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備考信息
近日,財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于保險公司準備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》(財稅[2009]48號),就保險公司準備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題做出具體、明確規(guī)范。這是繼證券行業(yè)準備金、金融企業(yè)貸款損失準備金、中小企業(yè)信用擔保機構(gòu)準備金后,準予在稅前列支的又一項風(fēng)險準備金,體現(xiàn)了國家對整個金融行業(yè)的政策扶持。
繳納保險保障基金可扣除
財稅[2009]48號文件第一條規(guī)定,保險公司按規(guī)定繳納的保險保障基金,準予據(jù)實稅前扣除?!?a target="_blank" href="http://odtgfuq.cn/new/63/69/113/2008/9/wa19312133501719800217174-0.htm">保險保障基金管理辦法》第十四條規(guī)定,保險公司按照規(guī)定對經(jīng)營的財產(chǎn)保險業(yè)務(wù)或者人身保險業(yè)務(wù)繳納保險保障基金,繳納保險保障基金的保險業(yè)務(wù)納入保險保障基金救助范圍。在稅前列支比例上,財稅[2009]48號文件遵從了保險行業(yè)的有關(guān)規(guī)定,其第一條明確:
?。ㄒ唬┓峭顿Y型財產(chǎn)保險業(yè)務(wù),不得超過保費收入的0.8%;投資型財產(chǎn)保險業(yè)務(wù),有保證收益的,不得超過業(yè)務(wù)收入的0.08%,無保證收益的,不得超過業(yè)務(wù)收入的0.05%。
?。ǘ┯斜WC收益的人壽保險業(yè)務(wù),不得超過業(yè)務(wù)收入的0.15%;無保證收益的人壽保險業(yè)務(wù),不得超過業(yè)務(wù)收入的0.05%。
?。ㄈ┒唐诮】当kU業(yè)務(wù),不得超過保費收入的0.8%;長期健康保險業(yè)務(wù),不得超過保費收入的0.15%。(四)非投資型意外傷害保險業(yè)務(wù),不得超過保費收入的0.8%;投資型意外傷害保險業(yè)務(wù),有保證收益的,不得超過業(yè)務(wù)收入的0.08%,無保證收益的,不得超過業(yè)務(wù)收入的0.05%。
當然了,財稅[2009]48號文件同時規(guī)定了保險保障基金列支上限。其第二條規(guī)定,保險公司有下列情形之一的,其繳納的保險保障基金不得在稅前扣除:
1.財產(chǎn)保險公司的保險保障基金余額達到公司總資產(chǎn)6%的。
2.人身保險公司的保險保障基金余額達到公司總資產(chǎn)1%的。
譬如,某財產(chǎn)保險公司2008年保險保障基金余額4.72億元,2009年非投資型財產(chǎn)保險業(yè)務(wù)保費收入150億元,按規(guī)定當年繳納保險保障基金150×0.8%=1.2(億元),有保證收益的投資型財產(chǎn)保險業(yè)務(wù)100億元,按規(guī)定當年繳納保險保障基金100×0.08%=0.08(億元),2009年末保險保障基金余額為6億元,如果當年資產(chǎn)負債表資產(chǎn)總額為100億元,那么正好達到稅前扣除的上限100×6%=6(億元),2009年不需要繳納保險保障基金,也不能在稅前列支。
如果2010年有關(guān)條件變化了,那么根據(jù)相關(guān)規(guī)定,保險公司的保險保障基金余額減少或者總資產(chǎn)增加,其保險保障基金余額占總資產(chǎn)比例不能滿足前款要求的,應(yīng)當自動恢復(fù)繳納保險保障基金。保險保障基金公司應(yīng)當對每一保險公司繳納的保險保障基金及其變動情況進行單獨核算。
計提風(fēng)險準備金可扣除
財稅[2009]48號文件第三條規(guī)定,保險公司按規(guī)定提取的未到期責(zé)任準備金、壽險責(zé)任準備金、長期健康險責(zé)任準備金、未決賠款準備金,準予在稅前扣除。
其中,未到期責(zé)任準備金、壽險責(zé)任準備金、長期健康險責(zé)任準備金依據(jù)精算師或出具專項審計報告的中介機構(gòu)確定的金額提取。
未到期責(zé)任準備金指對公司一年以內(nèi)的財產(chǎn)險、意外傷害險、健康險業(yè)務(wù)按規(guī)定從本期保險責(zé)任尚未到期,應(yīng)屬于下一年度的部分保險費中提取出來形成的準備金。按照我國保險精算規(guī)定:未到期責(zé)任準備金除人壽保險業(yè)務(wù)外,應(yīng)當從當年自留保險費中提取,提取和結(jié)轉(zhuǎn)的數(shù)額,應(yīng)當相當于當年自留保費的50%,人壽保險業(yè)務(wù)的未到期責(zé)任準備金應(yīng)當按照有效的人壽保險單的全部凈值提取。值得的注意的是,未到期責(zé)任準備金列支時要遵從《國家稅務(wù)總局關(guān)于保險公司非壽險業(yè)務(wù)未到期責(zé)任準備金稅前扣除問題的通知》(國稅函[2007]889號)的有關(guān)規(guī)定,即保險企業(yè)非壽險業(yè)務(wù)在本期依據(jù)保險精算結(jié)果計算提取的未到期責(zé)任準備金,大于上期提取的未到期責(zé)任準備金的余額部分,準予在所得稅前扣除;小于上期提取的未到期責(zé)任準備金的差額部分,應(yīng)當計入當期應(yīng)納稅所得額。這實際上相當于在稅務(wù)上明確規(guī)定未到期責(zé)任準備金的扣除標準。保險公司按“二十四分之一法”或“三百六十五分之一法”保險精算而提取的未到期責(zé)任準備金如果大于上年數(shù),則超過部分也可以在所得稅前扣除,如果小于上年提取數(shù),則需要轉(zhuǎn)回,增加當年的應(yīng)納稅所得額。
壽險責(zé)任準備金,是指保險人為尚未終止的人壽保險責(zé)任提取的準備金。從理論上講,提存的壽險責(zé)任準備金應(yīng)等于投保人交付的純保費及所產(chǎn)生的利息扣除當年所應(yīng)分攤的死亡成本之后的余額。對保險精算工作遵循《人身保險精算規(guī)定》和《人身保險新型產(chǎn)品精算規(guī)定》提存壽險公司的準備金則可在稅前扣除。
長期健康險責(zé)任準備金,是指保險公司對長期性健康保險業(yè)務(wù)為承擔未來保險責(zé)任而按規(guī)定提存的準備金。長期健康險是介于短期健康險與普通壽險之間的一類業(yè)務(wù),其責(zé)任準備金有類似于壽險責(zé)任準備金的性質(zhì),在稅前列支時稅法認可了保險有關(guān)行規(guī)。
在處理未決賠款準備金上,財稅[2009]48號文件第三條規(guī)定,對其要先分為已發(fā)生已報案未決賠款準備金、已發(fā)生未報案未決賠款準備金和理賠費用準備金來區(qū)別對待。
第一,已發(fā)生已報案未決賠款準備金,是指保險人為非壽險保險事故已經(jīng)發(fā)生并已向保險人提出索賠、尚未結(jié)案的賠案提取的準備金。也就是說,投保人或者被保險人或者其受益人已經(jīng)依據(jù)保險合同的約定,對保險事故導(dǎo)致的經(jīng)濟損失提出來索賠。對于索賠要求,保險公司往往要經(jīng)過核查手續(xù),如勘定該損失是否在保險責(zé)任內(nèi)、審核損失金額是多少等等。按最高不超過當期已經(jīng)提出的保險賠款或者給付金額的100%提取。
第二,已發(fā)生未報案未決賠款準備金,是指保險人為非壽險保險事故已經(jīng)發(fā)生、尚未向保險人提出索賠的賠案提取的準備金。也就是說,保險公司已知保險事故發(fā)生,但被保險人或其受益人因種種原因未提出賠付要求,且在索賠時效內(nèi)對于保險責(zé)任范圍內(nèi)的損失,保險公司有義務(wù)支付,因而保險公司需提留資金準備。按不超過當年實際賠款支出額的8%提取。
第三,理賠費用準備金,是指保險人為非壽險保險事故已發(fā)生尚未結(jié)案的賠案可能發(fā)生的律師費、訴訟費、損失檢驗費、相關(guān)理賠人員薪酬等費用提取的準備金,照實列支。
損失扣除有先后順序
財稅[2009]48號文件第四條規(guī)定,保險公司實際發(fā)生的各種保險賠款、給付,應(yīng)首先沖抵按規(guī)定提取的準備金,不足沖抵部分,準予在當年稅前扣除。例如保險企業(yè)2008年末各項準備余額為100萬元,2009年發(fā)生賠款損失200萬元,要先沖減已計提的100萬元準備,余下的100萬元據(jù)實在計算2009年應(yīng)納稅所得額時扣除。如果發(fā)生賠款損失收回的事項,根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》(財稅[2009]57號)有關(guān)規(guī)定,企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時已經(jīng)扣除的資產(chǎn)損失,在以后納稅年度全部或者部分收回時,其收回部分應(yīng)當作為收入計入收回當期的應(yīng)納稅所得額。
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