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根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》(以下簡稱“準(zhǔn)則”)規(guī)定,企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備在以間接法計(jì)算經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量時(shí)應(yīng)加回。但是,對(duì)于壞賬準(zhǔn)備的其他業(yè)務(wù),如核銷壞賬業(yè)務(wù)、已核銷壞賬又收回業(yè)務(wù)、計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后債務(wù)重組業(yè)務(wù)如何在現(xiàn)金流量表中列示,《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和準(zhǔn)則規(guī)定得不是很具體。本文就此談?wù)勛约旱目捶ā?/p>
一、計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的現(xiàn)金流量表列示
壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提有四種情況,一是計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備的余額為零;二是計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備為貸方余額且大于應(yīng)提額;三是計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備為貸方余額且小于應(yīng)提額;四是計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備為借方余額。下面舉例說明。
例1:假定應(yīng)收賬款的期末余額為8000000元,壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例為5‰。為簡化核算,其他應(yīng)收款無余額。會(huì)計(jì)分錄如下:
?。?)計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備無余額,則計(jì)提金額為40000元(8000000×5‰)。借:管理費(fèi)用40000元;貸:壞賬準(zhǔn)備40000元。
?。?)計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備貸方余額50000元,則沖銷多提金額10000元(50000-8000000×5‰)。借:壞賬準(zhǔn)備10000元;貸:管理費(fèi)用10000元。
?。?)計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備貸方余額30000元,補(bǔ)提金額為10000元(8000000×5‰-30000)。借:管理費(fèi)用10000元;貸:壞賬準(zhǔn)備10000元。
(4)計(jì)提前壞賬準(zhǔn)備借方余額10000元,計(jì)提金額為50000元[8000000×5‰-(-10000)].借:管理費(fèi)用50000元;貸:壞賬準(zhǔn)備50000元。
從以上會(huì)計(jì)處理可以看出,計(jì)提壞賬準(zhǔn)備沒有引起現(xiàn)金流量的變化,現(xiàn)金流量表主表中經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量為零。在補(bǔ)充資料中,只有凈利潤和計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備兩個(gè)項(xiàng)目(由于本文只討論壞賬準(zhǔn)備的現(xiàn)金流量表列示,因此將補(bǔ)充資料項(xiàng)目“計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”改為“計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備”),這兩個(gè)項(xiàng)目一增一減,導(dǎo)致經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量為零。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備業(yè)務(wù)的現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料(以下簡稱“補(bǔ)充資料”)列示如表1.
表1 單位:元
項(xiàng)目 第一種 第二種 第三種 第四種
凈利潤 -40000 10000 -10000 -50000
計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備 40000 -10000 10000 50000
經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目 0 0 0 0
的減少(減少:增加)
經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的 0 0 0 0
現(xiàn)金流量凈額
從計(jì)算過程及其結(jié)果可以看出,對(duì)于計(jì)提壞賬準(zhǔn)備業(yè)務(wù),按照準(zhǔn)則的規(guī)定,補(bǔ)充資料列示結(jié)果與主表列示結(jié)果相符。因此,如果企業(yè)只計(jì)提壞賬準(zhǔn)備,而無其他業(yè)務(wù)發(fā)生,就可以按照準(zhǔn)則的規(guī)定列示。
二、確認(rèn)壞賬損失的現(xiàn)金流量表列示
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,對(duì)有確鑿證據(jù)表明確實(shí)無法收回的應(yīng)收款項(xiàng),根據(jù)企業(yè)的管理權(quán)限即股東大會(huì)或董事會(huì)等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)作為壞賬損失的,沖銷提取的壞賬準(zhǔn)備。確認(rèn)的壞賬損失金額有兩種情況:一是大于壞賬準(zhǔn)備的賬面余額;二是小于壞賬準(zhǔn)備的賬面余額。
例2:企業(yè)由于債務(wù)單位破產(chǎn),經(jīng)批準(zhǔn)確認(rèn)為壞賬損失。假定壞賬準(zhǔn)備的賬面余額為40000元。
(1)確認(rèn)的壞賬損失為50000元。會(huì)計(jì)分錄為:借:壞賬準(zhǔn)備50000元;貸:應(yīng)收賬款50000元。
(2)確認(rèn)的壞賬損失為20000元。會(huì)計(jì)分錄為:借:壞賬準(zhǔn)備20000元;貸:應(yīng)收賬款20000元。
從上述會(huì)計(jì)處理可以看出,無論哪種情況,都不會(huì)引起現(xiàn)金流量的變化,因此現(xiàn)金流量表主表中經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量都為零。根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定,在補(bǔ)充資料中凈利潤和計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備項(xiàng)目未發(fā)生變化,只有經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目發(fā)生了變化。確認(rèn)壞賬損失業(yè)務(wù)的補(bǔ)充資料列示如表2.
表2 單位:元
項(xiàng)目 第一種 第二種
凈利潤 0 0
計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備 0 0
經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加) 50000 20000
經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額 50000 20000
從計(jì)算過程和結(jié)果可以看出,該業(yè)務(wù)僅引起了應(yīng)收賬款的變化,按照確認(rèn)壞賬損失金額的不同,分別產(chǎn)生了50000元和20000元的現(xiàn)金流入,與主表中該業(yè)務(wù)產(chǎn)生的經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金凈流量為零不符。因此,補(bǔ)充資料在確認(rèn)壞賬損失時(shí),應(yīng)在兩個(gè)項(xiàng)目反映,一是“壞賬準(zhǔn)備增加(減:減少)”項(xiàng)目;二是“經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加)”項(xiàng)目。經(jīng)過這樣的修改,主表與補(bǔ)充資料經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量都為零。確認(rèn)壞賬損失業(yè)務(wù)修改后的補(bǔ)充資料列示如表3.
表3 單位:元
項(xiàng)目 第一種 第二種
凈利潤 0 0
壞賬準(zhǔn)備增加(減:減少) -50000 -20000
經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加) 50000 20000
經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額 0 0
三、已核銷壞賬又收回的現(xiàn)金流量表列示
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,已確認(rèn)并核銷的壞賬損失,如果以后又收回,按實(shí)際收回的金額,借記“應(yīng)收賬款”、“其他應(yīng)收款”科目,貸記“壞賬準(zhǔn)備”科目;同時(shí),借記“銀行存款”科目,貸記“應(yīng)收賬款”、“其他應(yīng)收款”科目。
例3:本月收回已確認(rèn)并核銷的壞賬損失30000元。會(huì)計(jì)分錄為:借:應(yīng)收賬款30000元;貸:壞賬準(zhǔn)備30000元。借:銀行存款30000元;貸:應(yīng)收賬款30000元。
從上述會(huì)計(jì)處理可以看出,已確認(rèn)并核銷的壞賬以后又收回,引起了經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量的增加,主表中經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金凈流量為30000元。按照準(zhǔn)則的規(guī)定,在補(bǔ)充資料中,經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目一增一減,金額為零,凈利潤和計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備未發(fā)生變化。已核銷壞賬又收回業(yè)務(wù)的補(bǔ)充資料列示如表4.
表4 單位:元
項(xiàng)目 金額
凈利潤 0
計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備 0
經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加) 0
經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額 0
從計(jì)算過程和結(jié)果可以看出,該業(yè)務(wù)對(duì)補(bǔ)充資料沒有影響,導(dǎo)致補(bǔ)充資料中的經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量為零,與主表中經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量為30000元不符。因此,應(yīng)改進(jìn)補(bǔ)充資料的項(xiàng)目列示,在確認(rèn)壞賬損失時(shí)在兩個(gè)項(xiàng)目反映,一是“壞賬準(zhǔn)備增加(減:減少)”項(xiàng)目;二是“經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加)”項(xiàng)目。經(jīng)過這樣的修改,主表與補(bǔ)充資料中經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量都是30000元。已核銷壞賬又收回業(yè)務(wù)修改后的補(bǔ)充資料列示如表5.
表5 單位:元
項(xiàng)目 金額
凈利潤 0
壞賬準(zhǔn)備增加(減:減少) 30000
經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加) 0
經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額 30000
四、計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后債務(wù)重組的現(xiàn)金流量表列示
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,企業(yè)與債務(wù)人進(jìn)行債務(wù)重組時(shí),如果該應(yīng)收賬款已經(jīng)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備,則應(yīng)收賬款賬面價(jià)值是應(yīng)收賬款賬面余額扣除壞賬準(zhǔn)備后的凈額。
例4:企業(yè)應(yīng)收華光廠貨款100000元無法收回,企業(yè)已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備3000元?,F(xiàn)進(jìn)行債務(wù)重組,收回現(xiàn)金10000元,其余以固定資產(chǎn)抵償。會(huì)計(jì)分錄為:借:銀行存款10000元,壞賬準(zhǔn)備3000元,固定資產(chǎn)87000元;貸:應(yīng)收賬款——華光廠100000元。
這筆業(yè)務(wù)引起了經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量增加10000元,計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后債務(wù)重組業(yè)務(wù)的補(bǔ)充資料列示如表6.
表6 單位:元
項(xiàng)目 金額
凈利潤 0
計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備 0
經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加) 100000
經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額 100000
從上面的計(jì)算可以看出,該業(yè)務(wù)引起了補(bǔ)充資料中經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的變化,導(dǎo)致補(bǔ)充資料中經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量為100000元,與主表中經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量10000元不符。因此,應(yīng)改進(jìn)補(bǔ)充資料項(xiàng)目列示,在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)在兩個(gè)項(xiàng)目反映,一是“壞賬準(zhǔn)備增加(減:減少)”項(xiàng)目;二是“經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加)”項(xiàng)目。
將上述會(huì)計(jì)分錄修改如下:借:銀行存款10000元,壞賬準(zhǔn)備3000元,固定資產(chǎn)87000元;貸:應(yīng)收賬款——華光廠——經(jīng)營活動(dòng)13000元、——非經(jīng)營活動(dòng)87000元。
經(jīng)過這樣的修改,主表與補(bǔ)充資料中經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量都是10000元。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后債務(wù)重組業(yè)務(wù)修改后的補(bǔ)充資料列示如表7.
表7 單位:元
項(xiàng)目 金額
凈利潤 0
壞賬準(zhǔn)備增加(減:減少) -3000
經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少(減:增加) 13000
經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額 10000
五、結(jié)論
筆者認(rèn)為通過上述四類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的分析,可以得出以下結(jié)論:①將現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料中“計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目改為“壞賬準(zhǔn)備增加(減:減少)”項(xiàng)目。②填制記賬憑證時(shí),增加應(yīng)收項(xiàng)目的三級(jí)明細(xì)科目“經(jīng)營活動(dòng)”和“非經(jīng)營活動(dòng)”,以方便填列補(bǔ)充資料。③補(bǔ)充資料各項(xiàng)目金額可以根據(jù)各期發(fā)生額分析填列。
安卓版本:8.7.50 蘋果版本:8.7.50
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