國有企業(yè)改制上市中的許多不良問題若反映在會計報表上，往往會使審計風(fēng)險加大

　　在年度會計報表審計實務(wù)中，注冊會計師會經(jīng)常遇到國有企業(yè)改制上市過程中的許多不良問題：如改制后仍沿用老企業(yè)名義從事經(jīng)營活動；產(chǎn)權(quán)不明確；債務(wù)、債權(quán)關(guān)系混亂；賬目分割不清等。要解決這類問題，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)支持審計結(jié)論。相關(guān)的職能部門也應(yīng)當(dāng)對此采取相應(yīng)措施，而不只是一味追究注冊會計師的責(zé)任。這在一定程度上可以化解審計風(fēng)險。

　　例：精華會計師事務(wù)所對華興公司2002年會計報表出具了無法表示意見的審計報告。說明段披露：

　　1、貴公司收購華興集團有限責(zé)任公司（以下簡稱“華興集團”）所屬的煉油一廠、煉油二廠和煉油三廠經(jīng)營性資產(chǎn)后，上述三廠仍一直以原企業(yè)法人的名義繼續(xù)從事經(jīng)營活動，所開具的銷售發(fā)票、收到的購貨發(fā)票、銀行存、貸款賬戶等全部是以原企業(yè)法人的名稱出現(xiàn)，而不是以貴公司的分公司名義從事經(jīng)營活動，對于上述經(jīng)營主體我們無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以判斷其歸屬。

　　2、貴公司產(chǎn)權(quán)不明晰，一方面上述三廠房屋產(chǎn)權(quán)證和土地使用權(quán)證一直未辦理變更過戶手續(xù)；另一方面上述三廠以貴公司的分公司的名義設(shè)置的會計賬務(wù)系統(tǒng)中，對收購上述三廠的會計核算與貴公司收購協(xié)議有出入，協(xié)議中為收購經(jīng)營性資產(chǎn)，而有關(guān)賬戶中反映了部分非經(jīng)營性資產(chǎn)。對于上述產(chǎn)權(quán)的歸屬及資產(chǎn)的分割我們無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)加以確認(rèn)。

　　3、貴公司債權(quán)、債務(wù)關(guān)系不清，如上述三廠以原企業(yè)法人名義貸款，會計處理未反映銀行借款的增加，而是增加了與華興集團的往來，且以借款購建或添置的資產(chǎn)已計入了貴公司的分公司的相關(guān)資產(chǎn)賬戶，但相應(yīng)的借款利息支出未在貴公司賬戶中核算，同時在個別公司存在用職工房產(chǎn)抵押向銀行貸款的情況，對于上述債權(quán)、債務(wù)我們無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)確認(rèn)其歸屬。

　　4、貴公司所屬煉油廠和聚氯乙炔分廠與華興集團的子公司齊化化工有限責(zé)任公司，在人員、財務(wù)、資產(chǎn)、機構(gòu)、業(yè)務(wù)上一直沒有分開。貴公司于2002年11月30日與華興集團通過資產(chǎn)置換將兩家分廠置換出貴公司，該兩家分廠2002年11月30日資產(chǎn)負(fù)債表和2002年1—11月利潤表是根據(jù)資產(chǎn)劃分協(xié)議及上市時投入資產(chǎn)、負(fù)債的口徑和收入、成本相關(guān)配比原則模擬編制的。由于編制基礎(chǔ)的限制，我們無法對煉油分廠和聚氯乙炔分廠會計報表反映的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果作出合理判斷。

　　該案例集中體現(xiàn)了國有企業(yè)改制上市中的許多不良問題：

　　1.改制后仍沿用老企業(yè)名義從事經(jīng)營活動；

　　2.產(chǎn)權(quán)不明確；

　　3.債務(wù)、債權(quán)關(guān)系混亂；

　　4.賬目分割不清等等。

　　這些問題反映在會計報表中，就使改制風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁為審計風(fēng)險，而注冊會計師需要正確面對這些審計風(fēng)險。

　　該案例中，華興公司與關(guān)聯(lián)方之間在人員、財務(wù)、資產(chǎn)、機構(gòu)、業(yè)務(wù)上一直沒有分開，會計報表也是根據(jù)資產(chǎn)劃分協(xié)議及上市時投入資產(chǎn)、負(fù)債的口徑和收入、成本相關(guān)配比原則模擬編制的，這本身就是國家政策法規(guī)不允許的，但卻堂而皇之地反映在會計報表中，讓注冊會計師來確認(rèn)，超出了注冊會計師的專業(yè)能力范疇，但注冊會計師又不能不謹(jǐn)慎對待此事項對會計報表的影響，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加審計程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)支持審計結(jié)論，如果被審計單位或客觀環(huán)境限制，注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，應(yīng)當(dāng)視同審計范圍受限，出具保留或無法表示意見的審計報告。

　　另外，分析該案例可見：

　　1.注冊會計師在資本市場上提供專業(yè)技術(shù)服務(wù)，不是萬能的，由于對被審計單位發(fā)生的事項，注冊會計師只有披露和建議的權(quán)利，沒有裁定和處罰的權(quán)利，只能以現(xiàn)行的政策法規(guī)和公認(rèn)的會計慣例來判斷會計報表是否公允反映企業(yè)的財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。因此，需要相應(yīng)職能部門重視利用注冊會計師執(zhí)業(yè)報告實施有效的監(jiān)管。如果注冊會計師在執(zhí)業(yè)中披露和建議的事項能夠被監(jiān)管部門所采用，作為裁定和處罰的依據(jù)，那么，審計報告的作用也就能真正體現(xiàn)出來。但如果注冊會計師的披露和建議被監(jiān)管部門忽視，只是作為評價注冊會計師是否盡責(zé)的依據(jù)，審計報告的作用和需求就會降低。

　　2.經(jīng)濟體制改革中遺留的問題，屬于改革的成本，應(yīng)當(dāng)由相應(yīng)的政策措施來消化或解決，如果一時尚沒有對應(yīng)的政策和措施來解決，也不能把此事項帶來的風(fēng)險加到注冊會計師身上，只要注冊會計師如實披露了，相應(yīng)的職能部門應(yīng)當(dāng)積極對此采取措施，而不是一味追究注冊會計師查不清楚或未盡責(zé)問題。

　　作者單位：中央財經(jīng)大學(xué)