無形資產(chǎn)的會計處理

    無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。它包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。財政部財會[2001]7號文件以準則形式對無形資產(chǎn)的確認、計量、攤銷、處置和報廢及減值等作了明文規(guī)定。在無形資產(chǎn)的確認方面，《企業(yè)會計準則——無形資產(chǎn)》規(guī)定無形資產(chǎn)應在滿足以下兩個條件時，企業(yè)才能加以確認：1該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；2該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。強調(diào)了企業(yè)應能夠控制無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟利益。在無形資產(chǎn)的計量方面，明確規(guī)定：企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定，依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用。企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應以該無形資產(chǎn)在投資方的價值作為入賬價值。這些都是應特別注意的。對無形資產(chǎn)的會計處理，筆者試舉幾例，與大家探討。

    一、企業(yè)購入的無形資產(chǎn)

    企業(yè)購入的無形資產(chǎn)，應以實際支付的價款作為入賬價值。

    [例1]東方公司購入B產(chǎn)品的專利權(quán)，價款為10000元，發(fā)生其他相關(guān)費用2000元，價款已用銀行存款付訖。

    東方公司應作如下會計處理：

    借：無形資產(chǎn)——專利權(quán)      12000

         貸：銀行存款                     12000

    二、投資者投入的無形資產(chǎn)

    [例2]東方公司收到A公司的一項非專利技術(shù)投資，投資雙方確認的價值為20000元。

    東方公司應作如下會計處理：

    借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù)     20000

        貸：實收資本                        20000

    如果上例中東方公司是為首次發(fā)行股票而接受A公司的無形資產(chǎn)投資，該項無形資產(chǎn)在A公司的賬面價值為15000元，則東方公司應作如下會計處理：

    借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù)     15000

         貸：股本                           15000

    三、通過債務重組取得無形資產(chǎn)

    [例3]A公司因發(fā)生財務上的困難，無法支付東方公司3月25日到期的應付賬款30萬元，雙方協(xié)商進行債務重組。A公司以一項專利技術(shù)抵償東方公司債務。東方公司在進行債務重組時發(fā)生相關(guān)費用1000元，以銀行存款支付。

    東方公司應作如下會計處理：

    借：無形資產(chǎn)——專利權(quán)            301000

        貸：應收賬款——A公司                        300000

            銀行存款                                 1000

    四、企業(yè)自行開發(fā)取得的無形資產(chǎn)

    [例4]：東方公司從2000年起研究開發(fā)一項新產(chǎn)品，至2001年3月15日研究成功，共發(fā)生費用10萬元。3月20日，東方公司為該項新產(chǎn)品申請專利，發(fā)生注冊費30000元，律師費5000元，以銀行存款支付。

    東方公司應作如下會計處理：

    借：無形資產(chǎn)——專利權(quán)             35000

         貸：銀行存款                                  35000

    無形資產(chǎn)在確認后發(fā)生的支出，應在發(fā)生時確認為當期費用。

    五、接受捐贈的無形資產(chǎn)

    [例5]東方公司收到A公司捐贈的專利技術(shù)一項，市場價格為10000元，資產(chǎn)轉(zhuǎn)移過程中發(fā)生相關(guān)費用1000元，以銀行存款支付。東方公司應作如下會計處理：

    借：無形資產(chǎn)——專利權(quán)       11000

        貸：資本公積                   6700

            遞延稅款                   3300

            銀行存款                   1000

    六、非貨幣性交易取得的無形資產(chǎn)

    [例六]東方公司以一項賬面價值為6000元的專利技術(shù)換取A公司的賬面價值為4000元的非專利技術(shù)，另發(fā)生相關(guān)稅費1000元，以銀行存款支付。東方公司應作如下會計處理；

      借：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù)   7000

         貸：無形資產(chǎn)——專利權(quán)            6000

            銀行存款                       1000

    以非貨幣性交易換入的無形資產(chǎn)，應按換出資產(chǎn)的賬面價值加上應支付的相關(guān)稅費作為實際成本。如涉及補價，應當按以下規(guī)定確定換入無形資產(chǎn)的實際成本：

    1.收到補價的，以換出資產(chǎn)的賬面價值加上應確認的收益和應支付的相關(guān)稅費減去補價后的余額，作為實際成本。

    2.支付補價的，按換出資產(chǎn)的賬面價值加上應支付的相關(guān)稅費和補價，作為實際成本。

    七、無形資產(chǎn)的減值

    企業(yè)應對無形資產(chǎn)的賬面價值定期進行檢查，至少于每年年未檢查一次。如發(fā)現(xiàn)無形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)所替代，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟利益的能力受到重大不利影響；無形資產(chǎn)的市價在當期大幅下跌，且在剩余攤銷年限內(nèi)預期不會恢復等情形，企業(yè)應對無形資產(chǎn)的可收回金額進行估計，并將該無形資產(chǎn)的賬面價值超過可收回金額的部分確認為減值準備。會計處理時，借記“營業(yè)外支出——計提的無形資產(chǎn)減值準備”，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”，轉(zhuǎn)回減值損失時，作相反的會計處理。

    八、無形資產(chǎn)的出租

    [例七]東方公司向A企業(yè)轉(zhuǎn)讓其商品的商標使用權(quán)，雙方簽訂的轉(zhuǎn)讓合同規(guī)定A企業(yè)按年銷售收入的10％向東方公司支付商標使用費，使用期10年。假設第1年A企業(yè)銷售收入100000元，第2年銷售收入200000元，這兩年的使用費A企業(yè)按期交付。營業(yè)稅為5％，則東方公司應作如下會計處理：

    第一年：

    借：銀行存款               10000

        貸：其他業(yè)務收入                          10000

    借：其他業(yè)務支出           500

        貸：應交稅金——應交營業(yè)稅                 500

    第二年：

    借：銀行存款               20000

        貸：其他業(yè)務收入                           20000

    借：其他業(yè)務支出           1000

        貸：應交稅金——應交營業(yè)稅                1000

    九、無形資產(chǎn)減值的追溯調(diào)整

    [例八]東方股份有限公司從2001年開始執(zhí)行《企業(yè)會計制度》。該企業(yè)正在編制2000年的會計報表，根據(jù)新制度，應當對2000年會計報表的當年數(shù)及上年數(shù)進行追溯調(diào)整。東方股份有限公司1999年未的無形資產(chǎn)賬面價值為人民幣200萬元，自1999年開始，分10年攤銷，攤銷前的市價為150萬元，2000年未，攤銷前的市價為120萬元。東方股份有限公司適用的所得稅為33％，采用遞延法核算所得稅；按稅后利潤的10％計提法定公積金，按稅后利潤的5％計提法定公益金。

    分析：東方股份有限公司1999年應計提無形資產(chǎn)減值準備50萬元，攤銷額應按計提減值準備后的賬面價值重新計算，計提減值準備前，攤銷額為20萬元，計提準備后，攤銷額為15萬元，二者相差5萬元，計提減值準備和攤銷額的差異這二項對1999年損益的影響額為45萬元（50—5），由此形成的所得稅影響額為14.85萬元，稅后凈利影響額為30.15萬元。2000年該項無形資產(chǎn)的賬面價值為135萬元，市價為120萬元，應計提減值準備15萬元，計提減值準備前的攤銷額為15萬元，計提減值準備后的攤銷額為13.33萬元（即120÷9），二者形成的差異額為1.67萬元。計提減值準備與攤銷額差異對2000年稅前利潤的影響額為13.33萬元（15—1.67），對所得稅影響額為4.40萬元，對稅后凈利的影響額為8.93萬元。

    東方股份有限公司應當進行如下會計處理：

    借：利潤分配——未分配利潤 　　　　39.08

        遞延稅款 　　　　　　　　　　　19.25

        無形資產(chǎn) 　　　　　　　　　　　6.67

        貸：無形資產(chǎn)減值準備                    65

    借：盈余公積 　　　　　　　　　　　5.86

        貸：利潤分配——未分配利潤 　　　　　　 5.86

    十、當無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時，企業(yè)應該將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷，計入當期管理費用。企業(yè)進行房地產(chǎn)開發(fā)時，應將相關(guān)的土地使用權(quán)予以結(jié)轉(zhuǎn)，結(jié)轉(zhuǎn)時，將土地使用權(quán)賬面價值一次計入房地產(chǎn)開發(fā)成本。