[摘要]2006年，我國(guó)終于構(gòu)建起了與中國(guó)國(guó)情相適應(yīng)同時(shí)又充分與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類(lèi)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、獨(dú)立實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。標(biāo)志著中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最終實(shí)現(xiàn)了全面接軌。本文從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的“影響、特色、內(nèi)容、態(tài)度”四個(gè)方面進(jìn)行分析探討。
自1992年頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、1997年頒布實(shí)施第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以后，在社會(huì)各界產(chǎn)生了很大反響，對(duì)于規(guī)范企業(yè)行為、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序起了積極作用。至此，也標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)核算法規(guī)規(guī)范進(jìn)入到一個(gè)會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并存的時(shí)期。這是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展史上新的里程碑。加入WTO以后，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化趨同需要也日益迫切，建立與國(guó)際接軌的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的呼聲也越來(lái)越高。
一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的影響
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的這次歷史性變革，其歷時(shí)之長(zhǎng)，規(guī)模之大，內(nèi)容之深都是前所未有的。會(huì)計(jì)是企業(yè)的商業(yè)語(yǔ)言，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變革也必將對(duì)我國(guó)企業(yè)產(chǎn)生重大影響，帶來(lái)諸多挑戰(zhàn)與機(jī)遇。
（一）資產(chǎn)減值計(jì)提方面的調(diào)整所帶來(lái)的影響。新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，一經(jīng)確認(rèn)不得恢復(fù)。而“盈利上升，多計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備；盈利下滑，再將跌價(jià)準(zhǔn)備沖回”，這曾是上市公司調(diào)節(jié)盈利的手段之一。但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變動(dòng)后，上市公司不能沖回上述準(zhǔn)備。因此，對(duì)于一些已經(jīng)利用大幅計(jì)提減值準(zhǔn)備“隱藏利潤(rùn)”的公司而言，則可能會(huì)趕在2007年1月1日之前，趕緊將減值準(zhǔn)備沖回。
�。ǘ﹤鶆�(wù)重組方法的變革所帶來(lái)的影響。債務(wù)重組將規(guī)定：由于債權(quán)人讓步，債務(wù)人獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益，進(jìn)入利潤(rùn)表，而原來(lái)是計(jì)入資本公積；同時(shí)引入公允價(jià)值，以實(shí)物抵債，將以公允價(jià)值計(jì)量。于是一些無(wú)力清償債務(wù)的公司，一旦獲得債務(wù)全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當(dāng)期利潤(rùn)表中，可能極大地提高每股盈余。
（三）合并報(bào)表基本理論的變革所帶來(lái)的影響。與《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》相比，新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的基本合并理論已發(fā)生變化，從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論。合并報(bào)表范圍的確定更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制，母公司對(duì)所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不一定考慮股權(quán)比例。所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，也應(yīng)納入合并范圍。這一變革，對(duì)上市公司合并報(bào)表利潤(rùn)將產(chǎn)生較大影響。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的特色
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同不等于相同。在關(guān)聯(lián)方交易及其交易的披露、資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回、部分政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理上，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持了“中國(guó)特色”。主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：
�。ㄒ唬╆P(guān)聯(lián)交易問(wèn)題。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則原來(lái)對(duì)國(guó)有企業(yè)即政府所有的企業(yè)是豁免披露的，不作為關(guān)聯(lián)方，但是后來(lái)把豁免取消了。在中國(guó)，我們不可能按照國(guó)際做法去做。如果把國(guó)有企業(yè)都作為關(guān)聯(lián)方，它們之間的交易都作為關(guān)聯(lián)交易披露，既不現(xiàn)實(shí)也沒(méi)有意義。新準(zhǔn)則中規(guī)定，除了有關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定作權(quán)益處理的，其余的均作收入處理。
�。ǘ┵Y產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回問(wèn)題。關(guān)于已經(jīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回問(wèn)題，我國(guó)現(xiàn)行制度和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)》都允許對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回，但是從我國(guó)實(shí)際運(yùn)行情況看，該規(guī)定已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱利潤(rùn)的主要手段，不利于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。為此，新準(zhǔn)則針對(duì)我國(guó)目前所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，規(guī)定對(duì)于已經(jīng)確認(rèn)的減值損失不得轉(zhuǎn)回，這與國(guó)際準(zhǔn)則形成了實(shí)質(zhì)性差異。
三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同內(nèi)容
趨同是大的方向，是大勢(shì)所趨。在市場(chǎng)和經(jīng)濟(jì)全球化的今天，世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則走向趨同是時(shí)代發(fā)展的客觀(guān)要求和發(fā)展方向。這次準(zhǔn)則體系修訂的完成，把我國(guó)會(huì)計(jì)工作、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向前推進(jìn)了一大步，而且與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系日益趨同。主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
（一）內(nèi)容體系方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系基本實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同。2005年，財(cái)政部先后發(fā)布了6批共22項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿，此外，對(duì)現(xiàn)行的1997年至2001年期間頒布的16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也進(jìn)行了全面的梳理、調(diào)整和修訂，最終在2006年初構(gòu)建起一套企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善體系。
�。ǘ┗緶�(zhǔn)則方面。新基本準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)基本原則，繼續(xù)保留了重要性原則、謹(jǐn)慎性原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則等，也強(qiáng)調(diào)了可比性、一致性、明晰性等原則。但權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本不再作為會(huì)計(jì)核算的基本原則。
�。ㄈ┮赜�(jì)量方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在會(huì)計(jì)要素計(jì)量方面的一大亮點(diǎn)就是公允價(jià)值的應(yīng)用。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在應(yīng)用公允價(jià)值時(shí)把握這樣一個(gè)原則：以歷史成本為基礎(chǔ)，同時(shí)引入公允價(jià)值，但是公允價(jià)值在什么情況下可以用，限制比較多。總體原則要把握兩點(diǎn)：一是要運(yùn)行活躍的市場(chǎng)；二是交易雙方在完全自愿的情況下，沒(méi)有第三方干擾，討價(jià)還價(jià)形成的價(jià)格，也可以說(shuō)是公允的�？傮w上說(shuō)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用還是比較謹(jǐn)慎的。
四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的態(tài)度
由于世界各國(guó)存在諸多政治、經(jīng)濟(jì)、文化、歷史等方面的差異并面臨不同的會(huì)計(jì)環(huán)境問(wèn)題，會(huì)計(jì)國(guó)際趨同不會(huì)是簡(jiǎn)單地一蹴而就、一舉而成，相反將是一個(gè)艱巨而復(fù)雜的過(guò)程。特別是目前中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)仍處在不斷發(fā)展之中，各種經(jīng)濟(jì)制度和機(jī)制的健全與完善還需要較長(zhǎng)一段時(shí)間。 因此，中國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)國(guó)際趨同的基本態(tài)度是：
�。ㄒ唬┶呁沁M(jìn)步方向。中國(guó)一方面將積極支持國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)制定一套全球公認(rèn)的、高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；另一方面也將一如既往地推進(jìn)會(huì)計(jì)改革，著力促進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同。在對(duì)待會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)方面，我國(guó)應(yīng)立足于國(guó)情、立足于當(dāng)前會(huì)計(jì)環(huán)境，努力促使會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)或者一致。隨著國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的逐步修訂和健全，我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異正逐步縮小，逐步實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的趨同。
�。ǘ┶呁坏扔谙嗤Ｈ绻雎愿鲊�(guó)國(guó)情，忽視會(huì)計(jì)發(fā)展?fàn)顩r和環(huán)境特點(diǎn)，趨同將很難實(shí)現(xiàn)，或者會(huì)遇到許多困難。國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)之間在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中應(yīng)當(dāng)相互溝通、相互借鑒、相互認(rèn)可。
（三）趨同需要一個(gè)過(guò)程。為了適應(yīng)國(guó)際上發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求，國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)比較普遍的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)做出了規(guī)范，但是我國(guó)目前沒(méi)有相同或類(lèi)似的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)，或者我國(guó)相同和類(lèi)似經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)才剛剛起步，還沒(méi)有制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，比如各種形式的衍生金融工具、退休金與養(yǎng)老金會(huì)計(jì)。對(duì)于這類(lèi)差異，應(yīng)積極開(kāi)展研究，做好相關(guān)準(zhǔn)備工作，待這些交易事項(xiàng)實(shí)際發(fā)生或者較為成熟時(shí)，在符合我國(guó)國(guó)情的情況下，可以考慮全面引入國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和國(guó)際慣例。需要積極且不斷地研究新情況、解決新問(wèn)題、創(chuàng)建新機(jī)制，努力追求符合國(guó)際效率、公平、主權(quán)和全球多樣性發(fā)展要求的建設(shè)機(jī)制。
綜上所述，從現(xiàn)階段來(lái)看，要全面采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，時(shí)機(jī)尚未成熟。不過(guò)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的完善和發(fā)展，我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者群體正在逐步成熟；我國(guó)現(xiàn)行的法律法規(guī)將逐步修改、調(diào)整、完善。各方面的完善和發(fā)展，將為進(jìn)一步的會(huì)計(jì)改革減少各種障礙，從而為中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化創(chuàng)造更加有利的會(huì)計(jì)環(huán)境。因此，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的未來(lái)發(fā)展方向?qū)⑹桥?shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同。
