一、新舊準(zhǔn)則中借款費(fèi)用的差異比較
借款費(fèi)用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本，包括借款利息、溢折價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用和因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。2006年2月發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》，擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍，明確借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)，包括需要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)以及存貨等，以及計(jì)算利息資本化金額時(shí)要包括當(dāng)借款費(fèi)用資本化的支出超過(guò)專門(mén)借款的金額時(shí)所占用的一般借款的利息中應(yīng)予資本化的金額。
新準(zhǔn)則在利息的資本化及其金額確定方面的規(guī)定與舊準(zhǔn)則有較大差異，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
1.應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍
根據(jù)舊準(zhǔn)則，應(yīng)予資本化的資產(chǎn)是固定資產(chǎn)。而新準(zhǔn)則規(guī)定，符合資本化條件的資產(chǎn)是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、存貨和無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)，如有些以船舶、大型設(shè)備為生產(chǎn)產(chǎn)品的企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用就應(yīng)計(jì)入存貨成本。
2.應(yīng)予資本化的借款范圍
根據(jù)舊準(zhǔn)則，應(yīng)予資本化的借款范圍為專門(mén)借款，即為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門(mén)借入的款項(xiàng)，不包括流動(dòng)資金借款等。根據(jù)新準(zhǔn)則，應(yīng)予資本化的借款不僅包括專門(mén)借款，而且為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用一般借款的，應(yīng)將一般借款中應(yīng)予資本化的利息金額資本化。需要說(shuō)明的是，新準(zhǔn)則中的專門(mén)借款是指為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門(mén)借入的款項(xiàng)。
3.借款利息資本化金額的計(jì)算有所差別
新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，借款利息資本化金額的計(jì)算方法是不變的，即每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額，包括計(jì)算截至資產(chǎn)負(fù)債表日的累積資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)、計(jì)算資本化率和利息資本化金額。不同的是為購(gòu)建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)院淤借入專門(mén)借款的，應(yīng)當(dāng)以專門(mén)借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定。于占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)超過(guò)專門(mén)借款的部分乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款利息中應(yīng)予資本化的金額。
4.計(jì)算借款費(fèi)用扣除項(xiàng)目不同
舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不考慮借款費(fèi)用扣除用于短期投資所獲得的投資收益，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許借款費(fèi)用扣除其用于短期投資所獲得的投資收益。有些借入資金常常在發(fā)生符合條件的資產(chǎn)支出前，用作臨時(shí)性投資。此種境況下，在確定本期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額時(shí)，將獲得的投資收益從發(fā)生的借款費(fèi)用中減去。比如說(shuō)，計(jì)算專門(mén)借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用時(shí)，要按全部借款費(fèi)用減去尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定。
5.折價(jià)或溢價(jià)的攤銷方法和調(diào)整內(nèi)容
舊準(zhǔn)則規(guī)定，如果專門(mén)借款存在折價(jià)或溢價(jià)，應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額作為利息的調(diào)整額對(duì)資本化率作相應(yīng)的調(diào)整。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。新準(zhǔn)則規(guī)定，借款存在溢價(jià)或折價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每一會(huì)計(jì)期間應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額，調(diào)整每期利息金額�？梢�(jiàn)，新準(zhǔn)則取消直線法，只允許采用實(shí)際利率法攤銷，這樣減少了企業(yè)的會(huì)計(jì)選擇，使企業(yè)之間會(huì)計(jì)信息的可比性有所增強(qiáng)。
6.輔助費(fèi)用的資本化及其金額
根據(jù)舊準(zhǔn)則，因安排專門(mén)借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，例如，銀行借款手續(xù)費(fèi)、承諾費(fèi)和發(fā)行債券的手續(xù)費(fèi)等，屬于在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化；如果輔助費(fèi)用金額較小，也可于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。根據(jù)新準(zhǔn)則，專門(mén)借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，在所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額予以資本化。但取消了根據(jù)重要性原則將金額較小的輔助費(fèi)用予以費(fèi)用化的規(guī)定。
二、借款費(fèi)用差異對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響
1.會(huì)計(jì)科目的變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)不僅包括企業(yè)的固定資產(chǎn)，還包括需要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)以及存貨。所以要增加存貨或投資性房地產(chǎn)中用于借款費(fèi)用資本化相關(guān)的會(huì)計(jì)科目，如開(kāi)發(fā)成本等。
2.會(huì)計(jì)處理的變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中納入借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)包括需要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨以及投資性房地產(chǎn)，所以要增加與此相對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)以及相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。
3.財(cái)務(wù)狀況的變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍，相應(yīng)的會(huì)增加企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值，如：存貨、無(wú)形資產(chǎn)等的價(jià)值。減少當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，進(jìn)而增加當(dāng)期利潤(rùn)，但其對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響不得進(jìn)行追溯調(diào)整。
總之，新準(zhǔn)則在應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍、應(yīng)予資本化的借款范圍以及借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算等方面的規(guī)定與國(guó)際趨同，同時(shí)減少了企業(yè)的會(huì)計(jì)選擇，增強(qiáng)了企業(yè)之間會(huì)計(jì)信息的可比性。