我們一起學(xué)“個(gè)稅”之——應(yīng)稅所得（一）

我國在2018年10月實(shí)施個(gè)人所得稅稅制改革，相比原個(gè)人所得稅法，新個(gè)人所得稅法還是有許多本質(zhì)的變化。為了溫習(xí)個(gè)人所得稅相關(guān)知識(shí)和迎接即將面臨的個(gè)人所得稅匯算清繳，從現(xiàn)在開始，我們一起再從頭梳理學(xué)習(xí)個(gè)人所得稅相關(guān)的稅收規(guī)定。

個(gè)人取得如下所得要交個(gè)人所得稅：

1、工資、薪金所得；

2、勞務(wù)報(bào)酬所得；

3、稿酬所得；

4、特許權(quán)使用費(fèi)所得；

5、經(jīng)營所得；

6、利息、股息、紅利所得；

7、財(cái)產(chǎn)租賃所得；

8、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；

9、偶然所得。

今天，就請(qǐng)大家跟我一起來學(xué)習(xí)個(gè)人所得稅應(yīng)稅所得中的“工資、薪金”所得。

一、“工資、薪金”所得形式

工資薪金所得是個(gè)人因任職或者受雇取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。

“工資、薪金”具體包括員工任職期間從任職單位取得的以下所得：

1、崗位工資、加班費(fèi)、月（季）度績效獎(jiǎng)金、提成、年終獎(jiǎng)，過節(jié)費(fèi)，通訊補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼、取暖補(bǔ)貼、餐費(fèi)補(bǔ)貼，誤餐補(bǔ)助，防暑降溫費(fèi)，獨(dú)生子女費(fèi)，探親費(fèi)，差旅費(fèi)補(bǔ)助，生日慰問金、撫恤金、喪葬補(bǔ)助；實(shí)物（旅游）獎(jiǎng)勵(lì)

2、期權(quán)、股權(quán)、限制性股票激勵(lì)；

3、企業(yè)年金（職業(yè)年金）

4、公司低價(jià)售房所得；

5、離職補(bǔ)償金、離退休人員補(bǔ)助；

6、其他任職相關(guān)的所得

二、具體征免個(gè)人所得稅分析

01

免稅的福利費(fèi)怎么理解

個(gè)人所得稅法第四條明確“福利費(fèi)”免個(gè)人所得稅。那么哪些福利費(fèi)免個(gè)人所得稅呢？

個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第十一條明確“個(gè)人所得稅法第四條第一款第四項(xiàng)所稱福利費(fèi)，是指根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，從企業(yè)、事業(yè)單位、國家機(jī)關(guān)、社會(huì)組織提留的福利費(fèi)或者工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的生活補(bǔ)助費(fèi)”

而《國家稅務(wù)總局關(guān)于生活補(bǔ)助費(fèi)范圍確定問題的通知》（國稅發(fā)【1998】155號(hào)）明確“上述所稱生活補(bǔ)助費(fèi)，是指由于某些特定事件或原因而給納稅人本人或其家庭的正常生活造成一定困難，其任職單位按國家規(guī)定從提留的福利費(fèi)或者經(jīng)費(fèi)中向其支付的臨時(shí)性生活困難補(bǔ)助”。同時(shí)，文件還明確“下列收入不屬于免稅的福利費(fèi)范圍，應(yīng)當(dāng)并入納稅人的工資、薪金收入計(jì)征個(gè)人所得稅：（一）從超出國家規(guī)定的比例或基數(shù)計(jì)提的福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的各種補(bǔ)貼、補(bǔ)助；（二）從福利費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給本單位職工的人人有份的補(bǔ)貼、補(bǔ)助；（三）單位為個(gè)人購買汽車、住房、電子計(jì)算機(jī)等不屬于臨時(shí)性生活困難補(bǔ)助性質(zhì)的支出。”

所以，個(gè)人所得稅法中免個(gè)稅的“福利費(fèi)”僅指“某些特定事件或原因而給納稅人本人或其家庭的正常生活造成一定困難，其任職單位按國家規(guī)定從提留的福利費(fèi)或者經(jīng)費(fèi)中向其支付的臨時(shí)性生活困難補(bǔ)助”。

02

誤餐補(bǔ)助與差旅費(fèi)補(bǔ)助的界定

國稅發(fā)【1994】89號(hào)明確差旅費(fèi)津貼、誤餐補(bǔ)助免征個(gè)人所得稅。

企業(yè)一般在員工出差時(shí)發(fā)給員工的差旅費(fèi)補(bǔ)助是否可以免征個(gè)人所得稅，要考慮當(dāng)?shù)氐恼咭?guī)定，當(dāng)?shù)赜幸?guī)定的按當(dāng)?shù)卣邎?zhí)行，當(dāng)?shù)貨]有明確的，要并入“工資、薪金”所得交個(gè)人所得稅。比如廣西就明確“差旅費(fèi)實(shí)行實(shí)報(bào)實(shí)銷辦法的，出差人員取得的出差補(bǔ)助在以下限額內(nèi)免征個(gè)人所得稅：區(qū)內(nèi)出差的每人每天100元、區(qū)外出差的每人每天120元。超出限額的部分，并入當(dāng)月發(fā)放的工資、薪金所得計(jì)征個(gè)人所得稅。

差旅費(fèi)實(shí)行包干使用辦法的，出差人員在憑合法票據(jù)扣除實(shí)際發(fā)生的城市間交通費(fèi)和市內(nèi)交通費(fèi)后，取得的出差補(bǔ)助在以下限額內(nèi)免征個(gè)人所得稅：區(qū)內(nèi)出差的每人每天430元、區(qū)外出差的每人每天470元。超出限額的部分，并入當(dāng)月發(fā)放的工資、薪金所得計(jì)征個(gè)人所得稅。”

而國家稅務(wù)總局所得稅司巡視員盧云在2012年就“單位給出差人員發(fā)的交通費(fèi)和餐費(fèi)補(bǔ)貼是否并入當(dāng)月工資薪金計(jì)征個(gè)人所得稅？每月通訊費(fèi)補(bǔ)貼是否并和當(dāng)月工資薪金計(jì)征個(gè)人所得稅？”答復(fù)“根據(jù)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法和有關(guān)政策規(guī)定，單位以現(xiàn)金方式給出差人員發(fā)放交通費(fèi)、餐費(fèi)補(bǔ)貼應(yīng)征收個(gè)人所得稅，但如果單位是按國家有關(guān)一定標(biāo)準(zhǔn)，憑出差人員實(shí)際發(fā)生的交通費(fèi)、餐費(fèi)發(fā)票作為公司費(fèi)用予以報(bào)銷，可以不作為個(gè)人所得征收個(gè)人所得稅。”

財(cái)稅字【1995】082號(hào)：誤餐補(bǔ)助，是指按財(cái)政部門規(guī)定，個(gè)人因公在城區(qū)，郊區(qū)工作，不能在工作單位或返回就餐，確實(shí)需要在外就餐的，根據(jù)實(shí)際誤餐頓數(shù)，按規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)領(lǐng)取的誤餐費(fèi)。

根據(jù)財(cái)行[2013]531號(hào)，差旅費(fèi)是指工作人員臨時(shí)到常駐地以外地區(qū)公務(wù)出差所發(fā)生的城市間交通費(fèi)、住宿費(fèi)、伙食補(bǔ)助費(fèi)和市內(nèi)交通費(fèi)。其中，伙食補(bǔ)助費(fèi)與市內(nèi)交通費(fèi)按每人每天的標(biāo)準(zhǔn)包干使用。

所以，差旅費(fèi)補(bǔ)助和誤餐補(bǔ)助還是不一樣的。有的企業(yè)將差旅費(fèi)補(bǔ)助作為誤餐補(bǔ)助處理，是存在風(fēng)險(xiǎn)的。

財(cái)稅字【1995】082號(hào)明確“一些單位以誤餐補(bǔ)助名義發(fā)給職工的補(bǔ)貼、津貼，應(yīng)當(dāng)并入當(dāng)月工資、薪金所得計(jì)征個(gè)人所得稅”。

03

通訊費(fèi)補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼、取暖補(bǔ)助是否免個(gè)稅

國稅發(fā)〔1999〕58號(hào) 規(guī)定： “個(gè)人因公務(wù)用車和通訊制度改革而取得的公務(wù)用車、通訊補(bǔ)貼收入，扣除一定標(biāo)準(zhǔn)的公務(wù)費(fèi)用后，按照“工資、薪金”所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。按月發(fā)放的，并入當(dāng)月“工資、薪金”所得計(jì)征個(gè)人所得稅；不按月發(fā)放的，分解到所屬月份并與該月份“工資、薪金”所得合并后計(jì)征個(gè)人所得稅。

公務(wù)費(fèi)用的扣除標(biāo)準(zhǔn)，由省級(jí)地方稅務(wù)局根據(jù)納稅人公務(wù)交通、通訊費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生情況調(diào)查測(cè)算，報(bào)經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)后確定，并報(bào)國家稅務(wù)總局備案。”

國家稅務(wù)總局所得稅司巡視員盧云在2012年就“單位給出差人員發(fā)的交通費(fèi)和餐費(fèi)補(bǔ)貼是否并入當(dāng)月工資薪金計(jì)征個(gè)人所得稅？每月通訊費(fèi)補(bǔ)貼是否并和當(dāng)月工資薪金計(jì)征個(gè)人所得稅？”答復(fù)“關(guān)于通訊費(fèi)補(bǔ)貼，如果所在省市地方稅務(wù)局報(bào)經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)后，規(guī)定了通訊費(fèi)免稅標(biāo)準(zhǔn)的，可以不征收個(gè)人所得稅。如果所在省市未規(guī)定通訊費(fèi)免稅標(biāo)準(zhǔn)的，單位發(fā)放此項(xiàng)津貼，應(yīng)予以征收個(gè)人所得稅”。

實(shí)際執(zhí)行中，不光通訊費(fèi)補(bǔ)貼，交通補(bǔ)貼、取暖補(bǔ)貼也一樣，當(dāng)?shù)赜忻鞔_標(biāo)準(zhǔn)的，按當(dāng)?shù)貥?biāo)準(zhǔn)享受個(gè)人所得稅減免；當(dāng)?shù)貨]有標(biāo)準(zhǔn)的，通訊費(fèi)補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼和取暖補(bǔ)貼都要并入“工資、薪金”所得繳納個(gè)人所得稅。

另外，按國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，發(fā)給員工的獨(dú)生子女費(fèi)，根據(jù)國稅發(fā)【1994】89號(hào)的規(guī)定，屬于免征個(gè)人所得稅的所得。

三、具體計(jì)算個(gè)人所得稅適用辦法

員工從任職單位在任職期間取得的崗位工資、加班費(fèi)、月（季）度績效獎(jiǎng)金、提成、過節(jié)費(fèi)，通訊補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼、取暖補(bǔ)貼、餐費(fèi)補(bǔ)貼，誤餐補(bǔ)助，防暑降溫費(fèi)，獨(dú)生子女費(fèi)，探親費(fèi)，差旅費(fèi)補(bǔ)助，生日慰問金、撫恤金、喪葬補(bǔ)助；實(shí)物（旅游）獎(jiǎng)勵(lì)等日常性的報(bào)酬，在取得當(dāng)月一并作為“工資、薪金”申報(bào)繳納個(gè)人所得稅，而以下這些“工資、薪金”性質(zhì)的所得，卻有單獨(dú)計(jì)算繳納個(gè)人所得稅的辦法：

01

年終獎(jiǎng)：

2021年12月31日前，員工從任職單位取得的年終獎(jiǎng)計(jì)稅辦法有兩種：一種是并入當(dāng)月“工資、薪金”一起計(jì)繳個(gè)人所得稅；另外，就是將年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)算個(gè)稅，計(jì)算時(shí)以全部所得/12，根據(jù)結(jié)果對(duì)照個(gè)人所得稅月度稅率表確定適用稅率和速算扣除數(shù)。

年終獎(jiǎng)單獨(dú)計(jì)算個(gè)稅時(shí)，是以所得全額計(jì)算的，不可以有任何減除項(xiàng)。且每人每年只能適用一次。

2022年1月1日起，年終獎(jiǎng)并入取得當(dāng)月工資薪金一并計(jì)繳個(gè)人所得稅。

與年終獎(jiǎng)計(jì)稅辦法一樣的，還有符合條件的中央企業(yè)負(fù)責(zé)人年度績效薪金延期兌現(xiàn)收入和任期獎(jiǎng)勵(lì)的政策。

02

職務(wù)成果轉(zhuǎn)化獎(jiǎng)勵(lì)

依法批準(zhǔn)設(shè)立的非營利性研究開發(fā)機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校（以下簡稱非營利性科研機(jī)構(gòu)和高校）根據(jù)《中華人民共和國促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化法》規(guī)定，從職務(wù)科技成果轉(zhuǎn)化收入中給予科技人員的現(xiàn)金獎(jiǎng)勵(lì)，可減按50%計(jì)入科技人員當(dāng)月“工資、薪金所得”，依法繳納個(gè)人所得稅。

03

股權(quán)（票）激勵(lì)

非上市公司授予本公司員工的股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，符合規(guī)定條件的，經(jīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，可實(shí)行遞延納稅政策，即員工在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)納稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)取得成本以及合理稅費(fèi)后的差額，適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，按照20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

非上市公司授予本公司員工股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，不適用上述遞延納稅的，按以下規(guī)定處理：

期權(quán)行權(quán)日或股權(quán)（票）取得時(shí)，其從企業(yè)取得股票的實(shí)際購買價(jià)(施權(quán)價(jià))低于購買日公平市場(chǎng)價(jià)(指該股票當(dāng)日的收盤價(jià)，下同)的差額，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

對(duì)因特殊情況，員工在期權(quán)行權(quán)日之前將股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓的，以股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入，作為工資薪金所得征收個(gè)人所得稅。

這些“工資、薪金”所得在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨(dú)適用綜合所得年度稅率表，計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵(lì)收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

2022年1月1日之后的股權(quán)激勵(lì)政策另行明確。

上市公司授予個(gè)人的股票期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，經(jīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，個(gè)人可自股票期權(quán)行權(quán)、限制性股票解禁或取得股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)之日起，在不超過12個(gè)月的期限內(nèi)繳納個(gè)人所得稅。

04

企業(yè)（職業(yè)）年金

個(gè)人達(dá)到國家規(guī)定的退休年齡，領(lǐng)取的企業(yè)年金、職業(yè)年金，符合《財(cái)政部 人力資源社會(huì)保障部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2013〕103號(hào)）規(guī)定的，不并入綜合所得，全額單獨(dú)計(jì)算應(yīng)納稅款。其中按月領(lǐng)取的，適用月度稅率表計(jì)算納稅；按季領(lǐng)取的，平均分?jǐn)傆?jì)入各月，按每月領(lǐng)取額適用月度稅率表計(jì)算納稅；按年領(lǐng)取的，適用綜合所得稅率表計(jì)算納稅。

05

公司低價(jià)售房所得

單位按低于購置或建造成本價(jià)格出售住房給職工，職工因此而少支出的差價(jià)部分，符合《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于單位低價(jià)向職工售房有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2007〕13號(hào)）第二條規(guī)定的，不并入當(dāng)年綜合所得，以差價(jià)收入除以12個(gè)月得到的數(shù)額，按照月度稅率表確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額＝職工實(shí)際支付的購房價(jià)款低于該房屋的購置或建造成本價(jià)格的差額×適用稅率－速算扣除數(shù)

06

離職補(bǔ)償金

個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)），在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過3倍數(shù)額的部分，不并入當(dāng)年綜合所得，單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。

07

提前退休的一次性補(bǔ)貼收入

個(gè)人辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，應(yīng)按照辦理提前退休手續(xù)至法定離退休年齡之間實(shí)際年度數(shù)平均分?jǐn)?，確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。計(jì)算公式：

應(yīng)納稅額={〔（一次性補(bǔ)貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際年度數(shù)）－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)〕×適用稅率－速算扣除數(shù)}×辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際年度數(shù)

08

內(nèi)部退養(yǎng)取得的一次性補(bǔ)貼收入

個(gè)人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收入，應(yīng)按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進(jìn)行平均，并與領(lǐng)取當(dāng)月的“工資、薪金”所得合并后減除當(dāng)月費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當(dāng)月工資、薪金加上取得的一次性收入，減去費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，按適用稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。

09

退休人員補(bǔ)助

離退休人員從原任職單位取得的各類補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金、實(shí)物，應(yīng)在減除費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，按“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。

 | 作者：盛老師（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專家）