一、跟蹤審計的概念

　　什么是跟蹤審計？跟蹤審計為什么會產(chǎn)生？它的本質(zhì)是什么？跟蹤審計是不是一種新的審計形式？它的作用是什么？這些問題在審計理論界和審計實踐中有不同的理論觀點和實踐體會，還沒有形成廣泛的共識，這與跟蹤審計實踐的廣度、深度不足有關(guān)，人們對跟蹤審計還在探索和認(rèn)識之中。跟蹤審計的理論研究受制于審計實踐的狀況沒有根本改變。什么是跟蹤審計？有人說跟蹤審計是事前事中審計，有人說跟蹤審計是工程項目全過程的效益審計，也有人說跟蹤審計是追隨資金和物資流向過程進(jìn)行的審計。這些說法都有道理，但不全面，他們只是從一個側(cè)面表述了跟蹤審計的一些現(xiàn)象和形式，并沒有深入到本質(zhì)，更沒有突出跟蹤審計的特點。

　　我認(rèn)為跟蹤審計是對政府、社會組織和公眾關(guān)注的、重大的、具有時效性或突發(fā)性的經(jīng)濟(jì)活動事項，從開始至結(jié)束至少分成兩個以上審計階段進(jìn)行的一種審計方式，跟蹤審計基于財政財務(wù)收支審計，具有績效審計的顯著特征，跟蹤審計本質(zhì)仍是事后審計。

　　二、跟蹤審計的產(chǎn)生基礎(chǔ)

　　跟蹤審計的產(chǎn)生是因為經(jīng)濟(jì)發(fā)展和審計發(fā)展的客觀需要，產(chǎn)生的基礎(chǔ)可以從三個方面考察。

　　第一是民主法制的需要。劉家義審計長說“ 現(xiàn)代國家審計是國家政治制度的組成部分，既是民主法治的產(chǎn)物，也是推進(jìn)民主法治的工具。”社會審計和內(nèi)部審計也是民主政治和市場經(jīng)濟(jì)框架下履行受托責(zé)任而產(chǎn)生的。跟蹤審計產(chǎn)生的原因之一是民主發(fā)展的需要。在國家審計層面，民主政治的發(fā)展，社會公眾監(jiān)督政府性資金和社會公益資金的要求更加具體和及時，要求政府的經(jīng)濟(jì)活動事項有高度的公開和透明性，尤其對重要的經(jīng)濟(jì)事項，要求及時全過程的知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)。如汶川地震后的救災(zāi)資金審計就采用了跟蹤審計形式，向社會及時公開了救災(zāi)資金使用情況。社會審計和內(nèi)部審計領(lǐng)域采用的跟蹤審計形式體現(xiàn)了對履行信托責(zé)任預(yù)防和及時性需求。同樣源于民主法制發(fā)展的需要。

　　第二是“中心工作”的需要?？偨Y(jié)我國25年審計工作的基本經(jīng)驗，審計工作必須堅持“依法審計、服務(wù)大局、圍繞中心、突出重點、求真務(wù)實”的二十字方針。審計工作要圍繞國家經(jīng)濟(jì)中心工作進(jìn)行，服務(wù)于改革開放的大局，通過審計的手段和方法，發(fā)揮免疫系統(tǒng)功能。這是我國的政治制度對審計的總體要求。經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的中心任務(wù)在不同時期和階段，工作的重點領(lǐng)域和時效要求是不同的。在現(xiàn)階段，受國際金融危機(jī)的影響，經(jīng)濟(jì)增速減緩成為突出問題，保證經(jīng)濟(jì)的增長和結(jié)構(gòu)調(diào)整是政府和工商界共同努力的中心工作，政府刺激經(jīng)濟(jì)的四萬億龐大投資計劃的實施、進(jìn)展和效果，對經(jīng)濟(jì)全局具有重大影響，成為社會關(guān)注的焦點問題，計劃的實施有迫切的時效要求，對這類項目的跟蹤審計成為審計機(jī)關(guān)的必然選擇。

　　第三是經(jīng)濟(jì)事項績效的內(nèi)在需要。胡錦濤總書記強(qiáng)調(diào)我們的黨和政府要“立黨為公、執(zhí)政為民”，我們政府的權(quán)力是人民賦予的，人民群眾要求政府取之于民的財富是否用之于民，納稅人的錢是否管得好、花得值是社會公眾關(guān)注的焦點。在工商領(lǐng)域的投資與經(jīng)營項目，投資人高度關(guān)注經(jīng)濟(jì)項目的實施和績效。政府層面和工商領(lǐng)域的信托責(zé)任對經(jīng)濟(jì)事項效率和效益有內(nèi)在需要，經(jīng)濟(jì)事項從開始至結(jié)束有一個時間過程，特定的經(jīng)濟(jì)事項在這個過程結(jié)束后再進(jìn)行審計，錯誤與危害已經(jīng)形成，損失在相當(dāng)程度上已經(jīng)不可避免，而及時的跟蹤審計所發(fā)揮的階段性預(yù)防功能是顯著的，跟蹤審計的存在就成了必然。

　　三、跟蹤審計的表現(xiàn)形式

　　跟蹤審計的外在表現(xiàn)形式可以從審計范圍的選擇、審計的期間覆蓋和審計實施時間角度來認(rèn)識。

　　從審計的范圍層面來看，跟蹤審計一般選擇重大基本建設(shè)工程項目、重要的資金專項、社會關(guān)注的熱點和焦點事項。為什么跟蹤審計會選擇這些范圍內(nèi)的項目？是因為，這些項目的重要性和及時性需要決定的。項目重要，政府和社會公眾高度關(guān)注其進(jìn)行、進(jìn)展情況，時效性強(qiáng)，公眾需要及時知情，對項目存在的錯誤如果不及時發(fā)現(xiàn)與糾正，更大的危害將無法避免。在審計資源有限的情況下，不可能所有項目都進(jìn)行高成本的跟蹤審計，保證這些重要和特殊的項目實施跟蹤審計是合適的。

　　從審計的期間和覆蓋層面來看，如果一個完整的經(jīng)濟(jì)事項可以通俗地劃分成“開始”、“進(jìn)行”、“結(jié)束”三個階段，那么，一次的跟蹤審計在形式上主要表現(xiàn)在審計的期間覆蓋“開始”、“開始”“進(jìn)行”兩個階段的經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)容，下一次的跟蹤審計應(yīng)該順延覆蓋“結(jié)束”或“進(jìn)行”和“結(jié)束”階段的經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)容。從審計的方法和技術(shù)手段層面來看，跟蹤審計可以采用財務(wù)財政收支、經(jīng)濟(jì)責(zé)任和效益審計的全部審計手段與方法。

　　四、跟蹤審計的本質(zhì)屬性

　　跟蹤審計的本質(zhì)需要從以下幾個方面來認(rèn)識：跟蹤審計是不是一種新的審計分類？歸屬于哪一種審計分類？什么的審計才能叫做跟蹤審計？跟蹤審計是屬于事前審計還是事后審計？

　　我認(rèn)為跟蹤審計不是一個單獨的審計分類。跟蹤審計既不是單純的財務(wù)收支審計，也不是經(jīng)濟(jì)責(zé)任或效益審計，但具有上述三種審計的共同特征；在審計目標(biāo)上，跟蹤審計具有真實、合法、合規(guī)、效益、責(zé)任共同目標(biāo)。在審計技術(shù)方法上也與上述三類審計相同，不需要重新建立跟蹤審計的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范。跟蹤審計本質(zhì)屬于財務(wù)收支審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、效益審計的綜合運用。是一種方法而不是一種分類。

　　跟蹤審計本質(zhì)屬于事后審計。按前文表述，將一項完整的經(jīng)濟(jì)活動事項分成“開始”、“進(jìn)行”、“結(jié)束”三個階段，跟蹤審計是把經(jīng)濟(jì)事項的“開始”、“進(jìn)行”、“結(jié)束”三個階段切分成兩個以上審計階段來進(jìn)行審計，也就是說，完整的經(jīng)濟(jì)事項，以為重要和及時性需求，在項目進(jìn)行中介入審計一次或多次，項目結(jié)束時在完整覆蓋審計一次，在項目內(nèi)容上實現(xiàn)全覆蓋。在項目實施時間上，從項目開始跟蹤審計直至項目完全結(jié)束的全程跟蹤審計是跟蹤審計的特殊形式，這種審計方式因為審計成本過高，一般很少采用。跟蹤審計只是在完整的經(jīng)濟(jì)活動事項進(jìn)行中進(jìn)行審計，對具體事項而言是事前或事中審計，因為完整的經(jīng)濟(jì)事項沒有全部完成。但對審計實施而言，跟蹤審計是對被審計單位的已經(jīng)發(fā)生并記錄的經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)容進(jìn)行審計，沒有發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動，審計是不進(jìn)行審計和評價的，所以跟蹤審計本質(zhì)仍然是事后審計。嚴(yán)格說，如果一個完整的經(jīng)濟(jì)事項僅僅跟蹤審計了部分內(nèi)容，沒有實現(xiàn)內(nèi)容上的完整覆蓋，沒有完整地跟蹤經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)容，不能稱為跟蹤審計。