有收益視同利得部分納稅。同時(shí)規(guī)定，企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

特殊性稅務(wù)處理：一是被分立企業(yè)的股東繼續(xù)按原持股比例取得新企業(yè)的股權(quán)，即100%轉(zhuǎn)股；二是對(duì)于實(shí)行股權(quán)支付的被合并企業(yè)的股東，其取得的股權(quán)支付金額不低于總支付金額的85%.符合上述條件的企業(yè)分立情況可以實(shí)行稅收優(yōu)惠處理：一是被分立企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債不做調(diào)整，直接可以做為分立企業(yè)的計(jì)稅基礎(chǔ)入賬處理；二是被分立企業(yè)相關(guān)分立資產(chǎn)的納稅事項(xiàng)由分立企業(yè)繼承；三是被分立企業(yè)以前年度虧損可以按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)比例計(jì)算，并帶入分立企業(yè)由其進(jìn)行彌補(bǔ)。

4.企業(yè)重組特別規(guī)定

非股權(quán)支付部分仍應(yīng)在交易當(dāng)期計(jì)算相關(guān)的所得或損失，并按規(guī)定辦法計(jì)算繳稅。

企業(yè)在重組發(fā)生前后12個(gè)月內(nèi)分步對(duì)其資產(chǎn)、股權(quán)進(jìn)行交易，應(yīng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則將其視為一項(xiàng)重組交易進(jìn)行稅務(wù)處理。

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