「摘要」如何科學(xué)地認(rèn)識(shí)和正確地解決中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)，一直是中國(guó)會(huì)計(jì)改革與發(fā)展的重要命題。本文回顧了中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)的歷程，分析了加入世界貿(mào)易組織后所面臨的挑戰(zhàn)，揭示了中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)中存在的主要障礙和矛盾，就如何進(jìn)一步推進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際協(xié)調(diào)提出了若干建議。

　　「關(guān)鍵詞」會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)改革國(guó)際協(xié)調(diào)

　　在中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)過(guò)程中，國(guó)情與國(guó)際協(xié)調(diào)的關(guān)系一直是我們面臨的一對(duì)主要矛盾，科學(xué)地認(rèn)識(shí)和正確地解決這一矛盾，直接影響著中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展進(jìn)程和有效實(shí)施。本文擬就中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的意義以及在國(guó)際協(xié)調(diào)過(guò)程中存在的困難加以分析，對(duì)如何進(jìn)一步推進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際協(xié)調(diào)提出建議。

　　一、國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)：中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的重大命題

　?。ㄒ唬┲袊?guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)與改革開(kāi)放進(jìn)程相伴而行

　　會(huì)計(jì)作為反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量和效率的信息系統(tǒng)，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平有著密切的聯(lián)系，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)與改革開(kāi)放進(jìn)程相伴而行的歷程，有力地證明了這一點(diǎn)。

　　1978年末，中共中央十一屆三中全會(huì)實(shí)現(xiàn)了黨的工作重心轉(zhuǎn)移到經(jīng)濟(jì)建設(shè)上來(lái)，開(kāi)始實(shí)行經(jīng)濟(jì)體制改革和對(duì)外開(kāi)放政策。中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革選擇從農(nóng)村實(shí)行聯(lián)產(chǎn)承包責(zé)任制開(kāi)始，然后到以城市國(guó)有企業(yè)改革為重點(diǎn)，再到金融、稅收、社會(huì)保障等全面改革的漸進(jìn)式發(fā)展道路。中國(guó)開(kāi)放政策是以引入外資、擴(kuò)大對(duì)外貿(mào)易開(kāi)始，接著建立經(jīng)濟(jì)特區(qū)和開(kāi)放沿海城市，發(fā)展到今天加入世界貿(mào)易組織，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品、金融、技術(shù)、人才等全方位開(kāi)放的格局。在以上各個(gè)發(fā)展階段，我國(guó)會(huì)計(jì)制度改革都不失時(shí)機(jī)地推出了若干重大改革措施，不僅適應(yīng)了各個(gè)時(shí)期經(jīng)濟(jì)改革發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)的需要，也促進(jìn)了國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)。

　　70年代末至80年代，隨著我國(guó)實(shí)行改革開(kāi)放政策，我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入了商品經(jīng)濟(jì)與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)并存的所謂“雙軌制”發(fā)展時(shí)期。國(guó)有企業(yè)是沿著放權(quán)讓利、增強(qiáng)企業(yè)活力的改革思路展開(kāi)的。為此，國(guó)有企業(yè)先后實(shí)行了企業(yè)基金制度、利潤(rùn)留成制度，承包制度以及兩步“利改稅”，這時(shí)的國(guó)有企業(yè)改革尚未涉及到企業(yè)制度層面。與此相適應(yīng)的國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)制度主要還是沿襲計(jì)劃經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式，只是根據(jù)改革發(fā)展的要求，進(jìn)行了局部調(diào)整。另一方面，由于對(duì)外開(kāi)放政策的有效實(shí)施，商品經(jīng)濟(jì)因素的影響不斷增強(qiáng)。為了吸引外資，加快經(jīng)濟(jì)建設(shè)，積累對(duì)外開(kāi)放的經(jīng)驗(yàn)，1984年國(guó)務(wù)院先后批準(zhǔn)深圳、汕頭、珠海和廈門建立了四個(gè)經(jīng)濟(jì)特區(qū)，之后又開(kāi)放了珠江三角洲、長(zhǎng)江三角洲等地區(qū)，從而形成了由沿海向內(nèi)地逐步開(kāi)放的格局。外商在經(jīng)濟(jì)特區(qū)、開(kāi)放地區(qū)和開(kāi)放城市興建外商獨(dú)資企業(yè)、中外合資企業(yè)、中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)等，大量外資涌入，促進(jìn)了中國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。為適應(yīng)當(dāng)時(shí)對(duì)外開(kāi)放的需要，財(cái)政部于1983年3月和4月，借鑒西方國(guó)家會(huì)計(jì)的基本原理，分別制定了《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度（試行草案）和《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表（試行草案）》。80年代后期，隨著“三資”企業(yè)和私營(yíng)企業(yè)的發(fā)展，我國(guó)社會(huì)出現(xiàn)了國(guó)有經(jīng)濟(jì)、非國(guó)有經(jīng)濟(jì)等多元經(jīng)濟(jì)成份并存發(fā)展的局面；隨著指令性計(jì)劃的減少，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)對(duì)資源的基礎(chǔ)性配置作用不斷增強(qiáng)。我國(guó)原有與傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)模式已越來(lái)越難以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，構(gòu)造市場(chǎng)導(dǎo)向型的會(huì)計(jì)模式被提上議事日程。1988年10月財(cái)政部成立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則組，對(duì)于與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定有關(guān)的基本理論、基本假設(shè)、基本原則、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)要素等展開(kāi)系統(tǒng)研究，并著手企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起草工作。

　　進(jìn)入90年代，中國(guó)經(jīng)濟(jì)在經(jīng)歷了兩年的整頓與調(diào)整后，面臨深化改革和擴(kuò)大開(kāi)放的迫切形勢(shì)。1992年春天，鄧小平同志發(fā)表了南巡講話，不僅解決了中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革發(fā)展方向問(wèn)題，而且也為深化我國(guó)會(huì)計(jì)改革創(chuàng)造了良好的環(huán)境。1991年，財(cái)政部根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展需要和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究成果，制定了《會(huì)計(jì)改革綱要》，提出了中國(guó)會(huì)計(jì)核算制度改革的目標(biāo)，即建立與社會(huì)主義有計(jì)劃商品經(jīng)濟(jì)（1996年改稱為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)）相適應(yīng)的、既兼顧中國(guó)國(guó)情又與國(guó)際慣例相協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。在我國(guó)首次提出建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的重大命題。1992年6月，財(cái)政部適時(shí)地推出了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，11月發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，同時(shí)發(fā)布了與其配套的若干行業(yè)會(huì)計(jì)制度。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》參照國(guó)際慣例，結(jié)合中國(guó)國(guó)情，對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)要素、財(cái)務(wù)報(bào)告等會(huì)計(jì)基本問(wèn)題進(jìn)行了系統(tǒng)規(guī)范，標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式的轉(zhuǎn)換。

　　90年代后半期，隨著股份公司上市和股票、債券等金融產(chǎn)品在上海證券交易所和深圳證券交易所交易，證券市場(chǎng)在我國(guó)得到了初步發(fā)展，投資者、債權(quán)人、證券分析師、證券監(jiān)管部門等與證券相關(guān)的會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求不斷擴(kuò)大。與此同時(shí)，我國(guó)部分公司也到香港、美國(guó)等境外上市融資，中國(guó)對(duì)外開(kāi)放的力度進(jìn)一步加大。同時(shí)證券市場(chǎng)也出現(xiàn)了不少信息失真、操縱利潤(rùn)等問(wèn)題。為促進(jìn)我國(guó)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展，1997年由財(cái)政部頒布并實(shí)施了第一項(xiàng)有關(guān)關(guān)聯(lián)方的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從而使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)進(jìn)入了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)階段。自那時(shí)以來(lái)，各項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則陸續(xù)發(fā)布，到2001年12月底，已經(jīng)制定頒布實(shí)施了16項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中，我們始終堅(jiān)持這樣一條原則：只要與中國(guó)現(xiàn)行的法律法規(guī)不相矛盾，中國(guó)的經(jīng)濟(jì)實(shí)務(wù)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所針對(duì)的經(jīng)濟(jì)實(shí)務(wù)一致或相近，在實(shí)務(wù)操作上又可行的，就大膽地采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，實(shí)現(xiàn)中國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例充分協(xié)調(diào)。經(jīng)過(guò)幾年的努力，我們?cè)跁?huì)計(jì)核算的基本原則、會(huì)計(jì)要素的定義、收入確認(rèn)、資產(chǎn)減值、關(guān)聯(lián)方披露等重要方面與國(guó)際通行的慣例實(shí)現(xiàn)了一致。

　?。ǘ┘尤胧澜缳Q(mào)易組織，對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)提出了新的需求

　　2001年11月，中國(guó)加入世界貿(mào)易組織，按照協(xié)議要求，我國(guó)在享受成員國(guó)權(quán)力的同時(shí)，也將履行成員國(guó)的義務(wù)。在貨物、服務(wù)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等方面，給予最惠國(guó)待遇和國(guó)民待遇；擴(kuò)大貨物、服務(wù)的市場(chǎng)準(zhǔn)入程度，降低關(guān)稅和規(guī)范非關(guān)稅措施，逐步擴(kuò)大服務(wù)貿(mào)易市場(chǎng)開(kāi)放；按照《知識(shí)產(chǎn)權(quán)協(xié)定》，進(jìn)一步規(guī)范知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)；根據(jù)爭(zhēng)端解決機(jī)制，與其他成員公正地解決貿(mào)易磨擦，不搞單邊報(bào)復(fù)；增加貿(mào)易政策、法規(guī)的透明度，等等。這表明，中國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境將發(fā)生根本性的變化，中國(guó)將進(jìn)一步融入到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際大家庭中，公平、誠(chéng)信等將成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的必備法則，中國(guó)經(jīng)濟(jì)將成為世界經(jīng)濟(jì)的一部分。加入世界貿(mào)易組織之后，以往推動(dòng)中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化的因素，將以新的力量和新的方式，發(fā)揮更大的作用，同時(shí)，他使中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)面臨更深刻的挑戰(zhàn)。

　　首先，按照世界貿(mào)易組織協(xié)議，作為履行成員國(guó)義務(wù)的一部分，中國(guó)的市場(chǎng)將更加開(kāi)放，企業(yè)不論規(guī)模大小、所有制類型、業(yè)務(wù)種類、境內(nèi)境外等，將享受國(guó)民待遇。可以想見(jiàn)，外國(guó)企業(yè)和外國(guó)資本將會(huì)以更快的步伐進(jìn)入中國(guó)市場(chǎng)，來(lái)自不同國(guó)家、包括銀行在內(nèi)的跨國(guó)公司將更多地在中國(guó)設(shè)廠或者建立分、子公司。這使這些公司所屬母國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與中國(guó)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的沖突凸現(xiàn)出來(lái)。以往我們可以制定《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，使之超前于國(guó)內(nèi)企業(yè)的會(huì)計(jì)政策來(lái)解決這個(gè)問(wèn)題。隨著加入世界貿(mào)易組織，仍然采用這樣的方式，不但不能解決久已存在的內(nèi)外資會(huì)計(jì)政策差異造成的問(wèn)題，同時(shí)，也帶來(lái)跨國(guó)公司母子公司會(huì)計(jì)政策的差異。

　　其次，加入世界貿(mào)易組織，還意味著中國(guó)將會(huì)有更多的企業(yè)到境外上市和籌集資本。以往經(jīng)驗(yàn)表明，按上市地會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，導(dǎo)致同一企業(yè)兩套會(huì)計(jì)報(bào)表，模糊了企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，而不是使會(huì)計(jì)信息更加透明。因?yàn)檫@個(gè)原因，雙重審計(jì)除了增加財(cái)務(wù)費(fèi)用外，也嚴(yán)重影響了境外發(fā)行證券的合理定價(jià)，直接增加了資金成本。

　　最后，政府監(jiān)管部門正醞釀著境外企業(yè)到中國(guó)證券市場(chǎng)上市。這意味著中國(guó)投資者也與境外投資者一樣，共同分享發(fā)達(dá)國(guó)家技術(shù)進(jìn)步的成果。隨之而來(lái)的問(wèn)題是，如果境外公司在中國(guó)資本市場(chǎng)上市，仍然按其境外會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，將為中國(guó)法律所不容；如果境外公司按國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整或編制會(huì)計(jì)報(bào)表，對(duì)于那些自詡其會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)高于中國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)家來(lái)說(shuō)，可能無(wú)法接受。加入世界貿(mào)易組織，會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)進(jìn)一步開(kāi)放，進(jìn)而啟動(dòng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)雙邊承認(rèn)機(jī)制。這意味著中國(guó)會(huì)計(jì)師到境外執(zhí)業(yè)的障礙得以消除。然而會(huì)計(jì)師資格標(biāo)準(zhǔn)、教育背景、特別是會(huì)計(jì)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異，仍然會(huì)拖中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師境外執(zhí)業(yè)的后腿。

　　所以，面對(duì)加入世界貿(mào)易組織之后的挑戰(zhàn)，我們應(yīng)審時(shí)度勢(shì)，抓住機(jī)遇，與時(shí)俱進(jìn)，認(rèn)真研究和解決國(guó)際協(xié)調(diào)過(guò)程中的各種問(wèn)題，不失時(shí)機(jī)地推進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)事業(yè)發(fā)展的步伐。

　　二、中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)過(guò)程中存在的主要障礙

　　以前我們?cè)谡劦街袊?guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)所遇到的矛盾時(shí)，往往表述為中國(guó)特色與國(guó)際化的矛盾。我們認(rèn)為，這樣表述不足以清晰地表達(dá)這一矛盾的本質(zhì)。因?yàn)椤疤厣倍?，容易給人以自我欣賞、固守已見(jiàn)的信息。我們也曾將這一命題表述為中國(guó)國(guó)情與國(guó)際協(xié)調(diào)的矛盾，其中“國(guó)情”一詞似乎不能體現(xiàn)中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)日新月異發(fā)展這一現(xiàn)實(shí)。我們感到，以“中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)過(guò)程中存在的主要障礙”來(lái)表述，似乎更能反映中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)的現(xiàn)實(shí)和我們的正確取向。

　　由于我國(guó)實(shí)行的是一條漸進(jìn)式的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革道路，現(xiàn)在我國(guó)仍是一個(gè)轉(zhuǎn)換中的發(fā)展中國(guó)家，在國(guó)際協(xié)調(diào)過(guò)程中，我們既面臨許多發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程中同樣面臨的共性問(wèn)題，同時(shí)，也面臨著許多發(fā)展中國(guó)家所遇到的特殊矛盾。正確認(rèn)識(shí)和有效地解決這些矛盾，才能保證中國(guó)會(huì)計(jì)改革事業(yè)的健康發(fā)展。

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景與中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初級(jí)階段的矛盾

　　我們會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)，無(wú)疑存在諸多矛盾，像會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施快與慢的問(wèn)題，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則粗與細(xì)的問(wèn)題，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的監(jiān)管問(wèn)題，股份公司、上市公司的會(huì)計(jì)信息需求與國(guó)有企業(yè)的信息需求之間的差異問(wèn)題等等。但其中的主要矛盾則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景與中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所處初級(jí)階段這樣一對(duì)矛盾。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這一概念首先是從西方國(guó)家引進(jìn)的，它代表著一套與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)程序和會(huì)計(jì)理念。與發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相比，中國(guó)的現(xiàn)狀是多元化的，多種經(jīng)營(yíng)方式、多種所有制形式、多層次的發(fā)展程度、多層次的技術(shù)水平、多層次的教育狀況并存，市場(chǎng)要素的發(fā)育、資源配置方式、市場(chǎng)監(jiān)管水平以及市場(chǎng)理念的建立，等等，均還處于初級(jí)階段。因此，要將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這個(gè)概念所代表的一整套市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)慣例與中國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，那是需要有一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)的磨合過(guò)程。

　?。ǘ﹪?guó)際會(huì)計(jì)慣例生長(zhǎng)背景與中國(guó)法律傳統(tǒng)的矛盾

　　無(wú)論從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所依據(jù)的概念和假設(shè)看，還是從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的形成過(guò)程看，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是以英美國(guó)家的會(huì)計(jì)模式為藍(lán)本的。比如，會(huì)計(jì)目標(biāo)的界定，強(qiáng)調(diào)滿足投資者和債權(quán)人經(jīng)濟(jì)決策需要，而不是其他國(guó)家所側(cè)重的考核管理責(zé)任和政府監(jiān)管；在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施上，更多地依賴于會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，而不是法律條文的對(duì)照和解釋；在會(huì)計(jì)政策的選擇上，傾向于公允價(jià)值計(jì)量、未來(lái)現(xiàn)金流量的測(cè)定、實(shí)質(zhì)重于形式等會(huì)計(jì)原則；在會(huì)計(jì)要素的定義方面，資產(chǎn)的確認(rèn)主要強(qiáng)調(diào)其帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力，對(duì)于不能或者帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益能力下降的資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)減值；收入確認(rèn)強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移。上述會(huì)計(jì)理念的形成與英美屬于普通法系、遵從判例法不無(wú)關(guān)系。從我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)踐來(lái)看，中國(guó)是一個(gè)發(fā)展中國(guó)家、發(fā)展中的市場(chǎng)，從法律傳統(tǒng)看，我們更接近于成文法，幾乎沒(méi)有依賴律師和會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷的傳統(tǒng)?，F(xiàn)實(shí)中，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中某些需要職業(yè)判斷的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，往往成為某些企業(yè)濫用會(huì)計(jì)政策、進(jìn)行盈余管理的工具。因此，在中國(guó)，引入職業(yè)判斷是一項(xiàng)與制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同樣重要的事情。

　?。ㄈ┲袊?guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則面臨著發(fā)展與協(xié)調(diào)的矛盾

　　國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)，其實(shí)質(zhì)是發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景條件下所形成的會(huì)計(jì)慣例的協(xié)調(diào)。對(duì)于發(fā)達(dá)國(guó)家而言，國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)是他們相互之間協(xié)調(diào)，而對(duì)于發(fā)展中國(guó)家來(lái)說(shuō)，國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)則意味著將不發(fā)達(dá)的會(huì)計(jì)慣例向發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)慣例看齊。從這個(gè)意義上講，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)同時(shí)面臨著發(fā)展和協(xié)調(diào)的雙重任務(wù)，這就使中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程更為復(fù)雜一些。這是因?yàn)?，我?guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的歷史不長(zhǎng)，會(huì)計(jì)師經(jīng)驗(yàn)積累和監(jiān)管工作也有一個(gè)逐步提高的問(wèn)題，所以，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，首先面臨的是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展問(wèn)題，沒(méi)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展，就沒(méi)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)和對(duì)象。如果沒(méi)有會(huì)計(jì)師經(jīng)驗(yàn)的積累，再好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也不能貫徹執(zhí)行到位。如果沒(méi)有嚴(yán)格、成熟的市場(chǎng)監(jiān)管，制定再好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也一樣不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用。而會(huì)計(jì)師有關(guān)現(xiàn)代會(huì)計(jì)理念的形成和市場(chǎng)監(jiān)管經(jīng)驗(yàn)的積累，需要有一個(gè)發(fā)展的過(guò)程。

　　三、進(jìn)一步推進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化

　　針對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)國(guó)際協(xié)調(diào)進(jìn)程中的困難和障礙，我們采取的正確態(tài)度應(yīng)當(dāng)是，正視矛盾，扎實(shí)工作，按照中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的進(jìn)程不失時(shí)機(jī)地推進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化。

　?。ㄒ唬┻M(jìn)一步推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)，盡快建立中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系

　　自1992年頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、1997年頒布實(shí)施第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以后，中國(guó)已經(jīng)陸續(xù)發(fā)布了32個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿，其中已有16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定稿發(fā)布，正式實(shí)施，在社會(huì)各界產(chǎn)生了很大反響，對(duì)于規(guī)范企業(yè)行為、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序起了積極作用。我們應(yīng)當(dāng)在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)，力爭(zhēng)用三年左右的時(shí)間，建立起中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。

　?。ǘ┓e極參與國(guó)際協(xié)調(diào)事務(wù)

　　實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)，不能采取被動(dòng)的態(tài)度，而應(yīng)爭(zhēng)取主動(dòng)，在國(guó)際協(xié)調(diào)中取得話語(yǔ)權(quán)。我國(guó)1997年加入國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，并成為了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的觀察員，為我們參與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供了空間。2001年1月1日，改組后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)開(kāi)始運(yùn)轉(zhuǎn)。以往以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為代表、按地域形成的理事會(huì)的政治化決策過(guò)程為專家決策程序所代替。也就是說(shuō)，包括中國(guó)在內(nèi)的發(fā)展中國(guó)家在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的發(fā)言權(quán)將大打折扣。如何在新的體制下體現(xiàn)發(fā)展中國(guó)家的條件和利益，是新的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形成機(jī)制對(duì)發(fā)展中國(guó)家的挑戰(zhàn)。我們應(yīng)通過(guò)咨詢委員會(huì)這一渠道，了解、跟蹤、研究國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展動(dòng)態(tài)，爭(zhēng)取在制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)程中體現(xiàn)發(fā)展中國(guó)家的現(xiàn)實(shí)，降低我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)家協(xié)調(diào)的成本。

　?。ㄈ└母锱c完善會(huì)計(jì)教育，普及現(xiàn)代會(huì)計(jì)理念

　　國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)不能僅僅理解為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條文的引用，同樣重要的是，要將現(xiàn)代會(huì)計(jì)理念為廣大會(huì)計(jì)師所掌握，并貫徹到會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中。因此，要加快中國(guó)會(huì)計(jì)制度改革和國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)進(jìn)程，建立一支高素質(zhì)的會(huì)計(jì)隊(duì)伍十分重要，而這必須仰仗于會(huì)計(jì)教育的改革和教育水平的提高，這里著重強(qiáng)調(diào)三點(diǎn)。

　　第一，抓住會(huì)計(jì)教學(xué)的重點(diǎn)。在過(guò)去的二十余年中，許多高校已經(jīng)在這方面作了很好的嘗試，已經(jīng)開(kāi)始采用英文原版教材進(jìn)行教學(xué)。隨著國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)進(jìn)程的加快，我們應(yīng)當(dāng)把國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為教學(xué)和研究的重要參考藍(lán)本。當(dāng)然，會(huì)計(jì)教學(xué)的國(guó)際化，并不是簡(jiǎn)單地重述國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條文，而應(yīng)當(dāng)著重闡述國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背后所隱含的原理和理念，這些原理與理念應(yīng)當(dāng)成為今天會(huì)計(jì)教學(xué)的基礎(chǔ)和重要內(nèi)容。比如說(shuō)，我們已發(fā)布了16項(xiàng)企業(yè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，光講授準(zhǔn)則內(nèi)容可以講很長(zhǎng)的時(shí)間，而且不易理解，應(yīng)當(dāng)同時(shí)掌握這些準(zhǔn)則背后隱含的基本理念。在現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)告中，已由利潤(rùn)表為重點(diǎn)，轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債表為重點(diǎn)，資產(chǎn)負(fù)債表已經(jīng)成為第一報(bào)表。而資產(chǎn)負(fù)債表至上，實(shí)際上是“資產(chǎn)至上”，也就是“未來(lái)至上”。因?yàn)橘Y產(chǎn)反映的是企業(yè)控制的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，負(fù)債是企業(yè)未來(lái)要流出的經(jīng)濟(jì)利益，所以資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)際上反映的是企業(yè)控制的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，它為會(huì)計(jì)信息使用者預(yù)測(cè)企業(yè)的未來(lái)提供依據(jù)。收入確認(rèn)強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移、長(zhǎng)期資產(chǎn)計(jì)量引入減值損失、劃分經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃、確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)表日后事項(xiàng)等等，在很大程度上是建立在這樣的理念之上的。在會(huì)計(jì)教學(xué)中，如果抓住了這一基本理念，16個(gè)具體準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的許多問(wèn)題，就會(huì)迎刃而解。

　　第二，關(guān)于會(huì)計(jì)教育的原理導(dǎo)向。改組后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)面臨著一個(gè)重大選擇：如何堅(jiān)持以前一直堅(jiān)持的原理導(dǎo)向（principles based），避免某些國(guó)家（如美國(guó)）越來(lái)越多地體現(xiàn)出來(lái)的規(guī)則導(dǎo)向（rules based）?，F(xiàn)行國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總體上是原理導(dǎo)向的，但是受到了一些批評(píng)，尤其是來(lái)自美國(guó)方面的批評(píng)，美國(guó)人認(rèn)為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則太原理化，太抽象，不好操作，不易執(zhí)行。而美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的比較細(xì)，對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)判斷，提出了不少數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和判斷標(biāo)志。比如企業(yè)合并中是采用購(gòu)買法還是權(quán)益結(jié)合法用了14條標(biāo)準(zhǔn)加以判斷，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從實(shí)質(zhì)上看，正在越來(lái)越演變?yōu)橐环N規(guī)則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在中國(guó)，盡管沒(méi)有提出過(guò)類似的命題，但在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定實(shí)踐中這個(gè)問(wèn)題實(shí)際是存在的，不少會(huì)計(jì)上的爭(zhēng)論與這個(gè)命題有關(guān)。但不管爭(zhēng)論如何，在我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已越來(lái)越多的出現(xiàn)了原理型的規(guī)定。基于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本導(dǎo)向，才能培養(yǎng)出理論基礎(chǔ)扎實(shí)的、有分析判斷能力的、能夠適應(yīng)變化的會(huì)計(jì)人才。

　　第三，處理好學(xué)歷教育與繼續(xù)教育的關(guān)系。對(duì)于會(huì)計(jì)教育的學(xué)歷教育和繼續(xù)教育，要避免一種誤解。實(shí)際上，我國(guó)會(huì)計(jì)所講的繼續(xù)教育，與發(fā)達(dá)國(guó)家所講的繼續(xù)教育含義有很大的不同。因?yàn)槲覈?guó)許多在職會(huì)計(jì)師（包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師）在其學(xué)歷教育階段所接受的是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)模式的教育，對(duì)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)理論和方法，并沒(méi)有接受過(guò)系統(tǒng)的訓(xùn)練，因此，理解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所需要的一些基本理念并沒(méi)有建立起來(lái)，從而對(duì)我們理解和貫徹新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容帶來(lái)障礙，所以，在會(huì)計(jì)繼續(xù)教育方面，我們不應(yīng)當(dāng)僅僅滿足于對(duì)準(zhǔn)則的宣講，應(yīng)當(dāng)同時(shí)補(bǔ)上現(xiàn)代會(huì)計(jì)理念和知識(shí)這一課，補(bǔ)上市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)這一課。

　?。ㄋ模﹪?guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)與證券市場(chǎng)監(jiān)管等措施同步進(jìn)行

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如果不能有效地貫徹執(zhí)行，也只能是一紙空文，更不用說(shuō)實(shí)現(xiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效實(shí)施需要通過(guò)建立現(xiàn)代企業(yè)制度、建立和完善市場(chǎng)體系、保持會(huì)計(jì)師的職業(yè)獨(dú)立、完善證券市場(chǎng)監(jiān)管、倡導(dǎo)理性投資理念等綜合配套措施同步進(jìn)行。

　　建立現(xiàn)代企業(yè)制度，就是按照“產(chǎn)權(quán)明晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開(kāi)、管理科學(xué)”的要求，對(duì)國(guó)有大中型企業(yè)實(shí)行規(guī)范的公司制改造，對(duì)國(guó)有企業(yè)實(shí)行改組，使企業(yè)真正成為適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的法人實(shí)體和競(jìng)爭(zhēng)主體。同時(shí)，公司還應(yīng)通過(guò)建立科學(xué)的、具有健全的激勵(lì)約束機(jī)制的公司治理結(jié)構(gòu)，保護(hù)投資者特別是中、小投資者的利益，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率。這樣，經(jīng)典會(huì)計(jì)理論所揭示的會(huì)計(jì)審計(jì)作用機(jī)制才能發(fā)揮作用。

　　發(fā)展包括商品、股票、債券、勞動(dòng)力等在內(nèi)的要素市場(chǎng)體系，轉(zhuǎn)變政府管理職能，充分發(fā)揮市場(chǎng)在社會(huì)資源配置中的基礎(chǔ)作用，對(duì)于提高會(huì)計(jì)信息使用者運(yùn)用會(huì)計(jì)信息進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的能力具有重要意義?，F(xiàn)代會(huì)計(jì)的目的是為會(huì)計(jì)信息使用者提供經(jīng)濟(jì)決策相關(guān)的信息，這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)主要取決于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度，特別是投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商、政府管理部門等會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)信息的依賴程度。因此，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化協(xié)調(diào)程度，也依賴于中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)際化的程度。

　　由于我國(guó)證券市場(chǎng)發(fā)展還處于初級(jí)階段，市場(chǎng)監(jiān)管手段、市場(chǎng)監(jiān)管理念等方面還處于探索之中，證券市場(chǎng)在有效利用會(huì)計(jì)信息實(shí)現(xiàn)社會(huì)資源的有效配置作用尚未充分發(fā)揮。為此，需要提高我國(guó)證券市場(chǎng)監(jiān)管水平，完善監(jiān)管手段，倡導(dǎo)理性投資理念，為實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)創(chuàng)造有利環(huán)境。