關(guān)聯(lián)企業(yè)間借款利息扣除的稅收規(guī)定，你要知道！

生產(chǎn)制造業(yè)的子公司向母公司借款，支付的利息符合什么條件才可以在企業(yè)所得稅稅前扣除呢？

日常經(jīng)營(yíng)中，公司在經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流量不足的情況下，通常會(huì)向投資人拆借資金，企業(yè)向股東拆借資金支付的利息，是否可以全額在企業(yè)所得稅稅前扣除呢？我們先來(lái)看看政策是怎么規(guī)定的。

一、企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的基本規(guī)定

1.文件原文

《企業(yè)所得稅法》“第八條　企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

第四十六條　企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！?/p>

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》“第三十八條　企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：

（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；

（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。

第一百一十九條　企業(yè)所得稅法第四十六條所稱債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y。

企業(yè)間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資，包括：

（一）關(guān)聯(lián)方通過(guò)無(wú)關(guān)聯(lián)第三方提供的債權(quán)性投資；

（二）無(wú)關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資；

（三）其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負(fù)債實(shí)質(zhì)的債權(quán)性投資。

企業(yè)所得稅法第四十六條所稱權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資?！?/p>

2.分析

首先，企業(yè)所得稅法明確，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的利息支出可以在所得稅稅前扣除。

怎么判斷母子公司間發(fā)生借款利息支出是否合理呢？

企業(yè)所得稅法實(shí)施條例明確“金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分”可以在稅前扣除。

企業(yè)所得稅法明確“企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”

所以，非金融機(jī)構(gòu)的母子公司間借款利息支出，即要符合“非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出”扣除的規(guī)定，也要符合關(guān)聯(lián)企業(yè)間借款債資比規(guī)定條件的，才可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

二、非關(guān)聯(lián)企業(yè)間利息支出的扣除規(guī)定

1.政策依據(jù)

國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》

2.文件原文

“企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說(shuō)明”，以證明其利息支出的合理性。”

3.分析

同期同類是指貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同；

金融企業(yè)是指經(jīng)政府有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財(cái)務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)；

同期同類貸款利率，可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對(duì)某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。

企業(yè)發(fā)生的向非金融企業(yè)借款的支付利息的，在首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，需提供“金融資企業(yè)同期同類貸款利率的情況說(shuō)明”。

企業(yè)在準(zhǔn)備“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說(shuō)明”時(shí)，可以參考自己向任何金融機(jī)構(gòu)同期同類借款的利率，也可以參考其他企業(yè)向任何金融機(jī)構(gòu)取得的同期同類貸款利率。

非關(guān)聯(lián)企業(yè)間發(fā)生的與取得收入相關(guān)的借款利息支出，只要計(jì)算利率不高于可以取得的金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率，取得合規(guī)的稅前扣隊(duì)?wèi){證的，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

三、關(guān)聯(lián)企業(yè)間借款利息支出的債資比規(guī)定

1.政策依據(jù)

財(cái)稅【2008】121號(hào)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》

國(guó)稅發(fā)【2009】2號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》的通知》

2.文件原文

財(cái)稅【2008】121號(hào)“在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過(guò)以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。 

企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為： 

（一）金融企業(yè)，為5：1；

（二）其他企業(yè)，為2：1；”

國(guó)稅發(fā)【2009】2號(hào) “第八十五條 所得稅法第四十六條所稱不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的利息支出應(yīng)按以下公式計(jì)算：

不得扣除利息支出=年度實(shí)際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×（1-標(biāo)準(zhǔn)比例/關(guān)聯(lián)債資比例）”

3.分析

“債資比”的“債”怎么確定？

“債資比”的“債”是企業(yè)從其全部關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資。

企業(yè)從其全部關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資，包括企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y。

企業(yè)間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資，包括：

（一）關(guān)聯(lián)方通過(guò)無(wú)關(guān)聯(lián)第三方提供的債權(quán)性投資；

（二）無(wú)關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資；

（三）其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負(fù)債實(shí)質(zhì)的債權(quán)性投資。

“債資比”的“資”怎么確定？

“債資比”的“資”是接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資企業(yè)接受的權(quán)益投資，是企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。

權(quán)益投資為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額。如果所有者權(quán)益小于實(shí)收資本（股本）與資本公積之和，則權(quán)益投資為實(shí)收資本（股本）與資本公積之和；如果實(shí)收資本（股本）與資本公積之和小于實(shí)收資本（股本）金額，則權(quán)益投資為實(shí)收資本（股本）金額。

“債資比”怎么計(jì)算？

關(guān)聯(lián)債資比例＝年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和/年度各月平均權(quán)益投資之和

其中：

各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資＝（關(guān)聯(lián)債權(quán)投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

各月平均權(quán)益投資＝（權(quán)益投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

支付關(guān)聯(lián)方的利息支包括哪些？

支付關(guān)聯(lián)方的利息支出包括直接或間接關(guān)聯(lián)債權(quán)投資實(shí)際支付的利息、擔(dān)保費(fèi)、抵押費(fèi)和其他具有利息性質(zhì)的費(fèi)用。

所以，非金融企業(yè)的母子公司間借款的利息支出計(jì)算的利率不能高于同期同類金融機(jī)構(gòu)的貸款利率；計(jì)算的本金不能超過(guò)接受的權(quán)益性投資金額的兩倍。

四、不受債資比限制的關(guān)聯(lián)方借款利息支出的扣除

1.政策依據(jù)

財(cái)稅【2008】121號(hào)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》

國(guó)稅發(fā)【2009】2號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》的通知》

2.文件原文

財(cái)稅【2008】121號(hào)“企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除?！?/p>

國(guó)稅發(fā)【2009】2號(hào)“企業(yè)關(guān)聯(lián)債資比例超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)比例的利息支出，如要在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，除遵照本辦法第三章規(guī)定外，還應(yīng)準(zhǔn)備、保存、并按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供以下同期資料，證明關(guān)聯(lián)債權(quán)投資金額、利率、期限、融資條件以及債資比例等均符合獨(dú)立交易原則：

（一）企業(yè)償債能力和舉債能力分析；

（二）企業(yè)集團(tuán)舉債能力及融資結(jié)構(gòu)情況分析；

（三）企業(yè)注冊(cè)資本等權(quán)益投資的變動(dòng)情況說(shuō)明；

（四）關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的性質(zhì)、目的及取得時(shí)的市場(chǎng)狀況；

（五）關(guān)聯(lián)債權(quán)投資的貨幣種類、金額、利率、期限及融資條件；

（六）企業(yè)提供的抵押品情況及條件；

（七）擔(dān)保人狀況及擔(dān)保條件；

（八）同類同期貸款的利率情況及融資條件；

（九）可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換條件；

（十）其他能夠證明符合獨(dú)立交易原則的資料?！?/p>

3.分析

非金融機(jī)構(gòu)的母子公司中間借款的利息支出，如果能按要求準(zhǔn)備相關(guān)證明資證明該交易符合獨(dú)立交易原則的，可以不考慮債資比的限制。但是，計(jì)算利息的利率仍然不能高于同期同類金融機(jī)構(gòu)的體貸款利率，首次扣除時(shí)還要提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說(shuō)明”。

企業(yè)未按規(guī)定準(zhǔn)備、保存和提供同期資料證明關(guān)聯(lián)債權(quán)投資金額、利率、期限、融資條件以及債資比例等符合獨(dú)立交易原則的，其超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)比例的關(guān)聯(lián)方利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則，或者企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的安排的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，進(jìn)行納稅調(diào)整。

作者：盛老師（正保財(cái)稅咨詢師）